4.2 Учет расходов по ниоктр

Согласно п.1 ст 769 ГК РФ, по договору на выполнение научно-исследовательских работ, исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ, исполнитель обязуется разработать образец нового изделия и конструкторскую документацию на него, или разработать новую технологию. А заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

При организации БУ расходов на НИОКР необходимо руководствоваться положениями ПБУ 14/07 «Учет НМА», ПБУ 17/02 «Учет расходов на НИОКТР».

Согласно п.1 ст. 262 НК, расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой, или усовершенствованной продукции, в частности, расходы на изобретательство, а так же, расходы на формирование российского фонда технологического развития.

Имеется несколько разновидностей расходов на НИОКР.

1) Расходы по созданию новой продукции

2) Расходы на усовершенствование производимой продукции

3) Расходы на изобретательство

4) Расходы на формирование российского фонда технологического развития или иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР.

Согласно п.1,2 приказа Миннауки от 17.11.97 №125 «Об утверждении положения о гос. регистрации открытых НИОКР», все открытые НИОКР, выполняемые российскими организациями, независимо от их ОПФ, подлежат обязательной гос. регистрации во всероссийском научно-техническом информационном центре. Игнорирование этой обязанности влечет наложение штрафа.

Основной правовой формой отношений между научной организацией заказчиком и потребителем являются контракты на создание, передачу и использование научной и научно-технической деятельности, а так же иные договоры, в т.ч. по научной, научно-технической деятельности в распределении прибыли.

При организации БУ НИОКР, необходимо руководствоваться положениями ПБУ 14 и ПБУ 17.

Схема признания расходов на НИОКР диктуется совокупностью требований двух этих ПБУ.

ПБУ 17 применяется в отношении не всех НИОКР, а только тех, по которым:

1. Получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном порядке.

2. Получены результаты, не подлежащие правовой охране, в соответствии с нормой соответствующего законодательства.

Речь идёт о таких результатах НИОКР, на которые у организации по сути нет исключительных, а значит - законодательно охраняемых прав. В том случае, если достигнут положительный результат НИОКР и этот результат представляет собой исключительное право, то необходимо оценить, не соответствует ли он другим критериям признания его в качестве объекта НМА.

В соответствии с п. 9 ПБУ 17, к расходам на НИОКР относятся:

1. Стоимость МПЗ и услуг сторонних организация и лиц, привлекаемых к выполнению указанных работ;

2. Затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ по трудовому договору;

3. Отчисления на социальные нужды (в т.ч. Единый социальный налог);

4. Стоимость специального оборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования при испытаниях и исследованиях;

5. Амортизация объектов ОС и НМА, используемых при выполнении работ;

6. Затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, а также других объектов ОС и иного имущества;

7. Общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с выполнением таких работ;

8. Прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКТР, в том числе расходы на проведение испытаний.

К расходам организации на НИОКР не относятся:

1. Расходы на освоение природных ресурсов (проведение геологических изучений, разведка месторождений, …);

2. Затраты на подготовку и освоение производства новых цехов и организаций (пусковые расходы);

3. Затраты на подготовку и освоение производства продукции не предназначенной, для серийного и массового производства;

4. Затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением её дизайна и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного процесса.

Расходы на НИОКР признаются в БУ либо в качестве вложений во внеоборотные активы, либо в качестве прочих расходов.

В соответствии с п.7 ПБУ 17 расходы на НИОКР признаются в БУ, если:

1. Сумма расхода может быть определена и подтверждена.

2. Имеется документальное подтверждение факта выполнения работ (акт приёмки выполненных работ).

3. Использование результатов работ для производственных и управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод.

4. Использование результатов работ может быть продемонстрировано.

Если все требования соблюдены, то расходы на НИОКР отражаются в качестве вложений во внеоборотные активы (п.5 ПБУ 17).

В случае несоблюдения хотя бы одного из указанных условий расходы организации, связанные с выполнение НИОКР признаются прочими расходами отчетного периода.

Кроме того, прочими расходами отчетного периода признаются расходы по работам, которые не дали положительного результата.

Отражение в бухгалтерском учете

Единицей БУ расходов на НИОКР является инвентарный объект.

В данном случае инвентарным объектом является совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции или для управленческих нужд организации.

Расходы, связанные с выполнением НИОКР накапливаются на счете 08, к которому есть субсчет 8 «Выполнение НИОКТР».

Если НИОКР ведутся собственными силами, то счет 08 дебетуется в корреспонденции со счетами 02, 70, 69.

Если НИОКР ведутся специализированной организацией по заказу, то прием выполненных работ отражается Д08 К60.

После завершения работ и определения результата НИОКР собранные на 08 расходы списываются:

• Д04, если результаты НИОКР подлежат в производстве продукции, либо для управленческих нужд

• Д91

В соответствии с п.10 ПБУ 17 расходы по НИОКТР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации.

Списание расходов по каждому выполненному НИОКТР производится одним из следующих способов:

• Линейный способ

Списание осуществляется равномерно в течение принятого срока.

• Способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Определение суммы расходов по НИОКР, подлежащей списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной НИОКР и всего предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок применения результатов конкретной работы.

Срок списания расходов на НИОКР определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов НИОКР, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет и не более срока деятельности организации.

ПРИМЕР:

Организация заключила договор с НИИ на разработку технологии, стоимость – 480 000, НДС не облагается. В учете организации предусмотрено создание субсчетов 04/1 для учета НМА и 08/8 – для НИОКР

Вариант 1:

В результате НИОКР было получено и запатентовано изобретение. Расходы на патент – 18900, срок действия патента – 10 лет.

Т.к. организация получает подтвержденные патентом исключительные права на изобретение, то в ее учете возникает объект НМА. Амортизация линейно, СПИ = срок действия патента.

Д 08 К 60	480 000	Отражены затраты на выполнение НИОКР
Д 08 К 68	18 900	Отражены расходы по оплате регистрационной пошлины
Д 60 К 51	480 000	Произведена оплата выполненных работ
Д 68 К 51	1 180 000	Уплачена госпошлина
Д 04 К 08	498 900	Принят к учету объект НМА
Д 20 К 05	4 158	Начислена амортизация

Вариант 2:

Организация не запатентовала изобретение, исключительные права не возникли. В этом случае расходы на НИОКР отвечают требованиям ПБУ 17, будут отражаться на счете 04 в качестве положительного результата НИОКР, расходы будут списываться линейным способом. Срок списания расходов – 5 лет (устанавливается приказом руководителя).

Д 08 К 60	480 000	Отражены затраты на выполнение НИОКР
Д 60 К 51	480 000	Произведена оплата выполненных работ
Д 04 К 08	480 000	Принят к учету объект НМА
Д 20 К 04	8 000	Начислена амортизация

Вариант 3:

Результат НИОКР положительный, однако организация не планирует использовать для производственных нужд в связи с эк. нецелесообразностью. В связи с тем, что одно из требований ПБУ17 не соблюдается, то расходы на НИОКР учитываются как прочие расходы отчетного периода.

Д 08 К 60	480 000	Отражены затраты на выполнение НИОКР
Д 60 К 51	480 000	Произведена оплата выполненных работ
Д 91 К 08	480 000	Расходы НИОКР отнесены на прочие расходы отчетного периода

Налоговый учет расходов на НИОКР

Ст. 262 НК РФ: 2 варианта окончания НИОКР:

1. Есть положительный результат.

2. Нет положительного результата.

Расходы на НИОКР, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение одного года в размере фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном настоящим пунктом.

Расходы на НИОКР, которые дали положительный результат, можно учесть после завершения исследований или разработок и подписания сторонами акта сдачи-приёмки. Данные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение 1 года при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и при реализации товаров, начиная с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

В соответствии с п. 3 ст. 262 НК РФ организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на расходы в виде отчислений на формирование российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР. Они признаются для целей налогообложения в пределах 1,5% от доходов налогоплательщика.

Налогоплательщики имеют право списывать расходы на отдельные виды НИОКР по перечню, специально установленному правительством, в том числе и те, которые не дали положительного результата с применением повышающего коэффициента 1,5⁵⁰, в том отчетном периоде, в котором произведены затраты.

Перечень таких НИОКР утвержден постановлением правительства №988 от ..