Бухгалтерский (управленческий) учёт - Курс лекций - Безбородова - 2010 - 110

Вопрос 3.4. Поглощение накладных расходов. Сущность метода АВС

Система АВС или система пооперационного калькулирования себестоимости (АВ – костинг) рассматривает отдельную операцию как основной объект калькулирования. Операция – это событие, задача, единица работы с отдельной целью. АВС подсчитывает затраты по отдельным операциям и распределяет их по объектам калькулировангия себестоимости на основе операций, предпринятых для выпуска каждого продукта или услуги (рис. 4).

Рис. 4. Система операционного калькулирования Отличительные черты АВСсистемы:

1)Косвенные затраты, связанные с различными операциями, собираются в более мелкие группы.

2)Для каждой группы косвенных затрат единица измерения величины результата деятельности по группам операций служит базой распределения косвенных расходов.

3)В некоторых случаях затраты, собранные в определенной группе затрат, могут быть непосредственно отнесены на продукт.

Строится иерархия затрат, которая делит затраты на различные группы на основе различных типов драйверов затрат или различных уровней трудности определения причинно – следственных связей.

Это может быть четыре типа иерархии: -затраты на единицу выпуска; -затраты на партию;

-затраты на развитие и поддержание продукта или услуги; -затраты на управление и содержание организации (табл. 6, 7).

31

Существует несколько признаков, при наличии которых можно предположить, что применение АСВ обеспечит выгоду:

1.Значительные суммы косвенных расходов распределяются при использовании только одной или двух групп затрат.

2.Большая часть косвенных расходов определены как затраты на количество единиц выпуска. Различные продукты потребляют различное количество ресурсов из-за разницы в объеме, стадиях процесса производства, размере партии или сложности.

3.Продукция, которая приходит компании для производства и продажи, не приносит большую прибыль, а максимальная прибыль получается от продукции, менее подходящей для производства и продажи данной компанией.

4.Сложная для производства продукция оказывается прибыльной, а простая – нет.

32

5.Сотрудники отдела производства не согласны с сотрудниками бухгалтерии по вопросу о производственных и коммерческих затратах.

Список литературы

1.Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет, 10-е изд./ пер. с англ. –

СПб.: Питер, 2008. – 1008с.

33

Тема 4. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости в зависимости от полноты учета затрат

План.

4.1.Калькулирование полной себестоимости («абсорпшен – костинг»).

4.2.Учет прямых материальных и трудовых затрат. Методы определения фактической себестоимости материалов.

4.3.Калькулирование неполной себестоимости. Калькулирование себестоимости по переменным издержкам.

4.4.Система «Директ – костинг», ее особенности, преимущества инее достатки по сравнению с калькулированием полной себестоимости.

Вопрос 4.1. Калькулирование полной себестоимости («абсорпшен – костинг»)

При калькулировании полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе.

В зависимости от полноты включения затрат в себестоимость продукции

предприятия могут организовать управленческий учет затрат либо по полной себестоимости, либо по сокращенной (цеховой) себестоимости.

При методе управленческого учета затрат по полной себестоимости

(«абсорпшен – костинг») в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработная плата производственных рабочих, производственная себестоимость и др.

Метод учета по полной себестоимости позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет предприятие в связи с производством и реализацией одного изделия. Следует отметить, что этот метод широко распространен в нашей стране и соответствует сложившимся в России традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению. Однако метод учета по полной себестоимости не учитывает одного важного обстоятельства: себестоимость единицы изделия изменяется

34

при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяет производство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска — себестоимость растет.

Метод учета затрат по полной себестоимости позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет данное предприятие в связи с производством и реализацией.

Рассмотрим, каким образом определяется полная себестоимость производимой продукции ОАО «Горпищекомбинат Сердобский» (табл. 1).

Общая прибыль от производства и реализации этой продукции составит 684859 рублей (табл. 2).

Следует отметить, что этот метод широко распространен в нашей стране и соответствует сложившимся в России традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению. Однако он не учитывает одно очень важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширит производство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска – себестоимость растет.

35

Вопрос 4.2. Учет прямых материальных и трудовых затрат. Методы определения фактической себестоимости материалов

В соответствии с ПБУ 10/99 при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

материальные затраты; затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Для того, чтобы перечень статей прямых расходов в бухгалтерском учете не расходился с перечнем статей в налоговом учете в состав прямых расходов включат материальные расходы и трудовые затраты (затраты на оплату труда плюс отчисления на социальные нужды).

При разработке учетной политики организации руководители финансовых служб могут выбрать один из вариантов расчета фактической себестоимости израсходованных материалов:

1.Исходя из средней себестоимости каждого вида материалов.

2.по себестоимости каждой единицы;

3.Метод ФИФО (первый пришел, первый вышел) используется при падении цен на материальные ценности, когда наибольшей будет цена первой по времени поступления партии. (Опятьсцелью возмещения более дорогостоящих затрат в первую очередь.)

При любом способе расчета фактической стоимости израсходованных материалов первичные учетные документы должны отражать учетную цену, а по окончании месяца через отклонения - разницу между учетной стоимостью и фактически подлежащей к списанию (средней, ФИФО) довести ее до фактической.

Сумма отклонений должна списываться и распределяться между видами продукции по счету 20 (дебет счета 20, кредит счета 10).

Несмотря на использование материалов на производство продукции, работ, услуг (дебет счета 20), на содержание и ремонт оборудования (дебет счета 25), на исправление брака (дебет счета 28), на содержание офиса (дебет счета 26) и прочие нужды, сумма транспортно-заготовительных расходов на весь объем израсходованных материалов

36

списывается только на счет 20, пропорционально сумме израсходованных ценностей по учетным ценам.

Исчисленные суммы ТЗР записывают в журнале-ордере № 10 на дебет счета 20 «Основное производство» отдельной строкой с кредита тех счетов, к которым они относятся (10).

При обработке материалов в процессе производства образуются отходы.

Отходы, которые могут быть использованы для изготовления продукции, выполнения работ, услуг или на хозяйственные нужды, называют возвратными, или ценными. Отходы, не представляющие никакой потребительской ценности, называются безвозвратными.

Стоимость возвратных отходов уменьшает сумму затрат производства, что требует бухгалтерской записи по счетам: Д 10-К 20.

На основе накладных, на сдачу на склад отходов материалов составляют группировочную ведомость о списании их стоимости с соответствующих заказов, работ, услуг.

Указанные суммы записывают в карточках аналитического учета затрат на производство по заказам по статье «Возвратные отходы производства» со знаком минус (-) и в журнале ордере № 10/1 бухгалтерской записью (дебет счета 10, кредит счета 20).

Распределение заработной платы, начисление на нее премий и резерва на отпуск рабочим. Большой удельный вес в затратах на производство занимают расходы, связанные с затратами труда и их оплатой. Распределению подлежит начисленная заработная плата, зафиксированная в соответствующих документах. Для административно-управленческого персонала - это лицевые счета и расчетные ведомости, где заработная плата рассчитывается согласно табелю использования рабочего времени и установленного договором (контрактом) оклада. Для рабочих - затраты времени и труда, кроме того, оформляются выпиской нарядов, маршрутных листов, листков о простое, о браке и пр. В них указываются сведения о месте выполнения работ, их видах, заказах, расценках и прочие показатели, необходимые для распределения указанных расходов. Оно производится в том же разрезе, что и расход материалов.

Распределенная сумма начисленной заработной платы служит основанием для расчета и распределения социального налога в Пенсионный фонд, фонд медицинского и социального страхования в процентах, установленных Правительством РФ на эти цели.

Таким образом, на основе первичных документов и дополнительных расчетов бухгалтер составляет разработочную таблицу, которая может быть названа

37

«Распределение заработной платы, социального налога и резерва на отпуск и на выплату вознаграждений за выслугу лет». Последняя служит основой для записи операций в тех же регистрах, что и расход материалов (карточки аналитического учета затрат на производство по заказам, ведомости № 12 и 15).

Одновременно в этой таблице указывают:

суммы начисленных премий за счет затрат на производство (дебет счетов 20, 25, 26, кредит счета 70),

или прочих расходов (дебет счета 91), или суммы начисленных пособий по временной нетрудоспособности (дебет счета

69, кредит счета 70), или суммы отпускных, начисленных рабочим за счет резерва (дебет счета 96,

кредит счета 70).

Вопрос 4.3. Процесс формирования усеченной себестоимости. Калькулирование себестоимости по переменным издержкам

Процесс формирования усеченной себестоимости основан на использовании классификации затрат в зависимости от изменения объема производства (масштабной базы) на постоянные и переменные затраты.

Ограниченная себестоимость – это себестоимость, которая может включать в себя только прямые затраты. Она может калькулироваться на основе только расходов непосредственно связанных с производством продукции, даже если они косвенные. Сущность системы учета неполной себестоимости заключается в том, что некоторые издержки не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки.

Таким образом, принципиальное отличие такой системы от калькуляции полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. Калькуляция себестоимости по переменным издержкам – это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства.

Также общехозяйственные расходы исключаются их калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой. В конце отчетного периода эти расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции:

Дебет сч. 90 «Продажи» Кредит сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

38

Порядок отражения операций на бухгалтерских счетах следующий: прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательное производство». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20, 23. Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем относятся на соответствующие носители затрат т.е. будут участвовать в калькулировании.

Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, не включаются в себестоимость, а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции.

К постоянным затратам относят затраты, величина которых либо совершенно не зависит от объема продукции (амортизация, заработная плата работников аппарата управления), либо зависит от этого объема в незначительной степени (общехозяйственные, общепроизводственные). Постоянные затраты, не изменяются вместе с объемом, оказывают большое влияние на уровень издержек, приходящихся на единицу продукции, поскольку одна и та же их сумма распределяется на большее или меньшее количество единиц. Но приведенное деление является условным, поскольку нет строго математического соотношения между затратами и выпуском. Поэтому наиболее часто в экономической литературе встречается название условно-постоянных и условнопеременных затрат.

Некоторые расходы в различных условиях могут выступать и как постоянные, и как переменные. Так, сравнительно небольшое изменение объема хозяйственных процессов не отразится на численности персонала по их обслуживанию и управлению, и расходы на содержание этого персонала будут постоянными [1].

Поведение переменных и постоянных издержек при изменениях объема производства отражено в таблице 3.

В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу является подход, когда по носителям затрат учитывается неполная, усеченная себестоимость [2, с. 195].

39

Если предприятие определяет неполную (усеченную) себестоимость, то общая схема учета производства будет иметь следующий вид (табл. 4).

В современных условиях хозяйствования преимущество надо отдать методу учета затрат по усеченной себестоимости – маржинальному методу учета, в соответствии с которым на продукцию списывают не все издержки предприятия, а только их часть – переменные затраты (цеховую производственную стоимость). Разница между выручкой от реализации и переменными затратами представляют собой маржинальный доход. Основные преимущества и недостатки методов калькулирования по полной и усеченной

себестоимости представлены в таблице 5 [3].

Таблица 5. Сравнение калькулирования себестоимости по полным и переменным затратам.

40