2.2. Основные нарушения, выявляемые при рассмотрении

бухгалтерских отчетов

Отчетность более половины налогоплательщиков не соответствует тем или иным требованиям нормативных документов, устанавливающих порядок составления и представления отчетности.

Неуплата налогов в бюджет может привести к привлечению налогоплательщика к ответственности. Разберемся, что нужно учитывать налогоплательщику, чтобы не допустить таких негативных последствий.

Согласно ст. 3 Налогового кодекса каждое лицо (как физическое, так и юридическое) обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы. Неисполнение лицом возложенных на него обязанностей является правонарушением, за которое установлена налоговая, административная и уголовная ответственность. При каких условиях налогоплательщики (плательщики сборов и налоговые агенты) могут быть привлечены к налоговой и уголовной ответственности?

В соответствии со ст. 107 НК РФ к налоговой ответственности может быть привлечено лицо, совершившее налоговое правонарушение. В данном случае речь идет о юридических лицах, а также физических лицах, достигших 16-летнего возраста.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное в нарушение законодательства о налогах и сборах действие (или бездействие) лица, за которое налоговым законодательством предусмотрена ответственность (ст. 106 НК РФ). Основания и порядок привлечения лиц к налоговой ответственности установлены Налоговым кодексом. При этом привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога.

Статьей 113 НК РФ установлен срок давности привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, он составляет три года. Для случаев неуплаты налога срок давности исчисляется со дня, следующего за днем окончания налогового периода, по итогам которого выявлена неуплата или неполная уплата сумм налога.

В течение трех лет налоговым органом может быть вынесено решение о привлечении лица, совершившего налоговое правонарушение, к ответственности.

Одним из главных принципов привлечения к налоговой ответственности является однократность, то есть за одно и то же налоговое правонарушение никто не может быть наказан дважды.

Главой 16 Налогового кодекса установлены виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение. К наиболее часто встречающимся на практике нарушениям можно отнести:

- нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

- нарушение срока представления сведений об открытии или закрытии счета в банке;

- непредставление налоговой декларации;

- грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

- неуплата (неполная уплата) налога (сбора) в бюджет;

- невыполнение обязанностей налогового агента;

- непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

К числу неправомерных деяний, за которые предусмотрена налоговая ответственность, относится, в частности, неуплата (неполная уплата) сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Размер ответственности за неуплату (неполную уплату) сумм налога (сбора) зависит от формы вины при совершении правонарушения. Если налоговое правонарушение совершено по неосторожности, то сумма штрафа составляет 20% от неуплаченной суммы налога, а если то же правонарушение совершено умышленно, то сумма штрафа возрастает в два раза и составляет 40%.

Распространенный пример умышленного уклонения от уплаты налогов - сотрудничество с так называемыми фирмами-однодневками, включаемыми в схемы ухода от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если отсутствует событие налогового правонарушения.

Неуплата налога приводит к возникновению задолженности налогоплательщика перед соответствующим бюджетом. Но если у налогоплательщика имеется переплата по этому же налогу, которая может быть зачтена в счет уплаты недоимки, то такая неуплата (занижение суммы налога, перечисленной в бюджет) не приводит к образованию задолженности перед бюджетом.

Не являются налоговым правонарушением, в результате совершения которого наступает ответственность по ст. 122 НК РФ, начисление и выплата заработной платы в размере меньшем, чем законодательно установленный МРОТ. В этом случае нарушается трудовое, а не налоговое законодательство.

Налоговым кодексом установлена не только мера ответственности за совершение налоговых правонарушений, но и обстоятельства, ее смягчающие. На основании п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа уменьшается не менее чем в два раза.

К обстоятельствам, наиболее часто признаваемым смягчающими в отношении организаций, можно отнести:

- совершение налогового правонарушения впервые;

- отсутствие умысла на совершение правонарушения;

- отсутствие причинения государству материального ущерба;

- самостоятельное выявление налогоплательщиком ошибки и внесение необходимых изменений в налоговую отчетность и др.

Для организаций, получающих бюджетное финансирование, смягчающим обстоятельством может быть признано неполучение достаточного финансирования.

В предусмотренных Налоговым кодексом случаях на налоговых агентов возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет налогов (п. 1 ст. 24 НК РФ). За неперечисление (неполное перечисление) сумм налогов, подлежащих удержанию, налоговый агент может быть привлечен к ответственности на основании ст. 123 НК РФ.

Налоговые органы имеют право взыскать с налогового агента штраф, пени и сумму недоимки, если налог был им удержан у налогоплательщика, но не перечислен в бюджет. Если такое удержание не было произведено, то налоговый орган вправе взыскать штраф и пени.

Физическое лицо может быть привлечено к уголовной ответственности, если совершенное нарушение законодательства о налогах и сборах содержит признаки преступления. В этом случае налоговые органы обязаны направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Признаки преступления при нарушении законодательства о налогах и сборах предусмотрены ст. ст. 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ. Такой же вывод следует из Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

Признаками преступления, а также их субъектами являются:

- непредставление физическим лицом налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов (сборов) физическим лицом в крупном или особо крупном размере;

- непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекших за собой неуплату налогов (сборов) с организации в крупном или особо крупном размере. Субъектами преступления могут быть руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер, иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий, как подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов;

- неисполнение налоговым агентом в личных интересах обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов, подлежащих в соответствии с законодательством о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, в крупном или особо крупном размере. Субъектом преступления может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению;

- сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, в крупном размере. Субъектом преступления в подобном случае может быть собственник или руководитель организации либо иное лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, или индивидуальный предприниматель.

При исчислении размера уклонения от уплаты налогов надлежит сложить суммы всех неуплаченных не только налогов, но и сборов. Вместе с тем преступлением может быть признано уклонение от уплаты единственного налога (сбора). Исчисление доли неуплаченных налогов необходимо осуществлять исходя из суммы всех налогов (сборов), подлежащих уплате за период в пределах трех финансовых лет подряд, а не по каждому налоговому периоду или финансовому году, даже если доля уклонения не превышает пороговых значений в каждом из периодов.

Если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) он не уплатил в полном объеме, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления данных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Не позднее дня, следующего за днем отправки, руководитель налогового органа обязан вынести решение о приостановлении исполнения решения о привлечении к ответственности и решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа (до момента, пока он не получит сообщение от органов внутренних дел об отказе в возбуждении уголовного дела или его прекращении).

Если физическое лицо будет признано виновным и понесет уголовную ответственность, оно не будет нести ответственность, предусмотренную Налоговым кодексом.

Одной из причин очередей в налоговых инспекциях является исправление ошибок, допущенных налогоплательщиком при заполнении документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов. Такого рода ошибки обычно не ведут к завышению или занижению налога, но замедляют работу налогового инспектора при приеме отчетности, так как необходимые исправления вносятся налогоплательщиком непосредственно в момент сдачи.

Заполняя декларацию, налогоплательщики зачастую не обращаются к инструкциям по заполнению деклараций по конкретным видам налогов, при этом порядок заполнения, например, титульного листа в основном по всем декларациям одинаков. Значительно сокращается доля такого рода ошибок при составлении отчетности в электронном виде, как на магнитных носителях, так и в системе сдачи отчетности через Интернет. При формировании электронной копии формы отчетности проходят дополнительный контроль, как по заполнению обязательных реквизитов, так и арифметический и междокументальный контроль.

Все данные, вносимые в налоговую декларацию на бумажных носителях, должны заполняться четко, с возможностью их однозначного прочтения, только шариковой или перьевой ручкой. Также допускается представление компьютерной распечатки декларации. Если для заполнения налоговых деклараций используется программное обеспечение МНС России "Налогоплательщик ЮЛ", то не только сокращается время заполнения деклараций, но и бланки деклараций всегда актуальны с учетом изменений в налоговом законодательстве.

В настоящее время принят ряд документов, регламентирующих прием бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде:

- Федеральный закон от 28 декабря 2001 г. N 180-ФЗ "О внесении изменения в статью 80 части первой Налогового кодекса Российской Федерации";

- Федеральный закон от 28 марта 2002 г. N 32-ФЗ "О внесении изменения и дополнения в Федеральный закон "О бухгалтерском учете";

- Приказ МНС России от 2 апреля 2002 г. N БГ-3-32/169 "Об утверждении Порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи" (зарегистрирован в Минюсте России 16 мая 2002 г. N 3437);

- Приказ МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@ "Об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи";

- Приказ Федеральной налоговой службы от 11 декабря 2009 г. N ШТ-7-6/593@ "Об утверждении Форматов, используемых в электронном документообороте, при представлении налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде (на основе XML) (версия 5)";

- Приказ Федеральной налоговой службы от 1 февраля 2005 г. N САЭ-3-13/22@ "О проведении пилотного проекта системы приема налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в интересах межрегиональных инспекций ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам";

- Приказ Федеральной налоговой службы от 4 марта 2010 г. N ММ-7-6/96@ "О внесении изменений в Приказ МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@ "Об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи".

Рассмотрим ошибки, допускаемые налогоплательщиком при заполнении отдельных частей налоговых деклараций.

Анализ основных ошибок, допускаемых налогоплательщиками при заполнении титульного листа налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, показывает, что необходимо обратить внимание на следующие моменты:

- при заполнении наименования организации необходимо указывать полное наименование организации. Например, не "ООО", а "Общество с ограниченной ответственностью";

- период, за который представляется декларация, зависит от вида налога. Необходимо учитывать, какие декларации представляются ежемесячно, а какие - ежеквартально;

- фамилия, имя, отчество как руководителя, так и главного бухгалтера указываются полностью.

Все реквизиты, расположенные на титульном листе налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, являются обязательными к заполнению. Однако налогоплательщики неверно считают, что достаточно заполнить наименование организации и ее ИНН, - вот и происходят заторы во времени при приеме деклараций. Кроме того, обращаем ваше внимание на то, что титульный лист большинства деклараций состоит из 4 листов, которые заполняются соответствующими организациями.

В каждую графу декларации проставляется только один показатель. Единица измерения показателей отчетности определяется в зависимости от требований по заполнению данной декларации. Если у организации нет показателя, предусмотренного какой-либо графой, то в ней ставится прочерк.

На листах деклараций, предназначенных для заполнения показателей, необходимых для расчета сумм налога, указываются ИНН и КПП организации. Если в декларациях отдельные листы или данные требуют подтверждения достоверности и полноты, то они заверяются подписями руководителя, главного бухгалтера или уполномоченного представителя. При необходимости подпись подтверждается печатью организации (например, в декларации по НДС печать ставится на каждом листе декларации). Не забывайте расшифровывать общие суммы показателей.

Для исправления ошибок необходимо перечеркнуть неверное значение показателя, вписать правильное значение и проставить подпись должностных лиц организации, представивших декларацию, подпись индивидуального предпринимателя или уполномоченного представителя с указанием даты исправления. Все исправления должны быть заверены печатью (штампом) организации или печатью индивидуального предпринимателя (при ее наличии). Не допускается исправление ошибок с помощью корректирующих средств.

При заполнении налоговых деклараций налогоплательщики могут обращаться к следующим Инструкциям по заполнению:

- Приказ Минфина России от 14 ноября 2006 г. N 146н "Об утверждении форм налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, налоговой декларации по акцизам на табачные изделия и порядков их заполнения" (с изм. от 20 декабря 2007 г.);

- рекомендуемый порядок заполнения Расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также по расходам на выплату страхового обеспечения (форма N 4 ФСС РФ) (утв. Приказом Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 06.11.2009 N 871н);

- рекомендуемый порядок заполнения Расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (разработан в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования");

- Приказ Минфина России от 5 мая 2008 г. N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения" (с изменениями и дополнениями);

- Приказ Минфина России от 20 февраля 2008 г. N 27н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и Порядков их заполнения";

- Приказ Минфина России от 13 апреля 2006 г. N 65н "Об утверждении формы налоговой декларации по транспортному налогу и Порядка ее заполнения" (с изменениями и дополнениями);

- Приказ Минфина России от 16 сентября 2008 г. N 95н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и Порядков их заполнения".