Критерии признания инвестиционной собственности

Критерии признания инвестиционной собственности совпадают с общими критериями признания активов, предусмотренными Принципами составления и представления финансовой отчетности, а именно:

• существует вероятность притока в организацию будущих экономических выгод, связанных с инвестиционной собственностью;

• можно достоверно оценить стоимость инвестиционной собственности.

Первоначальная оценка инвестиционной собственности

Первоначальная оценка производится по фактическим затратам на приобретение, не включая затраты на ввод в эксплуатацию, убытки до выхода на проектные показатели (до полной сдачи объекта в аренду), сверхнормативные затраты. Последующие затраты (аналогично МСФО 16) капитализируются лишь тогда, когда они увеличивают будущие экономические выгоды сверх первоначальных нормативных показателей.

Альтернатива: Последующая оценка ИН производится одним из двух методов, применяемым ко всем объектам компании (группы):

• по справедливой стоимости

• по фактическим затратам на приобретение с учетом амортизации и убытков от обесценения аналогично ОС (основной порядок по МСФО 16)

Пример 2

25 марта 2007 г. организация «Расчет» приобрела земельный участок за 1 500 тыс. руб., поскольку предполагает, что через три года, когда рядом будет построен спортивный комплекс, стоимость земли значительно увеличится и ее можно будет продать в несколько раз дороже. Расходы за юридическое сопровождение сделки составили 50 тыс. руб., расходы полностью оплачены.

Первоначальная стоимость объекта инвестиционной собственности

Показатель	Сумма, тыс. руб.
Сумма по договору купли-продажи земельного участка	1 000
Расходы на юридическое сопровождение	50
Первоначальная стоимость земельного участка	1 500

Учет инвестиционной собственности после первоначального признания

В соответствии с МСФО (IAS) 40 организация должна выбрать из двух моделей учета: по справедливой стоимости или по первоначальной стоимости. Важно отметить, что в отличие от международного стандарта МСФО (IAS) 16 «Основные средства», который допускается применение выбранной модели учета к группе объектов, выбранный метод учета согласно МСФО 40 должен применятся ко всем объектам инвестиционной недвижимости.

Модель учета по справедливой стоимости состоит в том, что последующее отражение объекта инвестиционной собственности в бухгалтерском балансе осуществляется по справедливой стоимости, при этом возникающая прибыль (убыток) от изменения балансовой стоимости относится на финансовый результат, т.е. признается непосредственно в отчете о прибылях и убытках.

Модель учета по первоначальной стоимости предполагает отражение объектов инвестиционной собственности (земли и/или зданий) в соответствии с МСФО (IAS) 16 по аналогичной модели, т.е. по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения, признанных согласно МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Таблица № 3 - Основные характеристики моделей учета инвестиционной собственности

Показатель	Модель учета по справедливой стоимости	Модель учета по первоначальной стоимости
Первоначальная оценка	По фактическим затратам на приобретение
Последующая оценка и учет	Все объекты отражаются по справедливой стоимости, кроме исключительных случаев	Все объекты отражаются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (модель учета по первоначальной стоимости по МСФО 16 «Основные средства»)
Отражение изменения справедливой стоимости	Прибыль (убыток) от изменения справедливой стоимости относится на чистую прибыль или убыток за тот период, в котором они возникли, т.е. отражается в отчете о прибылях и убытках	-
Амортизация	Амортизация не начисляется	Амортизация начисляется также как по аналогичным основным средствам по МСФО 16
Исключения	В исключительных случаях, когда не возможно определить справедливую стоимость для учета объектов инвестиционной недвижимости используется модель учет по первоначальной стоимости, ликвидационная стоимость принимается равной нулю	-
Обесценение	Положения МСФО 36 не применяются (они уже выполнены, поскольку применяется учет по справедливой стоимости)	Признаются убытки от обесценения в соответствии с МСФО 16 и МСФО 36 «Обесценение активов», включаемые в отчет о прибылях и убытках
Дополнительное раскрытие	В исключительных случаях, когда организация отражает объект инвестиционной собствености, используя основной метод учета МСФО 16, необходимо раскрывать дополнительную информацию, касающуюся разъяснения причин невозможности учета по справедливой стоимости	В финансовой отчетности обязательно должна быть раскрыта информация о справедливой стоимости или причины, по которым она не может быть определена

Пример 3

Дополним данные Примера 2. По результатам оценки, проведенной независимым оценщиком, рыночная стоимость земельного участка на 31.12.2006 составила 2000 тыс. руб. В ноябре 2007 г. после объявления о начале строительства в непосредственной близости с земельным участком завода по производству бытовой химии, стоимость земельного участка, начала снижаться и на 31.12.2007 достигла 1 400 тыс. руб.

Требуется отразить объект инвестиционной недвижимости в финансовой отчетности организации РАСЧЕТ за 2006 и 2007 гг. по 31.05.2006 в соответствии, с:

а) моделью учета по справедливой стоимости; б) моделью учета по первоначальной стоимости.

а) модель учета по справедливой стоимости

Выписка из финансовой отчетности организации «Расчет»

Баланс		Отчет о прибылях и убытках
Показатель	Сумма, тыс. руб.	Показатель	Сумма, тыс. руб.
2006 г.
Инвестиционная собственность (отдельная позиция в активе)	2 000	Доход от изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности	500
2007 г.
Инвестиционная собственность в активе	1 400	Убыток от изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности	(600)

Бухгалтерские записи

31.12.2006 г.: отражено изменение справедливой стоимости земельного участка (2000 тыс. руб. – 15000 тыс. руб.)

Д-т сч. Инвестиционная собственность	500 тыс. руб.
К-т сч. Доход от изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности	500 тыс. руб.

31.12.2007г.: отражено изменение справедливой стоимости земельного участка (1400 тыс. руб. – 2000 тыс. руб.)

Д-т сч. Убыток от изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности	600 тыс. руб.
К-т сч. Инвестиционная собственность	600 тыс. руб.

б) модель учета по первоначальной стоимости

Выписка из финансовой отчетности организации «Расчет»

Баланс		Отчет о прибылях и убытках
Показатель	Сумма, тыс. руб.	Показатель	Сумма, тыс. руб.
2006 г.
Инвестиционная собственность	1 500	-	-
2007 г.
Инвестиционная собственность	1 400	Убыток от обесценения инвестиционной собственности	(100)

Бухгалтерские записи

31.12.2006 г.: В соответствии с моделью учета по первоначальной стоимости по объекту инвестиционной собственности должна начисляться амортизация. Однако по земельным участкам (согласно МСФО 16) амортизация не начисляется. 31.12.2007 г.: Отражено изменение справедливой стоимости земельного участка (1400 тыс. руб. - 1 500 тыс. руб.) в соответствии с МСФО 16, 36 (поскольку балансовая стоимость ниже возмещаемой стоимости)

Д-т сч. Убыток от изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности	100 тыс. руб.
К-т сч. Инвестиционная недвижимость	100 тыс. руб.