26. Аудит финансовой отчетности

Бухгалтерская отчетность - это единая система учетных данных об имуществе, обязательствах, а также результатах хозяйственной деятельности, составляемых на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Бухгалтерская отчетность организации (кроме бюджетных и страховых организаций и банков) состоит из:

• бухгалтерского баланса (ф. 1);

• отчета о прибылях и убытках (ф. 2);

• отчета об изменениях капитала (ф. З);

• отчета о движении денежных средств (ф.4);

• приложений к бухгалтерскому балансу (ф.5);

• пояснительной записки;

• аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральным законом

подлежит обязательному аудиту.

Содержание и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, других отчетов и приложений применяются последовательно от одного отчетного периода к другому. В бухгалтерской отчетности данные по числовым показателям приводятся минимум за два года — отчетный и предшествующий отчетному.

Важнейшим элементом обеспечения качества бухгалтерской отчётности является действенный контроль качества. Основой системы контроля является аудит.

Задача аудитора - проверить состояние фиy-хоз деятельности предприятия за определенный период, сформулировать объективные выводы, дать необходимые рекомендации.

Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, давая аналогичное определение аудита, подчеркивают, что аудит бухгалтерской отчетности - это один из видов аудита.

Под аудитом бухгалтерской отчетности понимается независимая проверка, осуществляемая аудиторской организацией и имеющая своим результатом выражение мнения аудиторской организации о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В ходе такого аудита должны быть получены достаточные и уместные аудиторские доказательства, позволяющие аудиторской организации с приемлемой уверенностью сделать выводы относительно соответствия бухгалтерской отчетности требованиям действующего законодательства и сведениям, которыми располагает аудиторская организация о деятельности экономического субъекта.

Аудит бухгалтерской отчетности заключается в выражении мнения о достоверности такой отчетности.

Задачами аудита бухгалтерской отчетности являются:

а) формулировка основных требований по учету нормативных документов в ходе проверки;

б) определение действий аудитора при выявлении фактов нарушений проверяемым экономическим субъектом требований нормативных документов;

в) отражение в рабочей документации аудитора фактов нарушений требований нормативных документов.

Оценка БФО: в ходе проверки отчетности аудитор оценивает содержание отдельных форм отчетности, соблюдение правил ее показателей и их корреляцию. Для контроля соответствующих показателей требован нормативн законодательства проверяют : состав и содержание отчетности(состав всех форм, полноту их заполнения, реквизиты, арифметич контроль показателей); достоверность ее показателей (включает изучение результатов инвентаризации перед составлением годовой отчетности); правильность оценки статей отчетности (аудитор должен обратить внимание на след положен: отраж в отчетности стоим имушества и обязательств в рубл;числовые оценки отраж в Бух Бал в оценке НЕТТО)

Методика проведения аудита БФО:

Бухгалтерский баланс является главной формой в системе бухгалтерской отчетности, поскольку характеризует имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату.

Аудиторскую проверку показателей бухгалтерского баланса целесообразно начинать с арифметического подсчета итогов по группам статей, разделов, а также валюты баланса по активу и пассиву и сверки полученных результатов с данными, указанными в балансе организации. Такой подсчет крайне важен для аудитора, поскольку данные баланса используются при проведении анализа финансового положения.

В ходе аудита проверяется сопоставимость данных бухгалтерского баланса на начало и конец отчетного года как по номенклатуре статей, так и по содержанию показателей, включенных в статьи баланса, а также сопоставимость с номенклатурой и группировкой разделов и статей в них за предыдущий отчетный год.

Аудитор должен получить достаточный объем аудиторских доказательств, которые дадут ему возможность убедиться в том, что:

-начальные и сравнительные показатели проверяемой бухгалтерской отчетности не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность проверяемой бухгалтерской отчетности;

-конечные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены на начало проверяемого отчетного периода. Для подтверждения статей бухгалтерского баланса используется процедура сверки тождественности показателей баланса и главной книги путем их сопоставления (при таком сопоставлении аудитор использует данные соответствующих регистров аналитического учета);

-учетная политика проверяемого экономического субъекта применяется на постоянной основе, а изменения в политике, влияющие на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности, надлежащим образом оформлены и задокументированы в соответствии с установленным порядком.

Не допускается представление информации по счетам расчетов в "свернутом" виде. Данные по этим счетам в балансе приводятся развернуто по счетам аналитического учета: по которым имеется дебетовое сальдо - в активе; по которым имеется кредитовое сальдо - в пассиве.

Одной из важных процедур является проверка взаимоувязки показателей отчетных форм (соблюдение требования непротиворечивости показателей). С этой целью сверяются показатели бухгалтерского баланса с данными других отчетных форм. Данные баланса используются для анализа имущественного и финансового положения организации.

Целью аудита отчета о прибылях и убытках является формиро­вание аудитором мнения о достоверности показателей этой формы от­четности. Основными источниками аудиторских доказательств явля­ются: отчет о прибылях и убытках, Главная книга, учетные регистры по счетам 20, 26, 43, 44, 90, 91, 99, 84 и др., договоры купли-продажи, договоры аренды, кредитные договоры, накладные, акты выполненных работ и др, Помимо источников аудиторских дока­зательств в виде отчетности аудируемого лица, учетных регистров и пер­вичных документов аудиторы используют также: результаты оценки аудиторского риска и системы внутреннего контроля организации; ин­формацию, предоставленную сотрудниками аудируемого лица; резуль­таты прошлых аудиторских проверок; результаты анализа норматив­ных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению; подтверждения, полученные от третьих лиц, и др.

Аудит отчета о прибылях и убытках предполагает необходимость тщательного изучения положений учетной политики аудируемого лица, которые оказывают влияние на формирование и учет доходов и расхо­дов организации. Кроме того, следует ознакомится с положениями. учредительных документов с целью получения информации для обос­нованного подразделения доходов и расходов па группы: от основных видов деятельности и проч.

При проверке показателей отчета о прибылях и убытках следует убедиться

том, что:

• в отчете отражены все доходы в разрезе видов деятельности, величина которых является существенной, а также раскры­ты расходы, соответствующие этим доходам;

• показатели доходов и расходов за аналогичный период пре­дыдущего года скорректированы в случае необходимости для обеспечения сопоставимости показателей отчета (в случае изменения положений учетной политики и др.).

В процессе аудита необходимо выполнять процедуры, направ­ленные на определение достоверности показателей, представленных в графе 4 отчета «За аналогичный период предыдущего года». Для этого аудитор производит сопоставление показателей этой графы с пока­зателями отчетов и учетных регистров за соответствующие периоды.

Уже в процессе планирования аудита необходимо определить области риска, где наиболее вероятны нарушения, предусмотрев в плане и программе аудита более тщательную их проверку. К таким областям м.б. отнесены операции:

• неоднозначно трактуемые в законодательстве и сложные с точки зрения налогообложения;

• для которых предусмотрены нормативными документами различия в бух и нал учете;

• для которых предусмотрены учетной политикой аудируемого лица различия в бухгалтерском и налоговом учете;

• совершенные на суммы, признаваемые существенными в соответствии с рассчитанным уровнем существенности;

В рабочих документах аудитора и письменной информации ру­ководству аудитор отражает:

• обнаруженные факты нарушений в учете и при отражении информации в отчете о прибылях и убытках норм бухгалтерского и налогового зак-ва (в том числе при ис­числении налога на прибыль):

• возможные последствия этих нарушений для аудируемого лица;

• практические рекомендации по устранению допущенных аудируемым лицом нарушений.

Выполненные аудитором процедуры и выявленные в процес­се проверки ошибки и искажения находят отражение в рабочих до­кументах аудитора, а затем - в письменной информации руковод­ству аудируемого лица. Завершая аудит отчета о прибылях и убытках, следует установить существенность выявленных при его составле­нии ошибок и нарушений. При необходимости аудитор принимает решение о надлежащей модификации аудиторского заключения и выражении в нем мнения, отличного от безоговорочно положитель­ного.

Аудит отчета о прибылях и убытках предполагает проверку расходов, доходов и финансовых результатов деятельности организации.

Аудит отчета об изменениях капитала, содержащего пояснения к статьям бухгалтерского баланса раздела «Капитал и резервы», предполагает формирование мнения аудитора о достоверности во всех существенных отношениях показателей разделов «Изме­нения капитала» и «Резервы» указанной формы отчетности, а также справочной информации. .

В процессе аудита I раздела следует проверить тождественность:

• показателей отчетов об изменениях капитала за отчетный период и за предыдущие периоды.

• сальдо по соответствующим счетам учета капитала на опре­деленные даты и показателей отчета об изменении капитала

В отличие от бухгалтерского баланса отчет об изменениях капитала содержит информацию не только о величине капитала организа­ции на определенные даты в разрезе его составляющих, но и сведения об изменении его величины и основаниях таких изменений. Это обсто­ятельство требует проверки со стороны аудитора правильности пред­ставления такой информации.

Аудит отчета об изменениях капитала предполагает, прежде всего, конт­роль выполнения тождеств и правильности раскры­тия информации об основаниях изменений величин составляющих капитала организации.

Аудит второго раздела предполагает проверку информации о ре­зервах, создаваемых организацией. Информация о резервах приводится с указанием изменения их величин в течение года, Т.е. указываются остатки по видам резервов на начало года, суммы их пополнения и использования в течение года и остатки на конец года. Проверяется отмеченная информация с ис­пользованием данных учетных регистров, по соответствующим счетам учета,

Аудит отчета об изменениях капитала предполагает проверку согласованности показателей форм отчетности о величине резервного капитала, а также правильности представления информации об изме­нениях величины резервов в проверяемом периоде.

Отчет об изменениях капитала содержит также справочный раз­дел. Аудит показателей этого раздела предполагает проверку правиль­ности расчета организацией величины чистых активов и раскрытия информации о целевом финансировании. Для того чтобы убедиться в обоснованности величины чистых активов, аудитору следует само­стоятельно про извести их расчет, сравнив полученные результаты с дан­ными организации. Необходимо сопоставить результаты расчетов с раз­мером уставного капитала организации, поскольку он не может быть меньше стоимости чистых активов. Возможно выявление необходимо­сти уменьшения уставного капитала для доведения его величины до сто­имости чистых активов общества в соответствии с требованиями зако­нодательства.

Проверка же раскрытия информации о целевом финансирова­нии имеет место, если организацией в отчетном или предыдущем году были получены денежные средства из бюджета или внебюджетных фондов.

Аудит отчета о движении денежных средств

При проверке обоснованности сумм денежных средств, показан­ных в отчете о движенни денежных средств, следует осуществ­лять контрольные сопоставления:с показателями бухгалтерского баланса. Данные о, денежных средствах на начало года и конец отчетного периода по стро­ке 260 (графы 3 и 4), бухгалтерского баланса должны быть согласованы с суммами, отраженными соответственно. по статьям «Остаток денежных средств на начало отчетного года» и «Остаток денежных средств на конец отчетного пе­риода графы 3 отчета о движении денежных средств; данными учетных регистров.

Аудитор проверяет правильность представленной информации по указанным видам двятельности.

Завершая аудит отчета о движении денежных средств, следует проверить, соответствует ли сумма остатка денежных средств на нача­ло отчетного периода и чистого увеличения (уменьшения) денежных средств по всем видам деятельности остатку денежных средств в кассе и на счетах организации на конец отчетного периода.

Аудит приложения к бухгалтерскому балансу

Аудит формы № 5 отчетности «Приложение к бухгалтерскому балансу» предполагает проверку показателей в разрезе разделов указанной формы.

Аудит пояснительной записки

Пояснительная записка включена в состав годовой бухгалтерской отчетности и, как следствие, подлежит проверке аудитором. Не­обходимо убедиться, что пояснительная записка организации содержит данные:

• о деятельности организации в разрезе ее видов;

• об основных показателях деятельности;

• о факторах, повлияющих в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по ито­гам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и рас­пределения чистой. прибыли;

• другую информацию, полезную для получения более пол­ной и объективной картины о финансовом положении орга­низации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положе­нии.

Форма и последовательность представления информации в по­яснительной записке определяется организациями самостоятельно. Аудитору необходимо проследить, чтобы в пояснительной записке орга­низацией приводилась информация, которая обязательна для раскры­тия в соответствии с действующими ПБУ, но не нашла отражения в фор­мах отчетности, которые составляются организациями.

Аудиторские доказательства, позволяющие аудитору оценить полноту сведений, представленных организацией в пояснительной записке, включают информацию, полученную: из документов аудиру­емого лица; разъяснений его руководства; подтверждений, полученных от юридической службы или юридической организации, работающей с аудируемым лицом. В случае если аудитору не удалось получить над­лежащие аудиторские доказательства по вопросам, указанным выше, он должен соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение.

Факт не отражения существенных сведений рас­сматривается наряду с выявленными существенными ошибками и ис­кажениямии при водит к выражению аудитором мнения, отличного от безоговорочно положительного.

Выявленные аудитором нарушения могут влиять:

а) существенно на величину показателей бухгалтерской отчетности;

б) несущественно на величину показателей бухгалтерской отчетности, но могут нанести ущерб экономическому субъекту, его участникам, государству или третьим лицам.

Типичные ошибки:

- неполное заполнение всех обязательных реквизитов отчетности;

- не раскрытие в отчетности существенных показателей деят-ти пред-ия за отчетный период;- показатели отч-ти не подтверждены результатами инвентаризации;

- несопоставимость показателей отчетности с данными предыдущих периодов;

-отсутствие взаимоувязки отдельных показателей различных форм отч-ти;

- неправильное формирование показателей сводной бух отч-ти;

- наличие арифметических ошибок при подсчете показателей отч-ти, округлениях значений показателей;

- наличие исправлений и помарок в отчетности;- не составление промежуточной отч-ти;

- не включение в бухгалтерскую отчетность организации данных об обособленных подразделениях;

- недостаточные пояснения к бух отч-ти;

- не опубликование акционерными обществами своей бух отч-ти;

- не отражение существенных событий после отчетной даты в бух отч-ти;

- не раскрытие либо недостаточное раскрытие последствий условных фактов;

- не раскрытие инф либо неполное раскрытие об аффилированных лицах в отч-ти акционерных обществ;

- не раскрытие либо неполное раскрытие орг-ми, имеющими дочерние общества, информации по сегментам и др.