Учет изменения стоимости финансовых инвестиций на дату отчетности

На дату баланса стоимость финансовой инвестиции может изменяться. В зависимости от ее вида, цели приобретения, уровня влияния инвестора на объект инвестирования, применяют следующие методы оценки финансовой инвестиции (табл. 3.2):

• по методу участия в капитале;

• по амортизируемой себестоимости;

• по справедливой стоимости.

В основу учета по методу участия в капитале положено следующее правило: если изменяется величина собственного капитала объекта инвестирования, то соответственно изменяется и стоимость инвестиции в балансе предприятия инвестора. При этом исключаются изменения в капитале объекта инвестирования, возникшие вследствие операций между ним и инвестором. В результате предприятие-инвестор может получить доходы или расходы, для отражения которых применяются специальные счета: 72 «Доход от участия в капитале» и 96 «Потери от участия в капитале».

Таблица 3.2

Оценка финансовых инвестиций на дату баланса

Виды финансовых инвестиций	Методы учета
	по методу участия в капитале	по амортизируемой себестоимости	по справедливой стоимости
Финансовые инвестиции в ассоциированные, дочерние, совместные предприятия (п.п. 11, 12, 17, 22 П(С)БУ 12)	+ (основной метод)		+
Финансовые инвестиции, удерживаемые до погашения (долговые ценные бумаги) (п. 10 П(С)БУ 12)		+
Прочие финансовые инвестиции (п.п. 8, 9 П(С)БУ 12)			+

Если же собственный капитал объекта инвестирования увеличился (уменьшился) вследствие прочих операций, то одновременно с изменением балансовой стоимости финансовой инвестиции изменяется другой дополнительный либо дополнительный вложенный капитал инвестора (если изменение капитала связано с изменением эмиссионного дохода при размещении (выкупе) акций) – п.12 П(С)БУ 12.

Учет изменения балансовой стоимости инвестиции на дату составления отчетности инвестором представлен на рис. 3.3.

Суть оценки финансовой инвестиции по методу амортизируемой себестоимости состоит в том, что разница между себестоимостью и стоимостью погашения инвестиции (дисконт или премия при приобретении) амортизируется инвестором в течение периода обращения финансовой инвестиции с использованием эффективной ставки процента. То есть балансовая стоимость финансовой инвестиции постепенно увеличивается или уменьшается таким образом, что бы к дате погашения она была бы равна номинальной стоимости (сумме погашения). Сумма амортизации дисконта или премии начисляется одновременно с начислением процентов, подлежащих получению.

Для применения этого метода необходимо:

1. Рассчитать эффективную ставку процента по одной из формул в зависимости от того, с дисконтом (3.1) или премией (3.2) была приобретена инвестиция:

; (3.1)

, (3.2)

где Н_с — номинальная стоимость финансовой инвестиции;

Ф_с — фактическая стоимость финансовой инвестиции;

ФСП — фактическая ставка процента;

n — количество периодов обращения финансовой инвестиции;

Д — амортизируемый дисконт;

П — амортизируемая премия.

2. Определить сумму процентов, подлежащих получению по фактической (3.3) и эффективной (3.4) ставкам процента:

; (3.3)

(3.4)

где ПР_ф – сумма процентов по фактической ставке;

ПР_э – сумма процентов по эффективной ставке;

Б_с — балансовая стоимость финансовой инвестиции на дату начисления процентов.

3. Рассчитать и отразить в системе счетов сумму амортизации премии (3.5) или дисконта (3.6):

; (3.5)

(3.6)

где АП – сумма амортизации премии;

АД – сумма амортизации дисконта.

В случае, если финансовая инвестиция была приобретена с премией (по цене выше номинальной), то эта сумма будет списана в состав финансовых расходов одновременно с уменьшением балансовой стоимости инвестиции:

• на сумму процентов, подлежащих получению:

Д-т 373 «Расчеты по начисленным доходам»

К-т 732 «Проценты полученные»;

• одновременно на сумму амортизации премии:

Д-т 952 «Прочие финансовые расходы»

К-т 143 «Инвестиции в несвязанные стороны» (142 «Прочие инвестиции в связанные стороны», 35 «Текущие финансовые инвестиции»).

Если же финансовая инвестиция была приобретена с дисконтом (по цене ниже номинальной), то одновременно с увеличением балансовой стоимости инвестиции отражается увеличение финансовых доходов (амортизация дисконта):

Д-т 143 «Инвестиции в несвязанные стороны» (142 «Прочие инвестиции в связанные стороны», 35 «Текущие финансовые инвестиции»).

К-т 733 «Прочие доходы от финансовых операций».

Изменение балансовой стоимости финансовой инвестиции

уменьшение

увеличение

Изменения в собственном капитале объекта инвестирования вследствие получения:

прибыли убытка

на долю инвестора в сумме чистой прибыли

Д-т 141 – К-т 72

на долю инвестора в сумме убытка

Д-т 96 – К-т 141

Прочие изменения в собственном капитале объекта инвестирования: (дооценка, уценка или бесплатное получение необоротных активов, изменение эмиссионного дохода, увеличение дополнительно вложенного капитала и др.)

увеличение уменьшение

на долю инвестора в сумме изменений

Д-т 141 – К-т 42

на долю инвестора в сумме изменений

Д-т 42 – К-т 141

или если дополнительного капитала недостаточно, то

Д-т 44 – К-т 141