Тема 14 «Учет собственного капитала»

1. Понятие капитала, необходимого для осуществления хозяйственной деятельности субъекта

2. Учет уставного капитала, порядок его формирования и изменения

3. Учет резервов

4. Формирование конечного результата деятельности субъекта в отчетном году

12.1 Одним из хозяйствующих субъектов в РК являются юридические лица. Юридическим лицом признается организация, которая имеет на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления обособленное имущество и отвечает этим имуществом по своим обязательствам, может от своего имени приобретать, осуществлять имущественные и личные неимущественные права и обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Юридическое лицо должно иметь самостоятельный баланс или смету, печать со своим наименованием. Юридические лица, являющиеся коммерческими организациями могут создаваться в виде:

• хозяйственного товарищества, которое характеризуется как коммерческая организация с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным капиталом, а имущество, созданное и приобретенное хозяйственным товариществом в процессе его деятельности, принадлежит товариществу на праве собственности. В соответствии с Гражданским кодексом Республики Казахстан определены поря­док образования, права и обязанности хозяйственных товариществ. Вкладом в уставный капитал хозяйственных това­риществ могут быть денежные средства, ценные бумаги, вещи, имущественные права, в том числе интеллектуальная собственность, и иное имущество.

• акционерного общества - уставный капитал равен суммарной номинальной стоимости всех объявленных к выпуску акций, но не может быть менее минимального размера, предусмотренного законодательством. Открытая подписка на акции не допуска­ется до полной оплаты уставного капитала (ст. 88 ГК).

• производственного кооператива - уставный капитал формируется за счет вложенного пая членов кооператива (ст. 97 ГК);

• государственного предприятия - основывается на праве хозяйственного владения или оперативного управления (ст. 102 ГК);

• некоммерческой организации - создаются и финансируются собственниками для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера (ст. 105 ГК).

Каждый хозяйствующий субъект при его создании должен иметь учредительные документы, главным из которых является Устав. Учредительные документы нотариально заверяются и проходят государственную регистрацию в органах юстиции. В уставе субъект объявляет уставный капитал, который состоит из вкладов учредителей (участников) товарищества. Оценка вкладов производится по соглашению сторон и подлежит незави­симой аудиторской проверке.

Хозяйственные товарищества могут создаваться в форме:

• полного товарищества - уставный капитал определяется его учредителями, но не может быть менее минимального размера, установленного законодательными актами (64 ГК);

• коммандитного товарищества - размер уставного капитала не может быть меньше минимального размера, установленного законодательными актами. Совокупный размер вкладчиков может составлять 50 % уставного капитала коммандитного товарищества (74 ГК);

• товарищества с ограниченной ответственностью - размер уставного капитала определяется учредителями товарищества и не может быть менее минимального размера, уставленного законодательством (ст. 78 ГК);

• товарищества с дополнительной ответственностью - размер уставного капитала определяется так же как в товариществе с ограниченной ответственностью, но участники товарищества отвечают по его обязательствам своими вкладами в уставный капитал, а при недостаточности этих сумм своим имуществом в размере, кратном внесенным им вкладам (ст. 84 ГК);

• дочернее и зависимое хозяйственные товарищества - уставный капитал образуется от взаимного участия акционерных обществ друг в друге.

Организация, ведущая производственную или иную коммерче­скую деятельность, должна располагать определенным капиталом.

Минимальный размер объявленного уставного капитала общества составляет:

а) для ТОО - 100-кратный размер месячного расчетного п­оказателя;

б) для акционерного общества - 50000-кратный размер месячного расчетного показателя. К моменту государственной регистрации открытого акционерного общества должно быть оплачено 25% минимального объявленного уставного капитала (ст. 8 Закона РК «Об акционерных обществах);

Одним из основных показателей, характеризующих финансовую устойчивость организации, является величина собственного капи­тала, который относится к внутренним источникам финансирования деятельности организации и включает: выпущенный капитал, эмиссионный доход, выкупленные собственные долевые инструменты, резервы, нераспределенный доход (непокрытый убыток).

Капитал- это доля в активах организа­ции, остающаяся после вычета всех ее обязательств.

Хозяйствующие субъекты могут производить финансовые вложения в виде имущественной и интеллектуальной деятельности в уставные капиталы других субъектов посредством приобретения пакета акции с целью получения предпринимательского дoxoда, процента или прироста капитала, а также в целях оказания влияния на их деятельность, т.е. приобретение возможности определять решения, принимаемые таким обществом устанавливать контроль над ним. Эти вложения называются инвестициями.

Если приобретено более 50% акций инвестируемого объекта с правом голоса, то это приобретение позволяет установить контроль. Инвестор при установлении контроля признается основным товариществом, а инвестируемый объект – дочерним хозяйственным товариществом. Если же другое юридическое лицо имеет более 20 % его голосующих акций (ст. 95 ГК), то акционерное общество признается зависимым хозяйствующим товариществом. Соответственно владение менее 20% голосующих акции дpугого субъекта позволяет установить совместный контроль.

12.2 Уставный капитал организации формируется из вкладов учреди­телей - юридических и физических лиц - и служит основным обеспе­чением обязательств организации, т.е. определяет минимальный размер имущества организации, гарантирующий интересы кредиторов. Вели­чина уставного капитала определяется учредительными документами и фиксируется в уставе организации.

Создание организации и регистрация ее уставного капитала отно­сится к первым записям в системе бухгалтерского учета организации любых организационно-правовых форм.

Согласно ГК РК организационно-правовая форма определяет порядок и особенности формирования уставного капитала организа­ции.

Уставный капитал представляет собой денежное выражение иму­щества, внесенного собственником организации (выделенного органи­зации собственником).

Уставный капитал формируется из вкладов участников по договоренности между ними. Формы вложения имущества при этом различны: здания и сооружения, оборудование и другие объекты основных средств, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, иные имущественные права, денежные средства и ценные бумаги, другие ценности. Величина уставного капитала, принимаемая к бухгалтерскому учету, должна соответствовать учредительным документам opгaнизации. Сумма, отражаемая в балансе, должна соответствовать сумме, зафиксированной в учредительных документах.

При этом производятся следующие бухгалтерские записи:

а) на сумму объявленного уставного капитала

Дебет счета 5110 «Неоплаченный капитал»

Кредит счетов 5010 «Привилегированные акции», 5020 «Простые акции», 5030 «Вклады и паи»;

б) на сумму вклада:

Дебет счетов 2730 «Прочие нематериальные активы», 2410 «Основные средства», 1310, 1330 «Запасы», 1010, 1030 «Денежные средства»

Кредит счета 5110 «Неоплаченный капитал».

Документальное оформление бухгалтерских записей зависит от видов вложенных средств. Так нематериальные активы и основные средства приходуются на основании Акта приемки-передачи (перемещения) основных средств (нематериальных активов) с открытием инвентарных карточек. Запасы - на основании счетов-фактур, приходных ордеров с внесением их в карточки складского учета материалов, денежные средства на основании выписок с расчетного (текущего), валютного счетов, наличные денежные средства - на основании приходных кассовых ордеров.

До конца отчетного периода уставный капитал хозяйствующего субъекта должен быть сформирован.

Сторона вкладывающая собственные средства в уставные капиталы других субъек­тов производит в эти субъекты инвестиции, которые могут быть:

• финансовые - активы, которыми субъект владеет в целях получения дохода, прироста инвестиционного капитала или получения прочей выгоды, а также инвестиции в не­движимость, которая находится в эксплуатации;

• инвестиции в дочерние, зависимые, совместно-контролируемые юридические лица - для осуществления контроля над ним, т.е. права определять финансовую и иную политику инвестируемого субъекта с целью получение выгоды от его деятельности.

Уставный капитал может изменяться в соответствии со ст. 42 п. 6, 74 п. 3, 78 п. 2, 89, Гражданского кодекса (от 27.12.94 г.) и ст. 15 п. 3,4 Закона «Об акционерных общест­вах» (№~281-1 ЗРК от 10.07.98 г.) в сторону увеличения или уменьшения, что влечет за со­бой перерегистрацию субъекта в государственных органах.

Акционерное общество вправе, по решению общего собрания акционеров, уменьшать, но не менее минимального размера, предусмотренного законодательными актами, уставной капитал путем покупки части акций в целях сокращения их общего количества. В соответствии со СТ. 28 Закона «Об акционерных обществах» выкуп обществом выпущенных акций производится по их средневзвешенной рыночной цене, определенной, за последние 30 календарных дней, предшествующих дню объявления о выкупе выпущенных акций или по цене требования о выкупе. Выкуп акций осуществляется с целью пере­распределения либо аннулирования акций и по другим причинам, предусмотренным уста­вом общества, по решению совета директоров. В решении указывается количество акций их виды и категории, цена выкупа, сроки оплаты.

Акционерное общество обязано уведомить о выкупе акций всех кредиторов, при этом кpeдиторы вправе потребовать прекращения или исполнения обязательства общества и возмещения им убытков.

Типовая корреспонденция счетов

При изъятии акций из обращения по номинальной стоимости

Д-т 5210 «Выкупленные собственные долевые инструменты» 50000

К-т 1010, 1030

Если фактическая стоимость выкупленных акций ниже номи­нальной стоимости, то

Д-т 5210 К-т 1010 40000

Д-т 5210 К-т 5310 «Эмиссионный доход» 10000

При выкупе акций по стоимости выше номинальной

Д-т 5210 К-т 1010, 50000

Д-т 5310 К-т 1010 20000

При изъятии выкупленных акций в целях их аннулирования:

А) по номинальной стоимости

Д-т 5020 К-т 5210 50000

Б) на фактическую стоимость вы­кyпленных акций ниже стоимости первичного размещения (фактиче­ская стоимость выкупленных ак­ций 40000, а стоимость первичногo размещения 50000 тенге);

Д-т 5020 К-т 5210 40000

Д-т 5020 К-т 5210 10000

В) фактическая стоимость выкуп­ленных акций, подлежащих изъя­тию, выше стоимости первичного выпуска (стоимость первичного выпуска 50000 тeнre, фактическая стоимость размещения 70000 тeнгe);

Д-т 5020 К-т 5210 50000

Согласно законодательства количество выкупленных акций не может превышать 25% общего количества выпущенных акций общества, а средства, направляемые обществом на выкуп акций, не могут превышать 10% собственного капитала общества.

Изменение величины уставного капитала (увеличение или уменьшение) осуществляется в установленном законодательством порядке после внесения изменений в учредительные документы организации и ее перерегистрации.

Несмотря на разные способы формирования уставного капитала существуют общие правила отражения в бухгалтерском учете подобных операций:

• величина уставного капитала, принимаемая к бухгалтерскому учету, должна соответствовать учредительным документам организации;

• величина уставного капитала, объявленная в учредительных документах, отражается в бухгалтерском учете на дату государственной регистрации организации;

• операции, связанные с увеличением или уменьшением уставного капитала, отражаются в бухгалтерском учете организации только после соответствующего решения собственников, подтвержденного регистрацией в государственных органах.

В бухгалтерском учете для отражения операций по формированию уставного капитала предусмотрены счета подраздела 5000 «Уставной капитал».

Кредитовое сальдо характеризует величину уставного капитала, зарегистрированного в учредительных документах как совокупность вкладов (долей, акций по номинальной стоимости паевых взносов) учредителей (участников) организации. Его образование и последующее увеличение записывается по кредиту счетов 5010, 5020, 5030, уменьшение - по дебету этих счетов.

Аналитический учет ведется по учредителям (участникам) организации, по стадиям формирования капитала и видам акций.

Задачей бухгалтерского учета капитала является обеспечение получения достоверной и обоснованной информации на основании документов о формировании и изменении капитала организации в отчет­ном периоде.

12.3 Резервный капитал создают в обязательном порядке акционерные общества в соответствии со СТ. 17 Закона «Об акционерных обществах» в размере не менее 15% объявленного уставного капитала. По своему усмотрению его могут создавать и другие организации. Резервный капитал в акционерном обществе предназначен для покрытия убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций в случае отсутствия иных средств. Направления использования резервного капитала в товариществах определяются их уставом.

Резервный капитал должен быть сформирован в течение 3 лет с момента государственной регистрации общества, путем ежегодных отчислений от чистого дохода. Размер ежегодных отчислений устанавливается общим собранием акционеров.

В случае использования резервного капитала и его размер станет меньше 15% от его объявленного уставного капитала, возобновляются отчисления для пополнения резервного капитала до указанной величины.

Для получения информации о наличии и движении резервного капитала используют счета подраздела 5400 «Резервы».

При создании резервного капитала:

Дебет cчeтa 5510 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года»

Кредит счета 5410 «Резервный капитал, установленный учредительными документами», 5460 «Прочие резервы».

Если акционерным обществом получен убыток, то выплата дивидендов может осуществляться за счет резервного капитала. Резервный капитал в Законе РК «Об акционерных обществах» не упоминается, но, согласно ст. 75 Закона, финансовая отчетность составляется акционерными обществами в соответствии с законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Создание резерва и его применение раскрываются в МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Начисление дивидендов по привилегированным акциям в бухгалтерском учете оформляется следующими проводками:

а) на сумму начисленных дивидендов, выплачиваемых по решению учредителей за счет резервного капитала:

Дебет счета 5410, 5460

Кредит счетов 3030, 4030

б) на сумму убытка, покрытого за счет средств резервного капитала:

Дебет счета 5410

Кредит счетов 5510, 5520

Предприятие может не создавать резервный капитал, так как, согласно законодательству, это является правом юридического лица, а не обязанностью, кроме случаев, когда резервный капитал создается в соответствии с требованиями законодательства для отдельных категорий организаций (страховые компании, НПФ и т. д.)

12. 4 Составляющей собственного капитала организации является при­быль, полученная по итогам финансово-хозяйственной деятельности. По окончании финансового года организация, получившая прибыль от финансово-хозяйственной деятельности, обязана уплатить налог на прибыль (корпоративный подоходный налог). Прибыль, полученная организацией, после уплаты всех налогов учитывается в составе нераспределенной прибыли. Для отра­жения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предназначен счет 5510 «Прибыль (убыток) отчетного года». Нераспределенная прибыль формируется заключительными оборотами 31 декабря отчетного года и отражается записью по счетам:

Завершение финансового года сопровождается соответствующим закрытием счетов раздела 6 «Доходы» и раздела 7 «Расходы».

Д-т групп счетов раздела 6 «Доходы»

К-т 5610

Д-т 5610

К-т групп счетов раздела 7 «Расходы»

Прибыль после налогообложения остается в распоряжении собст­венника организации, который принимает решение о ее распределении. Для организаций различных организационно-правовых форм законо­дательством установлены сроки, не позднее которых должно быть принято это решение. Решение принимает общее собрание акционеров. В обществах с ограниченной ответственностью вопрос о распределении прибыли решает общее собрание участников. При­быль может быть направлена на разные цели: на развитие производства, выплату премий работникам, улучшение социальных условий персонала, увеличение уставного капитала организации. В акционерных обществах это выплата дивидендов по размещенным акциям. Дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества после отчислений в резервный фонд.

Срок выплаты годовых дивидендов определяется уставом АО или решением общего собрания акционеров. Использование прибыли на выплату дивидендов отражается бухгалтерской записью:

Д-т 5510 К-т 3030

На сумму налога на дивиденды

Д-т 5510 К-т 3190 «Прочие налоги»

Уплачен налог

Д-т 3190 К-т 1030

Выплата дивидендов

Д-т 3030 К-т 1010, 1040

Если акционеры или участники решили не распределять доход отчетного года, то в бухгалтерском учете, на основании протокола собрания, произво­дится следующая запись:

Дт 5510 - Кт 5520

Налог на дивиденды в этом случае не начисляется, так как отсутствует налогооблагаемая база в виде дохода участников (акционеров).

До внесения изменений в Закон РК «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» нераспределенный доход хозяйственных товариществ можно было направлять на увеличение уставного капитала. Те­перь такое распределение дохода законодательством не допускается.

Юридическое лицо в своем уставе самостоятельно определяет порядок определения сумм, направляемых в резервный капитал, на выплату диви­дендов. Например, предприятие может направить, по решению собрания участников (акционеров), часть дохода на погашение убытка прошлых лет, другую часть - на создание резерва или выплату дивидендов.

Для хозяйственных товариществ, в отличие от акционерных обществ, установлены более упрощенные правила распределения дохода между участниками. Так, согласно Закону РК «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью», для распределения дохода достаточ­но наличие чистого дохода. Распределение дохода не допускается только в случае неполной оплаты всего уставного капитала. В остальных случаях все решения о распределении дохода принимаются собранием участников (решением участника, если он является единственным учредителем това­рищества).

В товариществах с ограниченной ответственностью порядок распределе­ния чистого дохода должен содержаться в учредительном договоре товари­щества. Участники товарищества, при принятии решения о распределении чистого дохода, вправе получить часть чистого дохода, соответствующую его доле в уставном капитале общества. Выплата дохода должна быть про­изведена в течение месяца со дня принятия общим собранием решения о распределении чистого дохода.