4.4. Переваги й недоліки бюджетування

Як і будь-яке явище, бюджетування має свої позитивні й негативні сторони.

Переваги бюджетування:

• впливає на мотивацію і настрій колективу;

• дозволяє координувати роботу підприємства в цілому;

• аналіз бюджетів дозволяє вчасно вносити коригувальні зміни;

• дозволяє вчитися на досвіді складання бюджетів минулих періодів;

• дозволяє удосконалити процес розподілу ресурсів;

• сприяє процесам комунікацій:

• допомагає менеджерам низової ланки зрозуміти свою роль в організації;

• дозволяє співробітникам-новачкам зрозуміти "напрямок руху" підприємства, допомагаючи у такий спосіб їм адаптуватися в новому колективі;

• служить інструментом порівняння досягнутих і бажаних результатів.

Недоліки бюджетування:

• різне сприйняття бюджетів у різних людей (наприклад, бюджети не завжди здатні допомоги у вирішенні повсякденних, поточних проблем, не завжди відбивають причини подій і відхилень, не завжди враховують зміни умов; крім того, не всі менеджери мають достатню підготовку для аналізу фінансової інформації);

• складність і дорожнеча системи бюджетування;

• якщо бюджети не доведені до кожного співробітника, вони не роблять практично ніяк впливу на мотивацію і результати роботи, а замість цього сприймаються як засіб для оцінки діяльності працівників і відстеження їхніх помилок;

• бюджети потребують від співробітників високої продуктивності праці; у свою чергу, співробітники протидіють цьому, намагаючись мінімізувати своє навантаження та ін., що призводить до конфлікту, викликає стан пригніченості, страху, а отже, знижує ефективність роботи;

• суперечність між досяжністю цілей і їхній стимулюючим ефектом: якщо досягти поставлених цілей легко, то бюджет не має стимулюючого ефекту для підвищення продуктивності; якщо досягти цілей складно, — стимулюючий ефект пропадає, оскільки ніхто не вірить у можливість досягнення цілей.

Крім того, у процесі бюджетування підприємство можуть підстерігати "підвідні камені":

• політичні інтриги, що можуть вплинути на розподіл ресурсів:

• конфлікти між менеджерами підрозділів і відділом контролінгу;

• завищення потреб у ресурсах;

• поширення помилкової інформації про бюджети по неформальних каналах.

Наступним етапом контролінгу діяльності підприємств є розрахунок і аналіз відхилень фактичних результатів від значень, зафіксованих у бюджетах.

Розділ 5. Методи аналізу відхилень фактичних результатів від планових

5.1. Факторний аналіз відхилень

Для оцінки ефективності роботи підрозділів і правильності складання бюджетів проводять аналіз відхилень фактичних результатів від планових. Існують різні способи такого аналізу, найбільш розповсюдженим з яких є факторний аналіз відхилень.

Найважливішими аспектами обліку витрат по центрах відповідальності є встановлення нормативних витрат і оцінка результатів шляхом порівняння фактичних витрат з нормативними. Різниця між фактичними і нормативними витратами називається відхиленням. Відхилення розраховують окремо по кожному центру і по кожній групі витрат.

У попередньому розділі була розглянута методика аналізу відхилень з використанням розроблених бюджетів. У цьому розділі мова йде про поточний контроль й аналізі відхилень за допомогою факторного аналізу.

Аналіз відхилень — основний інструмент оцінки діяльності центра витрат.

Відхилення є наслідком зміни трьох основних факторів: обсягу виробництва, цін на ресурси і норм витрати на одиницю випуску, причому всі фактори впливають одночасно. Це можна пояснити наступним:

• не витримані заплановані обсяги виробництва (внаслідок зміни попиту на різні види продукції чи різних труднощів, зв'язаних з її виробництвом, — нехватка потужностей, недостача оборотного капіталу та ін.);

• змінилися ціни на ресурси (в умовах нестабільності ринку чим глибше загальноекономічна криза, тим складніше прогнозувати ціни);

• відбулися зміни норм витрати: зменшення (завищені норми розроблені раніше для виконання планів, спущених "зверху"), збільшення (в наявності перевитрата ресурсів — треба виявити причину і вжити заходів для ліквідації відхилень).

Для ефективного оперативного керування необхідно виявити причини відхилень (визначити, які відхилення якими факторами викликані; встановити відповідальність за те, що відбулося: прийняти рішення, що дозволяють уникнути небажаних відхилень у майбутньому). Для цього на практиці використовують метод ланцюгових підстановок.

Як відомо, метод ланцюгових підстановок дає наступні формули відхилень фактичних перемінних витрат від планових:

за обсягом В_Q = (Q_ф – Q_п) Н_П Ц_П ,

за ціною В_ц = Q_ф (Ц_ф — Ц_П) Н_П;

за нормою В_н = Q_ф Ц_ф (Н_ф — Н_П) ,

де В — відхилення;

Q — обсяг випуску;

Н — норма витрати ресурсів (матеріалів, енергії і т.п.) на одиницю випуску;

Ц — ціна одиниці ресурсів;

ф, п — індекси фактичного й планового значень величин.

Таким чином, по черзі підставляємо у формули фактичні значення. Підстановку починаємо з кількісних факторів (обсяг) і закінчуємо якісними (норми і ціни). Оскільки відхилення, викликані сукупним впливом факторів, при цьому будуть віднесені на рахунок якісних факторів, такий порядок підстановки збільшить значущість якісних факторів.

Розподіл відхилень між факторами можна подати в графічному вигляді (рис. 5.1).

Частка Q Відхилення, викликане сукупним впливом факторів Частка Р

Рис. 5.1 – Розподіл відхилень між факторами

На основі розрахунку за методом ланцюгових підстановок можна виявити винуватців відхилень: наприклад, начальник цеху фабрики відповідає за втрати, викликані відхиленням фактичної витрати ресурсів від норми, але не несе відповідальності за втрати, викликані подорожчанням матеріалів.

Витрата матеріалів на одиницю продукції в грн.

Р = Ц х Н, тис. грн.

Для постійних витрат розраховують відхилення за загальною сумою, причому кожен керівник відповідає за ту частину постійних витрат, на яку він реально може впливати:

В_пз = Х_ф — Х_п ,

де Х_ф, Х_п — фактичні й планові постійні витрати.

Відхилення за обсягом виробництва можна розбити на дві великі групи: відхилення за потужністю і ефективністю. Відхилення за потужністю:

Вп = (С_ф – С_п) Ф_п,

де С_ф — вартість основних фондів (кількісний фактор);

Ф — фондовіддача (якісний фактор).

Відхилення за фондовіддачею:

Вф = С_ф (Ф_ф – Ф_п).

Приклад. Підприємство, що спеціалізується на виробництві меблів, запланувало випустити і реалізувати за місяць 100 шаф за ціною 100 тис. грн., тобто виторг повинен був скласти 1 млн. грн. Норми витрати основних матеріалів на виготовлення однієї шафи, а також планові ціни на матеріали подані нижче.

Таблиця 5.1 – Норми витрати матеріалів

Найменування матеріалу	Од. виміру	Норма витрати матеріалу		Ціна, грн.	Витрата на випуск шаф
		п	ф		у натуральному вираженні	сума, грн.
Піломатеріали	м3	0,4	0,15	11000	40	440 000
Лаки	л	1,2	1,0	2000	120	240 000
Разом планові й змінні витрати						680 000

Постійні витрати за той же період планувалися на рівні 200 тис. грн.

Плановий прибуток дорівнює 1 200 000 грн.

Фактично підприємство зробило і реалізувало 90 шаф за плановими цінами. Фактичний виторг склав 900 000 грн.

Таблиця 5.2 – Фактична витрата матеріалів на виробництво

Найменування матеріалу	Од. виміру	Ціна, грн. за од. (факт)	Фактична витрата матеріалів на фактичний випуск
			у натуральному вираженні	сума. грн.
Піломатеріал	м3	10500	40,5	4 252 50
Лак	л	2200	90	1980 00
Разом фактичні змінні витрати				6 232 50

Постійні витрати за той же період склали 180 000 грн. Фактичний прибуток дорівнює 96750 грн.

Розрахуємо значення відхилень, викликаних різними факторами.

Розрахунок відхилень

Відхилення за змінними витратами склали мінус 56750 грн., у тому числі, грн.:

• за обсягом виробництва мінус 68000, у тому числі:

пиломатеріали Вф = (90— 100) х 0,4 х 11000 = –44000,

лаки Вф = (90-100) х 1,2 х 2000 = –24000;

• за цінами на матеріали плюс 3600 грн., у тому числі:

пиломатеріали ПРО = 90 х (10500-11000) х 0,4 = –18000,

лаки Вф = 90 х (2200–2000) х 1,2 = 21600;

• за нормами витрати матеріалів плюс 7650 грн. у тому числі:

пиломатеріали ПРО = 90 х 105 000 х (0,45 – 0,4) = 47250

лаки Вф = 90 х 22000 х (1-1,2) = -39600 грн.

Відхилення по постійних витратах мінус 20000 грн.

Відхилення по прибутку мінус 23250 грн.