3.2 Использование счета 45 «Товары отгруженные» при комиссионной торговле

Покупка (продажа) товаров может осуществляться не напрямую с продавцом (покупателем), а через посредников. Одним из самых распространенных посреднических договоров в оптовой торговле является договор комиссии.

ООО «КУРЬЕР» ведет торговые операции без использования счета 45 «Товары отгруженные». Предлагается ввести использование этого счета при комиссионной торговле.

Рассмотрим порядок приобретения товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах. В данной ситуации после заключения договора комитент – ООО «КУРЬЕР» перечисляет комиссионеру ЗАО «Сатурн» денежные средства, необходимые для приобретения товаров. Закупленные товары могут поступать комиссионеру или непосредственно комитенту.

Согласно п. 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» вознаграждение, уплачиваемое посреднической организации, через которую приобретены товары, наряду с другими расходами по их покупке, включается в себестоимость товаров. Т.к. сопутствующие расходы, возникающие при приобретении товаров по договору комиссии, обычно растянуты во времени, для формирования себестоимости товаров, целесообразно использовать в бухгалтерском учете счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» [5].

Рассмотрим пример 3.2.1. ООО «КУРЬЕР» заключила договор комиссии с ЗАО «Сатурн». ООО «КУРЬЕР» перечислила 50 000 руб. ЗАО «Сатурн» на покупку товаров. ЗАО «Сатурн» приобрел товары для ООО «КУРЬЕР» на сумму 20 000 руб., без НДС; расходы ЗАО «Сатурн» по транспортировке составили 6 000 руб., в т. ч. НДС (ставка НДС 18%). Вознаграждение ЗАО «Сатурн» за оказанные услуги составило 5 000 руб., в т. ч. НДС (ставка НДС 18%).

В таблице 3.2.1 приведены проводки, отражающие приобретение товаров по договору комиссии в бухгалтерском учете комитента (таблица 3.2.1).

Таблица 3.2.1 – Структура хозяйственных операций приобретения товаров при учете у комитента

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Отражено перечисление денежных средств комитенту	50 000	76	51
Отражено приобретение товара. Товар может поступать как от поставщика, так и от комиссионера. Проводка делается на основании отчета комиссионера с приложением учетных первичных документов	20 000	15	76
Отражены транспортные расходы комиссионера, возникшие при покупке товара. Проводка делается на основании отчета комиссионера с приложением учетных первичных документов	5 084,75	15	76
Отложен НДС к возмещению, относящийся к транспортным расходам комиссионера	915,25	19	76
Отражено комиссионное вознаграждение, предъявленное комиссионером	4 237,29	15	60
Отложен НДС к возмещению, относящийся к комиссионному вознаграждению	762,71	19	60
Приняты товары к учету после окончательного формирования стоимости	29 322,04	41	15
Отражен НДС к возмещению в бюджет, относящийся к товарам и расходам на их приобретение	1 677,96	68	19

Теперь рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комитента операций продажи товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах. Рассматриваемая схема проводок отражает следующий порядок событий.

Продавец (комитент) – ООО «КУРЬЕР» отгружает товары посреднику (комиссионеру) – ЗАО «Сатурн». Посредник осуществляет продажу товара покупателю – ЗАО «Индустрия-сервис». Расчеты за полученные товары покупатель производит с посредником (комиссионером). Далее посредник отчитывается перед продавцом (комитентом) о результатах продаж, определяет сумму комиссионного вознаграждения и перечисляет денежные средства, полученные за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения. Денежные средства могут перечисляться комитенту в полном объеме (определяется условиями договора комиссии). В этом случае продавец (комитент), на основании предоставленных счетов и актов выполненных работ, оплачивает комиссионное вознаграждение посреднику (комиссионеру) отдельно.

Рассмотрим пример 3.2.2. ООО «КУРЬЕР» заключила договор комиссии с ЗАО «Сатурн» для продажи товаров покупателю – ЗАО «Индустрия-сервис». ООО «КУРЬЕР» отгружает товары ЗАО «Сатурн» на сумму 15 000 руб. ЗАО «Сатурн» реализует товары ЗАО «Индустрия-сервис» за 25 000 руб. без НДС; расходы ЗАО «Сатурн» по транспортировке составили 6 000 руб., в т. ч. НДС (ставка НДС 18%). Вознаграждение ЗАО «Сатурн» за оказанные услуги составило 5 000 руб., в т. ч. НДС (ставка НДС 18%).

В таблице 3.2.2 приведены проводки, отражающие продажу товаров по договору комиссии в бухгалтерском учете комитента (таблица 3.2.2).

Таблица 3.2.2 – Структура хозяйственных операций продажи товаров при учете у комитента (комиссионер участвует в расчетах)

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Отражаем отгрузку товаров комиссионеру для дальнейшей реализации	15 000	45	41
Отражаем реализацию товаров на основании отчета комиссионера (экземпляры или копии счетов фактур должны прилагаться к отчету)	25 000	76	90-1
Списываем себестоимость проданных товаров	15 000	90-2	45
Отражаем транспортные расходы комиссионера на основании отчета комиссионера (с приложенными документами, подтверждающими понесенные расходы)	5 084,75	44	76
Отражаем НДС, относящийся к транспортным расходам комиссионера	915,25	19	76
Отражаем комиссионное вознаграждение на основании актов и счетов комиссионера	4 237,29	44	60
Отражаем НДС, относящийся к комиссионному вознаграждению	762,71	19	60
Отражен НДС к возмещению в бюджет, относящийся к товарам и расходам на их приобретение	1 677,96	68	19
Комиссионер перечисляет денежные средства комитенту за проданные товары	20 000	51	76
Финансовый результат	10 000	90-9	99

Так же рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комитента операций продажи товаров по договору комиссии без участия комиссионера, в расчетах используя данные примера 3.2.2.

В данной ситуации учетные первичные документы (товарная накладная, счет фактура), передаваемые покупателю, формируются от лица продавца. Соответственно и расчеты покупателя за проданные товары производятся напрямую с продавцом.

В таблице 3.2.3 приведены проводки, отражающие продажу товаров по договору комиссии в бухгалтерском учете комитента.

Таблица 3.2.3 – Структура хозяйственных операций при учете у комитента (комиссионер не участвует в расчетах)

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Отражаем отгрузку товаров комиссионеру для дальнейшей реализации	15 000	45	41
Отражаем реализацию товаров	25 000	62	90-1
Списываем себестоимость проданных товаров	15 000	90-2	45
Отражаем получение денежных средств от покупателя	25 000	51	62
Отражаем комиссионное вознаграждение на основании актов и счетов комиссионера	4 237,29	44	60
Отражаем НДС, относящийся к комиссионному вознаграждению	762,71	19	60
Отражен НДС к возмещению в бюджет, относящийся к вознаграждению комиссионера	762,71	68	19
Комиссионер перечисляет денежные средства комитенту за проданные товары	25 000	51	76
Отражаем перечисление суммы комиссионного вознаграждения	5 000	60	51
Финансовый результат	10 000	90-9	99

Таким образом, при использовании счета 45 «Товары отгруженные» при заключении договора комиссии с посредником расходы на продажу товаров у ООО «КУРЬЕР» возрастают на сумму вознаграждения комиссионера. Следовательно, то приводит к увеличению себестоимости товаров и следовательно к снижению налогооблагаемой прибыли организации. Поэтому введение счета 45 «Товары отгруженные» и заключение договора комиссии не выгодно ООО «КУРЬЕР».