1.2. Історичні етапи розвитку аудиту

Виникнення, становлення і подальший розвиток аудиторської діяльності в Україні обумовлено суттєвими змінами в економіці держави, його ринковим направленням та необхідністю незалежного контролю господарської діяльності підприємств недержавних форм власності та професіонального підтвердження достовірності звітності, яка представляється користувачам, зацікавленим сторонам. В сучасних умовах відомчий державний контроль не може задовольнити споживання користувачів фінансових звітів: акціонерів, власників, інвесторів, покупців, постачальників, кредиторів, працівників підприємств, країну (податкову адміністрацію), керівництво підприємств та ін. У зв’язку з цим виникає нова форма незалежного фінансового контролю – аудиту, який має великі перспективи розвитку в Україні.

Зарубіжні країни мають достатньо тривалу історію аудиту, певні традиції. Наша країна лише почала свій нелегкий шлях становлення і розвиток аудиторської діяльності, але вже сьогодні можна говорити про певні досягнення і проблеми. Термін „аудит” виник не випадково – своє виникнення він бере від латинського слова auditor, що в буквальному значенні означає „слухач”.

В літературних джерелах підтверджуються погляди про те, що вперше в історії людської цивілізації аудит як вид фінансового контролю виник в Китаї ще до нашої ери. Там існувала посада Генерального аудитора, який повинен гарантувати чесність урядових чиновників, маючи право користуватися і розпоряджатися державними засобами та майном.

В стародавніх країнах та містах, таких як Єгипет, Іудея, Стародавня Греція, Афіни, Стародавній Рим, Вавилон та інші, ще до нашої ери також були закладені перші паростки аудиту. Це проявлялось у тому, що проводились переписи майна, складались і перевірялися кошториси затрат, контролювалися надходження доходів в державну казну, представлялися та заслуховувались звіти щодо підсумків господарювання та ін.

Серед європейських країн перше нагадування про аудит як вид професійної діяльності міститься в архівних даних Казначейства Англії та Шотландії 1130 р.

Доленосне значення в історії розвитку аудиту мала промислова революція XVII-XIX ст., коли виникли нові великі підприємства, корпорації, акціонерні товариства, розвивалась їх потужність, збільшувався об’єм випуску продукції. В таких умовах один власник уже не може, по-перше, сам керувати таким великим підприємствам, а по-друге, його фінансувати. Виникає нове зіткнення інтересів: власників (акціонерів) і найманого апарата управління (менеджерів). Рішення цього конфлікту неможливо без втручання аудитора, який перевіряє фінансову звітність, визначає її достовірність і тим самим попереджує або виявляє зловживання, розкрадання, шахрайство, невірне розкриття доходів, витрат управлінцями підприємства, утаємнення прибутків та їх неправильне розподілення (зниження дивідендів). В цей період аудит починає перевтілюватись з простого „прослуховування” звітів та загального їх контролю в докладний письмовий аналіз письмової звітності документації на основі підтверджуючих доказів (свідоцтв).

Першим в законодавчому регулюванні обов’язковості проведення аудиторських перевірок стала Великобританія, прийняв в 1844 р. серію законів про компанії, які зобов’язували керівництво акціонерних підприємств запрошувати кожен рік незалежного аудитора для перевірки і підтвердження річних фінансових звітів, наданих акціонерами. Пізніше аналогічні закони про обов’язковий незалежний аудит були прийняті у Франції (1867 р.), США (1887 р.), Німеччині (1931 р.). Тому вважають, що аудит як самостійна професія сформувалася лише в другій половині ХІХ ст.

Традиційний аудит звітності здійснювався один раз на рік по закінченню звітного періоду, тобто в першій половині року. І тому вже в епоху Відродження аудитори як висококваліфіковані спеціалісти надавали різні послуги клієнтам з підготовки фінансових звітів, оцінки об’єктів при їх продажу, ліквідації та ін.

Початок 70-х років XX століття — новий етап в історії роз­витку аудиту, його гармонізація на регіональному та міжна­родному рівнях. У 1977 році створено Міжнародну федерацію бухгалтерів (МФБ) зі штаб-квартирою в Нью-Йорку. На МФБ покладено функції розробки Етичного кодексу професійних бухгалтерів, Міжнародних стандартів аудиту.

Етапи становлення аудиту в Україні:

1987-1989 р. - створення перших аудиторських фірм для підтвердження результатів фінансово-господарської діяльності спільних підприємств;

1990-1992 р. - розширення кількості і форм аудитор­ських структур;

1992 р - сьогодення - створення законодавчо-нормативної бази аудиту. Прийнято Закон України «Про аудиторську діяльність», у 1995-1996 р. були прийняті тимчасові вітчизняні норма­тиви аудиту, з 01.01.1999 р. введено в дію постійно діючі національні нормативи аудиту. У 2003 році прийняті стандарти ауди­ту та етики Міжнародної федерації бухгалтерів як Націо­нальні стандарти аудиту, які підлягають обов'язковому засто­суванню суб'єктами аудиторської діяльності до фінансової звітності за 2003 р., але допускається їх застосування до фі­нансової звітності попередніх періодів. 18 жовтня 2006 року опублікована нова редакція Закону України „Про аудиторську діяльність”, яка набуває чинності 18 січня 2007 року.

1.3. Законодавче-нормативне регулювання аудиторської діяльності

Існує три рівні законодавчо-нормативного регулювання аудиторської діяльності. Перший рівень – регулювання Законом України основних понять аудиту й аудиторської діяльності. Другий – рівень регулювання стандартами, в яких зазначаються основні методологічні засади здійснення аудиторської діяльності. Третій рівень – регулювання внутрішньо-фірмовими стандартами, в яких доповнюється та уточнюється нормативна база, що використовується у рамках однієї аудиторської фірми.

Закон України „Про аудиторську діяльність” визначає правові принципи здійснення аудиторської діяльності в Україні та розповсюджується на всіх суб’єктів господарювання незалежно від форм власності та видів діяльності. Він направлений на створення системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів власника. Разом з рядом інших законодавчих актів (Закон України „Про банки та банківську діяльність”, „Про страхування”, „Про господарчі товариства”, „Про цінні папери та фондову біржу”, „Про приватизацію державного майна ”, „Про фінансові послуги і державне регулювання ринків фінансових послуг”, Декрет Кабінету Міністрів України „Про довірені товариства” та ін.) він визначає випадки обов’язкового проведення аудиту. Аудиторська діяльність у сфері фінансового контролю також регулюється Господарським кодексом України.

Згідно нової редакції закону, аудиторська діяльність – це підприємницька діяльність, яка включає організаційне та методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок (аудит) та представлення інших аудиторських послуг.

Аудитори можуть предоставляти інші аудиторські послуги, пов’язані з їх професійною діяльністю, такі як ведення та відновлення бухгалтерського обліку, консультації з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності, експертизи та оцінки стану фінансово-господарської діяльності та ін. Перелік послуг, які можуть надаватися аудиторами (аудиторськими фірмами), визначаються Аудиторськой палатою України.

У новій редакції закону щодо аудиторської діяльності існує стаття, яка присвячена стандартам аудиту. Згідно цієї статті стандарти аудиту приймаються на основі стандартів аудиту та етики міжнародної федерації бухгалтерів (МФБ). Затвердження стандартів аудиту є виключним правом Аудиторської палати України. Затверджені АПУ норми і стандарти аудиту є обов’язковими для дотримання підприємствами, установами, організаціями.

До документів АПУ, що регулюють аудиторську діяльність в Україні належать програми, інструкції, положення, зокрема: Положення „Про Реєстр аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають послуги”, „Про постійне удосконалення професійних знань аудиторів України”, „Про сертифікацію аудиторів”, „Про дисциплінарну комісію Аудиторської палати України”, „Про комісію з сертифікації та освіти аудиторів Аудиторської палати України”, „Про комісію з стандартів і практики аудиту Аудиторської палати України”, „Про комісію з питань зв’язків з громадськістю” тощо.

Міжнародні стандарти аудиту містять основні принципи і необхідні процедури, а також відповідні інструкції, представлені у формі пояснювального та іншого матеріалу. В Україні Міжнародні стандарти аудиту застосовуються в якості національних. Стандарти аудиту дозволяють будувати аудиторську діяльність згідно вимог міжнародної аудиторської практики і вимагають від аудиторів високого професіоналізму, сприяють підвищенню ефективності аудиторської роботи.

Метою стандартів аудиту є встановлення загальних правил аудиторської діяльності щодо організації і методики її проведення. Кожен стандарт має визначати певну частину або сторону аудиторської роботи, повинен бути коротким і лаконічним, але з достатньою повнотою описувати вимоги до регулювання об’єкту стандарту. Стандарти аудиту - єдині вимоги до порядку здійснення, оформлення, оцінки достовірності інформації, до порядку підготовки чи кваліфікації, а також регламентації надання окремих супутніх послуг і підготовки результатів аудиту.

Стандарти визначають загальний підхід до проведення аудиту, масштаб аудиту, види звітів аудиторів, питання методики, а також базові принципи проведення аудиту, єдині вимоги до якості та надійності аудиту, якими повинні керуватися всі представники даної професії незалежно від умов, у яких здійснюється аудит. Застосування аудиторських стандартів забезпечує певний рівень гарантії достовірності результатів аудиту. Аудитор, що допускає в своїй практиці відхилення від стандартів, повинен бути готовий пояснити причину цього.

Значення стандартів полягає в тому, що вони:

• визначають методологічні засади проведення аудиту;

• забезпечують високу якість аудиторської перевірки;

• сприяють використанню в аудиторській практиці нових наукових досягнень;

• допомагають користувачам зрозуміти процес аудиторської перевірки;

• створюють громадський імідж професії;

• усувають необхідність контролю з боку держави;

• допомагають аудитору вести переговори із замовником;

• забезпечують зв’язок окремих елементів аудиторського процесу.

Аудиторську діяльність у світовому масштабі регламентують Міжнародні стандарти аудиту (МСА). Міжнародні стандарти аудиту можуть застосовуватися у якості національних або використовуватися поряд з національними. Крім цього, МСА використовуються як методична база для створення національних стандартів. У найбільш економічно розвинутих країнах (Канаді, Великобританії, Ірландії, США тощо) застосовують самостійно розроблені та затверджені національні стандарти, які за своїм змістом дуже близькі до МСА і можуть значно відрізнятися від них за формою, а МСА беруться до уваги професійними організаціями.

АПУ в 2003 році ухвалила Стандарти аудиту та етики Міжнародної федерації бухгалтерів як Національні стандарти аудиту з 1 січня 2004 р. МСА призначені для їх використання під час аудиту. Крім того, МСА можуть застосовуватися при наданні деяких інших послуг аудиторськими фірмами. МСА містять основні принципи і необхідні процедури, а також відповідні інструкції, представлені у формі пояснювального та іншого матеріалу.

Застосування внутрішньо-фірмових стандартів аудиту в діяльності аудиторських фірм є досить актуальною проблемою на сучасному етапі, оскільки їх застосування є основою подальшого професійного росту фірми, підвищення її рейтингу та конкурентноздатності на ринку аудиторських послуг.

Необхідність у розробці внутрішніх стандартів викликана застосуванням різними аудиторськими фірмами індивідуально розроблених доповнень, пояснень, розшифровок і узагальнень існуючих нормативних документів або вже діючих стандартів.

Значення внутрішньо-фірмових стандартів полягає у тому, що вони:

• сприяють дотриманню чинного законодавства, МСА, а також Кодексу професійної етики аудиторів;

• удосконалюють та раціоналізують організацію і процес надання послуг аудиторської фірми;

• забезпечують зв’язок окремих елементів аудиторського процесу;

• допомагають зменшити трудомісткість послуг аудиторських фірм;

• забезпечують високу якість аудиту;

• сприяють використанню в аудиторській діяльності новітніх наукових розробок;

• створюють імідж аудиторської фірми;

• допомагають аудитору вести переговори із замовником тощо.

Відповідальність за формулювання та розробку внутрішніх стандартів покладається на керівника аудиторської фірми. В аудиторській фірмі може бути створений спеціальний відділ (служба) з методології аудиту. Якщо внутрішні стандарти розробляються спеціальними службами, то вони повинні підлягати обов’язковому затвердженню керівником аудиторської фірми.