Тема 4. Налог на прибыль организаций

4.1. Экономическое содержание налога. Плательщики налога.

4.2. Объект налогообложения. Особенности определения объекта налогообложения для российских и иностранных организаций

4.3. Классификация и порядок определения доходов. Доходы от реализации и внереализационные доходы: состав и их виды.

4.4. Виды расходов организаций и их группировка. Порядок признания расходов. Расходы на производство и реализацию и внереализационные расходы.

4.5. Особенности определения сумм начисленной амортизации.

4.6. Налоговая база. Налоговый и отчетный периоды. Налоговые ставки.

4.7. Порядок исчисления и уплаты налога и авансовых платежей.

4.8. Принципы организации и ведения налогового учета при налогообложении прибыли организаций.

4.1. Под налогом на прибыль понимается форма изъятия в бюджет части прибыли организации.

Налог на прибыль:

1. занимает значимое место в современной налоговой системе РФ;

2. является прямым налогом, т. е. находится в прямой зависимо­сти от полученной прибыли.

Плательщиками налога на прибыль организаций признаются юридические лица:

1. российские;

2. иностранные, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ и международные.

Не являются плательщиками налога на прибыль организации:

1. перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности;

2. применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;

3. являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного на­лога;

4. уплачивающие налог на игорный бизнес.

4.2. Объектом обложения налогом на прибыль организаций призна­ется прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признается:

1. для российских организаций - полученные доходы, уменьшен­ные на величину произведенных расходов;

2. иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на вели­чину произведенных этими постоянными представительствами расходов;

3. для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в РФ.

Налоговой базой налога на прибыль организаций является де­нежное выражение прибыли, представляющее собой разницу « полученных доходов и произведенных расходов».

4.3. Все доходы организации делятся на две группы: доходы, учитываемые при налогообложении, и доходы, не учитываемые при налогообложении.

Доходы, которые учитываются при налогообложении, подразделяются на доходы:

1. от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, учитываемые исходя из цены сделки;

2. внереализационные.

Доход от реализации - это выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, выраженная в денежной и (или) нату­ральной формах.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы, которые не относятся к доходам от реализации, т.е. полученные от не основной деятельности, которые возникают от случая к случаю или носят разовый характер. Пере­чень указанных доходов широк. Наиболее существенными явля­ются внереализационные доходы:

1. от долевого участия в других организациях, за исключением до­хода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации;

2. сдачи имущества в аренду (субаренду);

3. предоставления в пользование прав на результаты интеллекту­альной деятельности ;

4. в виде:

• процентов, полученных по договорам займа, кредита, бан­ковского счета, банковского вклада, а также по ценным бу­магам;

• сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов;

• безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

• дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

• признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение дого­ворных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

НК РФ предусмотрен широкий перечень до­ходов, не учитываемых при определении налоговой базы. Дан­ные поступления, как правило, фактически не являются дохо­дом от деятельности организации, например, средства в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целе­вого финансирования, заемные средства и другие поступления, определенные закрытым перечнем в ст. 251 НК РФ.

4.4. В целях определения прибыли налогоплательщик уменьшает по­лученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, должны быть обоснованны и документально подтверждены.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуще­ствления и направлений деятельности налогоплательщика под­разделяются на расходы, учитываемые при налогообложении и не учитываемые при налогообложении.

Расходы, учитываемые при налогообложении , бывают нормируемые и ненормируемые.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают расходы:

1. материальные;

2. на оплату труда;

3. начисленной амортизации;

4. прочие.

-Внереализационные расходы — обоснованные затраты на деятельность, непосредственно не связанную с производством и реализаци­ей.

К внереализационным относятся расходы:

1. на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу);.

2. в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и, иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) нало­гоплательщиком, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам; на организацию выпуска собственных ценных бумаг и дру­гие расходы.

В состав расходов, связанных с производством и реализацией, относятся суммы начисленной амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 253, ст. ст. 256 - 259 НК РФ).

Смысл амортизации в том, чтобы стоимость имущества, которое используется организацией в производственном процессе, постепенно списывалась на расходы. И так до полного списания или иного выбытия (например, продажи).

Имущество, стоимость которого может погашаться через амортизацию, должно одновременно отвечать следующим признакам:

1) имущество принадлежит организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);

2) имущество используется для извлечения дохода;

3) его первоначальная стоимость превышает 20 тыс. рублей, с 2011 г. 40 тыс.руб.;

4) срок его полезного использования превышает 12 месяцев (п. 1 ст. 256 НК РФ).

По общему правилу амортизационные отчисления исчисляются и включаются в расходы ежемесячно (п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ). А их размер зависит:

1. от стоимости амортизируемого имущества;

2. срока его полезного использования;

3. применяемого организацией метода начисления амортизации (линейного или нелинейного) (ст. ст. 257 -259 НКРФ).

4. Применяемый метод начисления амортизации по конкретным основным средствам нельзя изменять в процессе эксплуатации.

Организации имеют право единовременно списать на затраты не более 10 или 30% (по основным средствам, относящимся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств или в указанных размерах расходов по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции основных средств. Данная операция получила название «амортизационная премия». С оставшейся стоимости амортизация начисляется в установленном порядке.

4.5. Чтобы правильно рассчитать прибыль за отчетный (налоговый) период, организации нужно точно знать, какие доходы и расходы она может признать в этом периоде, а какие нет.

Даты, на которые расходы и доходы можно признать для целей налогообложения, определяются двумя различными методами. Один из них - это метод начисления (ст. ст. 271, 272 НК РФ), а другой - кассовый метод (ст. 273 НК РФ). Методы признания доходов и расходов применяются только для расчета налога на прибыль. При расчете других налогов они не применяются.

При этом выбирается единый метод как для доходов, так и для расходов. Нельзя применять один метод для расходов, а другой - для доходов.

Организация выбирает тот или иной метод самостоятельно. Метод начисления могут применять без исключения все организации. А вот кассовый метод разрешено применять только некоторым из них.

Выбранный метод нужно отразить в учетной политике и применять последовательно с начала налогового периода и до его окончания (ст. 313 НК РФ).

Основным условием для применения кассового метода служит величина выручки (без учета НДС). Ее средний размер за предыдущие четыре квартала не должен превышать 1 млн. руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). Это значит, что в целом за четыре квартала выручка не может быть больше 4 млн. руб. То есть вполне может получиться так, что в I и II кварталах у организации будет нулевая выручка, а основной доход будет получен в III и IV кварталах. Например, в III квартале -1,7 млн. руб. и в IV квартале - 2 млн. руб.

На практике средний размер выручки определяется ежеквартально путем суммирования выручки за предыдущие четыре квартала и деления суммы на четыре. При этом берутся четыре квартала, следующие подряд.

При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, когда они имели место независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества, имущественных прав. Если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, то доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания расходов и доходов.

Дата получения дохода при методе начисления определяется по дате реализации, т.е. по дате перехода права собственности, независимо от поступления денежных средств

4.6. При определении налоговой базы:

1) доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме;

2) налоговая база по прибыли, облагаемой ставкой 20%, опреде­ляется отдельно;

3) в случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплатель­щиком получен убыток — отрицательная разница между дохо­дами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в данном отчетном (налоговом) периоде, налоговая база призна­ется равной нулю.

Помимо общих правил определения налоговой базы по прибы­ли, Налоговый кодекс РФ устанавливает особенности определения налоговой базы:

1. по банкам;

2. страховщикам;

3. негосударственным пенсионным фондам;

4. профессиональным участникам рынка ценных бумаг;

5. операциям с ценными бумагами;

6. операциям с финансовыми инструментами срочных сделок:

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются:

1. первый квартал;

2. полугодие;

3. девять месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полу­ченной прибыли, признаются январь, январь – февраль, январь - март и так далее до окончания календарного года.

Налоговая ставка по общему правилу устанавливается в размере 20%. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке.

1. 2,0% — зачисляется в федеральный бюджет;

2. 18%- в бюджеты субъектов РФ. Данная налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогопла­тельщиков (но не ниже 13,5%) законами субъектов РФ.

Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не свя­занных с деятельностью в РФ через постоянное представитель­ство, установлены в размере:

1. 10% — с доходов от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транс­портных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок.

2. 20% — со всех остальных доходов.

Унифицированные ставки по налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, установлены в раз­мере:

1. 9%— по доходам, полученным в виде дивидендов от россий­ских организаций российскими организациями и физическими лицами;

2. 15% — по доходам, полученным в виде дивидендов:

1. от российских организаций иностранными;

2. российскими организациями от иностранных.

Специальные ставки к налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, установлены в размере:

1. 15% - по доходам:

- в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 01.01.2007; учредителей доверительного управления ипотечным покры­тием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 01.01.2007;

2) 9% — по доходам в виде процентов по муниципальным цен­ным бумагам, эмитированным на срок не менее 3 лет до 01.01.2007, а также по доходам в виде процентов по облигаци­ям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотеч­ных сертификатов участия, выданных управляющим ипотеч­ным покрытием до 01.01.2007;

3) 0% - по доходу в виде процентов:

- по государственным и муниципальным облигациям, эмити­рованным до 20.01.97 включительно;

- облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г., эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, не­обходимых для урегулирования внутреннего валютного дол­га бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютно­го долга.

Прибыль ЦБ РФ от банковских операций облагается по ставке 0 %. Сельхозтоваропроизводители освобождены от обложения прибыли от реализации произведенной сельхозпродукции и продукции её первичной переработки в соответствии с федеральным законом.

4.7. Налог определяется умножением налоговой базы на соответст­вующую налоговую ставку.

Сумма налога по итогам налогового периода определяется на­логоплательщиком самостоятельно. При этом по итогам каж­дого отчетного (налогового) периода налогоплательщики ис­числяют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарас­тающим итогом с начала налогового периода до окончания от­четного (налогового) периода.

В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате:

1. в I квартале текущего налогового периода, — принимается рав­ной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащей уп­лате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода;

2. во II квартале, — 1/3 суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года;

3. в III квартале, — 1/3 разницы между суммой авансового пла­тежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам I квартала;

4. в IV квартале, — 1/3 разницы между суммой авансового плате­жа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансо­вого платежа, рассчитанной по итогам полугодия.

Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного аван­сового платежа отрицательна или равна нулю, указанные пла­тежи в соответствующем квартале не осуществляются. Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически по­лученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налого­плательщиками исходя из ставки налога и фактически получен­ной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм аван­совых платежей.

Налоговым кодексом РФ определены налогоплательщики, ко­торые уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода:

1. организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем 10 млн. руб. за каждый квартал;

2. бюджетные учреждения;

3. иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство;

4. некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг);

5. участники простых товариществ в отношении доходов, полу­чаемых ими от участия в простых товариществах;

6. инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений; выгодопри­обретатели по договорам доверительного управления.

Вновь созданные организации начинают уплачивать ежемесяч­ные авансовые платежи по истечении полного квартала с даты их государственной регистрации.

4.8. Налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ, он существует наряду с бухгалтерским учетом. При этом не все операции, проводимые организацией, имеют отношение к налоговому учету.

Налоговый учет ведется по правилам налогового учета, изложенным в НК РФ, возможны случаи совпадения правил бухгалтерского и налогового учета.

Порядок ведения налогового учета должен быть записан в документе, регламентирующем учетную политику организации, а формы регистров устанавливаются приложениями к документу об учетной политике.

Данные налогового учета в обязательном порядке подтверждаются:

1. первичными учетными документами;

2. аналитическими регистрами налогового учета;

3. расчетом налоговой базы.

Конечной целью налогового учета являются выявление налоговой базы по итогам каждого налогового и отчетного периода, облагаемой налогом на прибыль.