Котлярова,Аристова УП _Расходы жел. дорог

ОАО «РЖД», услуги телефонной связи и множество других работ, непо- средственно не связанных с перевозками.

Первые шесть видов деятельности называются основными. В их состав входят работы, непосредственно связанные с перевозками, т. е. ориентиро- ванные на выполнение миссии железнодорожного транспорта – удовлетворе- ние общественных и личных потребностей в перевозках грузов и пассажиров.

По видам деятельности доходы ОАО «РЖД» в 2006 г. распределялись следующим образом, на вид деятельности грузовые перевозки приходи- лось 79,32 %, содержание и эксплуатацию инфраструктуры – 0,51 %; на предоставление услуг локомотивной тяги – 0,04 %; пассажирские перевоз- ки в дальнем следовании – 9,16 %; пассажирские перевозки в пригородном сообщении – 2,22 %; ремонт подвижного состава – 0,8 %; остальные виды деятельности – 7,95 %. Таким образом, подавляющая часть доходов ОАО «РЖД» формируется от основных видов деятельности и, в первую очередь, от грузовых перевозок.

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ

1.Что такое холдинг?

2.Какое акционерное общество считается дочерним?

3.Назовите примеры дочерних обществ ОАО «РЖД».

4.Что такое вид деятельности железных дорог?

5.Назовите виды деятельности ОАО «РЖД».

6.Какие виды деятельности ОАО «РЖД» прибыльны, а какие убыточны?

7.Какие транспортные услуги относятся к виду деятельности «грузовые перевозки»?

2. ПОНЯТИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Вся хозяйственная жизнь организаций складывается из двух видов фактов хозяйственной жизни – расходов и доходов.

Понятия доходов и расходов очень значимы в экономической науке. По мере нашего движения по ступенькам знаний определения эти уточняют- ся, дополняются новыми подробностями.

В положениях по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организа- ции» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» [3] эти понятия определяются следующим образом.

Доходы организации – увеличение экономических выгод организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организа- ции, за исключением вкладов участников (собственников имущества) без аде- кватного уменьшения активов (пункт 2 ПБУ 9/99). Организация подразделяет

11

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

доходы в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.

Расходы организации – уменьшение экономических выгод организа- ции в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению уча- стников (собственников имущества) (ПБУ 10/99).

В этих определениях, являющихся по сути бухгалтерскими, увеличение и уменьшение капитала понимаются как чисто бухгалтерские термины. Увели- чение капитала показывает влияние учета факта хозяйственной жизни, оп- ределяемого как доход на балансе предприятия. Под капиталом понимается третий раздел пассива баланса «Капитал и резервы». Раздел «Капитал и резервы» отражает состояние собственных источников средств предпри- ятия. Увеличение капитала здесь представляет рост прибыли или уменьше- ние убытков. Уменьшение капитала – это сокращение прибыли или увеличе- ние убытков. Таким образом, под доходами понимается оценка фактов хо- зяйственной деятельности, увеличивающая финансовый результат (при- быль), а под расходами – уменьшающая финансовый результат.

Следует отметить, что доходы предприятия очевидны. Они определя- ются довольно просто. Расходы же часто носят субъективный характер и зависят от положений «Учетной политики предприятия». На величину рас- ходов может оказать влияние выбранный метод амортизации, порядок списания на расходы материальных запасов и некоторые другие моменты. В зависимости от выбранных вариантов величина расходов будет другой, другим будет и финансовый результат.

Доходы и расходы по обычным видам деятельности – это доходы и расхо- ды, связанные с оказанием услуг, выполнением работ, изготовлением и про- дажей продукции, приобретением и продажей товаров. К расходам по обыч- ным видам деятельности ОАО «РЖД» относятся расходы, связанные:

–с грузовыми перевозками;

–содержанием и эксплуатацией инфраструктуры;

–предоставлением услуг локомотивной тяги (в пассажирском и грузо- вом движении);

–пассажирскими перевозками в дальнем следовании;

–пассажирскими перевозками в пригородном сообщении;

–ремонтом подвижного состава;

–прочими видами деятельности.

Прочие доходы – доходы по самостоятельным хозяйственным опера- циям, не являющимся предметом деятельности организации, но осущест- вленным с целью получения данных доходов. Кроме того, в качестве про- чих доходов организации признаются доходы, не связанные с процессами производства и обращения. Как правило, они не оформляются отдельны- ми самостоятельными договорами и при этом нельзя выявить действия, специально направленные на их извлечение.

12

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

Кпрочим доходам относятся проценты к получению, доходы от участия

вдругих организациях, доходы от продажи основных средств, кредитор- ская задолженность, по которой истек срок давности, положительные кур- совые разницы, образовавшиеся в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств и другие.

Прочие доходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами, – поступ- ления, возникающие как последствия данных обстоятельств в процессе веде- ния хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, на- ционализации имущества и тому подобное): стоимость материальных ценно- стей, остающихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейше- му использованию активов, и тому подобное (пункт 9 ПБУ 9/99).

Прочие расходы – расходы, когда осуществление затрат не может быть непосредственно соотнесено с каким-то доходом или становится очевидным, что предполагаемый по соответствующим затратам доход по- лучен не будет (например, оплата процентов по кредитам, расходы по консервации основных средств и так далее).

Кпрочим расходам относятся проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, расходы, связанные с продажей основных средств, расходы на создание резервов под обесценение финансовых вложений, дебиторская задолженность, по которой истек срок давности, убытки прошлых лет, выявленные в этом году, отрицательные кур- совые разницы, образовавшиеся по операциям пересчета выраженной в ино- странной валюте стоимости активов и обязательств и другие.

Часто термины «затраты и расходы» используют как синонимы. С тео- ретической точки зрения между ними есть разница.

Затраты – это средства, израсходованные организацией для приоб- ретения ресурсов. Не все затраты являются расходами. Часть из них трансформируется в активы, которые в текущем периоде не будут упот- реблены и не станут расходами.

Например, приобретение партии дизельного топлива рассматривается как затраты, переходящие в активы – запас топлива.

Расходами становятся затраченные ресурсы, которые уже невозможно использовать в будущем.

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ

1.Дайте определение доходов.

2.Дайте определение расходов.

3.Какие доходы относятся к доходам по обычным видам деятельности?

4.Какие расходы относятся к расходам по обычным видам деятельности?

5.Чем понятие «затраты» отличается от понятия «расходы»?

6.Приведите примеры прочих доходов.

7.Приведите примеры прочих расходов.

13

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

3. СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Управление – процесс, состоящий из серии взаимосвязанных дейст- вий для формирования целенаправленного поведения системы посредст- вом вырабатываемых воздействий.

Процесс управления на предприятии может быть представлен замкну- тым кругом, состоящим из планирования, организации выполнения плана и мониторинга, учета, контроля, анализа, выявления причин отклонений фактических данных от плановых, принятия управленческих решений. Эффективность управления зависит от качества и своевременности полу- чения информации, которая в значительной степени связана с расходами.

В каждой конкретной управленческой задаче необходима определенная информация. Такая информация лишь частично может быть получена в системе бухгалтерского учета и в гораздо большей степени – в системе управленческого учета. Общая схема управления относится и к самим за- тратам. На основе бюджетов продаж и производства, действующих норма- тивов разрабатываются бюджеты затрат, осуществляется учет и контроль затрат, определяются отклонения фактических данных от плановых, уста- навливаются их причины, принимаются управленческие решения.

Деление бухгалтерского учета на финансовый и управленческий относит- ся ко второй половине ХIХ в., когда чешский бухгалтер Готшальк предложил использовать два учетных цикла. Один – для расчетов с внешними для орга- низации лицами (финансовый учет), второй – для учета внутри организации (управленческий учет). Центральное значение во втором цикле приобрели учет затрат и расчет себестоимости готовой продукции, работ, услуг.

Управленческий учет состоит из расчета затрат по видам, по местам возникновения затрат, расчета затрат по носителям (калькуляция). Нераз-

рывно с этими системами учета связан статистический учет и составление бюджетов, включающее в себя составление планов для предприятия в це- лом и его подразделений.

Данные управленческого учета используются для контроля экономиче- ской эффективности производства путем выявления, распределения и от- несения к местам возникновения затрат, которые возникают в рамках вы- полнения задач предприятия. В рамках управленческого учета разрабаты- ваются калькуляции, осуществляется контроль экономической эффектив-

ности путем сопоставления затрат и доходов или плановых и фактических затрат, оперативно принимаются решения по управлению предприятием.

Для внутренних пользователей данные бухгалтерского учета о расхо- дах и прибыли не могут быть приняты для управленческих решений.

Во-первых, прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, отражает результат прошлых событий.

Во-вторых, при определении бухгалтерской прибыли учитываются только расходы и не учитываются вложения в активы.

14

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

В-третьих, в бухгалтерской отчетности содержатся данные о расходах, которые вообще могут не учитываться при принятии управленческих ре- шений. Для принятия управленческих решений доходы и расходы прошло- го периода не имеют значения, так как они являются одинаковыми для всех альтернативных вариантов.

Важным моментом управленческого учета являются приемы калькули- рования.

Калькулирование – это процесс, позволяющий исчислить:

–общую сумму затрат на хозяйственную деятельность;

–себестоимость единицы готовой продукции.

Первые работы по калькулированию появились во времена промышлен- ной революции (середина XIX в.) в Англии, Германии и Франции. Для этого времени было характерно трудоемкое производство, сравнительно низкий уровень косвенных затрат. Распределение косвенных расходов осуществля- лось произвольно, что для сложившихся условий было вполне приемлемо. Жестко контролировались прямые производственные расходы.

В ХХ в. был осуществлен переход от трудоемкого к капиталоемкому производству. В связи с автоматизацией производства, развитием вычис- лительной техники стоимость оборудования резко возрастала. Увеличива- лись косвенные расходы. Усиливалась конкуренция на рынке. Потребова- лись более точные данные о себестоимости, разные группы косвенных за- трат потребовали разных принципов их распределения.

Для ХХI в. характерно капиталоемкое производство, скорость и объемы которого диктуются мощностью оборудования. Высоки амортизационные отчисления, значительны энергетические затраты. Высок удельный вес косвенных расходов. Высока конкуренция на внутренних и международных рынках. Необходимы точные данные о затратах. Методы калькулирования совершенствуются и модифицируются для разных категорий задач.

Управленческий учет – важнейшая составная часть финансового ме- неджмента предприятия. В развитии контроля за расходами в рамках фи- нансового менеджмента выделяют три уровня развития.

На первом уровне контроль над расходами построен по таким категори- ям расходов, как производственные и непроизводственные, а в них выделя- ются укрупненные статьи. При калькулировании себестоимости единицы продукции используются традиционные методы распределения общепроиз- водственных и общехозяйственных расходов. Обычно они распределяются по видам продукции пропорционально фонду оплаты труда. Такая система работала хорошо, когда расходы на вспомогательные процессы и накладные расходы занимали сравнительно небольшую долю в общих расходах пред- приятия. В условиях автоматизации вспомогательные процессы становятся важным фактором себестоимости, поэтому использование привычных мето- дов для распределения затрат между основными процессами может приво- дить к неправильному формированию себестоимости и неправильным стра-

15

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

тегическим и оперативным решениям. В настоящее время при использова- нии традиционных методов калькулирования обычно применяется двухуров- невое распределение. Косвенные расходы производственных подразделе- ний предприятия распределяются между видами продукции. Косвенные рас- ходы обслуживающих (вспомогательных) подразделений сначала распреде- ляются между производственными подразделениями. Только потом все рас- ходы распределяются между продуктами.

Второй уровень – это калькулирование по видам деятельности, которое

позволяет рассматривать учет и контроль затрат как один из инструментов стратегического планирования. Калькулирование по видам деятельности в значительной мере позволяет освободиться от искажений себестоимости, возникающих при традиционном методе распределения расходов.

Впоследние годы получают распространение системы учета и калькули-

рования затрат по видам деятельности АВС. Учет затрат по видам дея-

тельности начал использоваться в 1986 г. в результате реализации проекта Международного консорциума промышленников. Его авторами считаются американские специалисты Р. Каплан и Р. Купер. АВС – это аббревиатура от «activity based costing» – калькуляция, основанная на деятельности.

Суть метода заключается в том, что каждая группа расходов должна быть распределена согласно индивидуальному фактору распределения. Как отмечает Д. Дейли, учет затрат по видам деятельности представляет не что иное, как выписывание персональных счетов.

Вметоде АВС обычно выделяются три уровня распределения затрат: ресурсы, вид деятельности, объект калькулирования [9].

Ресурсы компании – это рабочее время, материалы, производственные площади, оборудование, технологии, имеющие ценность активы.

Методы определения прямых материальных и трудовых ресурсов по объектам затрат сложились давно, хорошо разработаны и дают надежные результаты, поэтому главная суть АВС состоит в распределении наклад- ных расходов. Именно эта группа затрат чаще всего вызывает споры и плохо соответствует реальным факторам, обусловившим эти затраты.

Факторы, обусловливающие затраты, называются затратообразующи- ми факторами или драйверами. Часто в качестве драйверов используется количество операций определенного типа.

АВС – прогрессивная концепция, позволяющая установить причинно- следственные связи между продуктами и необходимыми для их производ- ства затратами. Метод АВС предлагает принципиально новый подход к распределению затрат вспомогательных и административных подразде- лений. Вместо того, чтобы распределять эти расходы между производст- венными подразделениями и далее распределять их по продуктам, метод АВС предлагает использовать их прямой подсчет по факторам возникно- вения и сразу относить затраты вспомогательных цехов на продукты.

16

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

Система АВС отличается многофункциональностью и используется

–для уточненного расчета себестоимости объектов затрат при реше- нии разных задач;

–бюджетирования и контроля затрат по видам деятельности и подраз- делениям предприятия;

–создания информации для сравнения показателей себестоимости разных предприятий одной отрасли;

–принятия решения об аутсорсинге отдельных продуктов и услуг. Следует отметить, что единой методики АВС не существует. Каждая

компания применяет метод с учетом особенностей своей деятельности. Положения АВС могут быть реализованы на основе данных бухгалтер-

ского учета, а может применяться специальная система сбора данных. Метод АВС очень хорош с теоретической точки зрения, но весьма тру-

доемок, что затрудняет его реализацию на практике. Выбор индивидуаль- ных факторов затрат отнимает много времени, требует специальных на- блюдений и обработки информации.

Третий уровень ориентируется на детализацию затрат, позволяющую анализировать расходы не только по видам деятельности, но и по отдель- ным клиентам, сегментам рынка. Этот уровень обеспечивает переход к целевому калькулированию затрат.

Управленческий учет более разнообразен и гибок, чем бухгалтерский учет. В России к нему не выдвигается требований соблюдать определенные нормы стандартов. Это позволяет приспосабливать управленческий учет к особенностям предприятия. Но, конечно, совсем оторваться от бухгалтерско- го учета управленческий не может. В настоящее время основным способом ведения управленческого учета является введение соответствующих суб- счетов к бухгалтерским счетам. Информации, содержащейся в финансовой отчетности, не хватает для эффективного управления бизнесом.

Управленческая отчетность о расходах содержит подробную информа- цию о расходах по местам возникновения затрат, статьям расходов, эле- ментам затрат, а сам управленческий учет представляет процесс непре- рывного совершенствования планирования, измерения и функционирова- ния систем финансовой и нефинансовой информации, которые использу- ются для менеджмента, для мотивации сотрудников. Результаты управ- ленческого учета необходимы для достижения стратегических, тактических

иоперативных целей организации.

Всистеме управленческого учета можно получить расчетные затраты на производство продукции, оказание услуги, осуществление деятельно- сти или бизнес-процесса и на обслуживание клиента. Управленческий учет создает показатели для оценки экономических результатов функциониро- вания подразделений. Данные управленческого учета дают информацию для принятия решений и осуществления улучшений и контроля.

17

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

Рассмотренные общие положения относят ко всем отраслям, но же- лезнодорожный транспорт имеет целый ряд особенностей, оказывающих влияние на формирование затрат. На транспорте процесс производства продукции (изменения местоположения грузов и пассажиров) и его по- требление неразрывно связаны. Процесс потребления происходит в про- цессе производства.

Для транспортного производства нехарактерны полуфабрикаты, неза- вершенная продукция, готовая продукция на складах. Транспорт не может работать в запас.

Объемы транспортной работы подвержены неравномерности по направ- лениям и во времени, что требует создания запасов пропускных способностей участков железных дорог и перерабатывающих способностей станций.

В расходах отражаются затраты на содержание резервных мощностей, запас пропускной способности, резервы подвижного состава.

Расходы железных дорог имеют специфическую структуру. Поскольку продуктом железных дорог является услуга – перевозка, т. е. изменение местоположения грузов и пассажиров, в расходах низок удельный вес ма- териалов и высок удельный вес заработной платы. Высокий удельный вес

заработной платы свидетельствует о низкой технической оснащенности предприятия. Железные дороги являются фондоемкой отраслью нацио- нального хозяйства, доля амортизационных отчислений в расходах желез- ных дорог приближается к 20 %.

Такая структура расходов показывает, что важнейшими направлениями

снижения удельных затрат на перевозки являются рост производительности труда и лучшее использование основных средств. Рост производительности труда приводит к сокращению удельных затрат на оплату труда, повышение фондоотдачи – к сокращению удельных амортизационных отчислений.

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ

1.Какие составляющие включает в себя система управления затратами?

2.Когда возник управленческий учет?

3.Что такое калькулирование?

4.В чем суть АВС-калькулирования?

5.На каких предприятиях правомерно использование традиционных систем калькулирования?

6.Как распределяются общепроизводственные и общехозяйственные расходы в традиционных системах калькулирования?

7.В чем трудности использования АВС-калькулирования?

18

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

4.ХАРАКТЕРИСТИКА НОМЕНКЛАТУРЫ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПО ВИДАМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОАО «РОССИЙСКИЕ ЖЕЛЕЗНЫЕ ДОРОГИ»

4.1. Состав

Основными документами, регламентирующими формирование и учет затрат, являются Положения по бухгалтерскому учету [3], План счетов бух- галтерского учета и инструкция по его применению, отраслевые номенкла- туры расходов.

На железнодорожном транспорте важным документом, определяющим формирование расходов железных дорог, всегда являлись номенклатуры расходов. Существование каждой из номенклатур было довольно корот- ким. В течение 5–7 лет, даже если не происходит серьезных структурных изменений в отрасли, накапливаются изменения в технике и технологии работы, появляется необходимость в новых статьях расходов. Все это требовало серьезных изменений номенклатуры расходов.

При образовании ОАО «Российские железные дороги» в октябре 2003 г.

была введена в действие Номенклатура основных видов хозяйственной деятельности железнодорожного транспорта. Она не учитывала особенно-

стей третьего этапа реформирования железных дорог и была построена по укрупненным видам работ. В 2007 г. Минтранс России утвердил Поря- док ведения раздельного учета доходов, расходов и финансовых резуль- татов по видам деятельности, тарифным составляющим и укрупненным видам работ открытого акционерного общества «Российские железные дороги». С 1 января 2008 г. как приложение № 1 к Порядку ведения раз- дельного учета доходов, расходов и финансовых результатов по видам деятельности, тарифным составляющим и укрупненным видам работ от- крытого акционерного общества «Российские железные дороги» в дейст- вие была введена Номенклатура доходов и расходов по видам деятельно- сти ОАО «РЖД» [4]. Вместе с Номенклатурой были введены:

–Приложение 2 «Распределение расходов от обычных видов деятель- ности, прочих доходов и расходов по видам деятельности»;

–Приложение 3 «Распределение доходов, расходов от перевозок по тарифным составляющим»;

–Приложение 4 «Формы управленческой отчетности о доходах, расхо- дах и финансовых результатах по видам деятельности, тарифным состав- ляющим, укрупненным видам работ».

В Номенклатуру доходов и расходов по видам деятельности ОАО «РЖД» входят Классификатор доходов ОАО «РЖД» и Классификатор расходов ОАО «РЖД».

19

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

4.2. Классификатор доходов

Классификатор доходов представляет собой перечень статей доходов, сгруппированных определенным образом. В Классификаторе выделяются виды доходов, виды деятельности ОАО «РЖД» и подгруппы отдельных видов деятельности.

Статья доходов имеет пятизначную нумерацию, наименование. По ка- ждой статье показан документ, регулирующий ценообразование, а для ви- дов перевозочной деятельности еще и тарифные составляющие.

Номер статьи представляет собой код, несущий смысловую нагрузку. Первые два знака соответствуют виду деятельности. Последующие знаки представляют собой порядковый номер статьи для соответствующего ви- да деятельности.

Статьи с номерами от 01ХХХ до 10ХХХ включают в себя доходы от обычных видов деятельности. Статьи, номера которых начинаются на 00, относятся к прочим доходам.

Первые две цифры номера указывают на следующие виды деятельности: 01 – грузовые перевозки; 02 – содержание и эксплуатация инфраструктуры;

03 – предоставление услуг локомотивной тяги;

04 – пассажирские перевозки в дальнем следовании;

05 – пассажирские перевозки в пригородном сообщении;

06 – ремонт подвижного состава;

07 – строительство объектов инфраструктуры; 08 – научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы;

09– содержание социальной сферы;

10– прочие виды деятельности.

Документами, регламентирующими ценообразование, могут быть Та- рифные руководства, статьи Устава железных дорог, статьи Гражданского Кодекса, Федеральные единичные расценки (ФЕР-2001). В отдельных статьях доходов в графе «Документы, регламентирующие ценообразова- ние» название документа не представлено. Это значит, что цена по этому виду услуги формируется по договору.

Тарифные составляющие в статьях доходов имеют следующие обо- значения:

1– вагонная;

2– инфраструктурная;

3– локомотивная;

4– вокзальная (в составе инфраструктурной). Примеры статей доходов показаны в табл. 3–5.

20

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com