4. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению

В соответствии с Налоговым кодексом РФ с 1 января 2001 г. введен единый социальный налог (ЕСН), зачисляемый в государственные внебюджетные фонды - Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования РФ и предназначенный для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Плательщиками единого социального налога признаются организации, производящие выплаты физическим лицам.

Объектом налогообложения для исчисления налога признаются выплаты, вознаграждения и иные доходы, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям. Детальный перечень объектов налогообложения, налоговая база, доходы, не подлежащие налогообложению, налоговые льготы изложены в части второй НК РФ.

Сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Для различных налогоплательщиков в зависимости от размера налоговой базы на каждого отдельного работника, определяемой нарастающим итогом с начала года, устанавливаются различные ставки ЕСН.

Для налогоплательщиков-работодателей, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования, применяются следующие ставки:

Налоговая база на каждого работника нарастающим итогом с начала года	Федеральный бюджет	Фонд социального страхования	Фонды обязательного медицинского страхования		Итого
			Федеральный фонд	Территориальные фонды
До 280 000 руб.	20,0%	2,9%	1,1%	2,0%	26,0%
От 280 001 руб. до 600 000 руб.	56 000 руб. + 7,9% с суммы, превышающей 280 000 руб.	8 120 руб. + 1% с суммы, превышающей 280 000 руб.	3 080 руб. + 0,6% с суммы, превышающей 280 000 руб.	5 600 руб. + 70,5% с суммы, превышающей 280 000 руб.	72 800 руб. + 10% с суммы, превышающей 280 000 руб.
Свыше 600 000 руб.	81 280 руб. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 руб.	11 320 руб.	5 000 руб.	7 200 руб.	104 800 руб. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Размер взносов ЕСН определяется умножением суммы начисленных всем работникам организации доходов на установленную ставку.

Налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу ежемесячно в срок, но не позднее 15-го числа следующего месяца.

Отчисления ЕСН включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

Для расчетов по единому социальному налогу используется пассивный счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Начисленная сумма отражается по кредиту счета 69, а перечисленные и использованные суммы - по дебету этого счета.

К счету 69 необходимо открыть субсчета:

69-1 «Расчеты по социальному страхованию» - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в фонд социального страхования, и взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

69-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению» - для учета расчетов по взносам на пенсионное страхование, перечисляемым в пенсионный фонд;

69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию» - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования.

К этим субсчетам открываются субсчета второго порядка.

Для учета расчетов с фондом социального страхования по ЕСН и взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний субсчет 69-1 разбивается на субсчета:

69-1-1 «Расчеты с фондом социального страхования по единому социальному налогу»;

69-1-2 «Расчеты с фондом социального страхования по взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Для учета взносов в пенсионный фонд по страховой и накопительной частям трудовой пенсии субсчет 69-2 разбивается на субсчета:

69-2-1 «Расчеты по страховой части трудовой пенсии»;

69-2-2 «Расчеты по накопительной части трудовой пенсии».

Для учета расчетов с федеральным и территориальным фондами обязательного медицинского страхования субсчет 69-3 разбейте на субсчета:

69-3-1 "Расчеты с федеральным фондом обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "Расчеты с территориальным фондом обязательного медицинского страхования".

Часть ЕСН перечисляется в федеральный бюджет. Для учета этих сумм используется счет 68 субсчет «Расчеты по ЕСН».

Суммы начисленного ЕСН отражаются по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы работникам организации.

После начисления заработной платы отражают начисление ЕСН по кредиту субсчетов счета 69 и счета 68 субсчет «Расчеты по ЕСН»:

Д сч.20, 23, 25, 26, 29, 44 К сч.69-1-1 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Фонд социального страхования;

Д сч.20, 23, 25, 26, 29, 44 К сч.69-3-1 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Д сч.20, 23, 25, 26, 29, 44 К сч.69-3-2 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в территориальный фонд обязательного медицинского страхования;

Д сч.20, 23, 25, 26, 29, 44 К сч.68 субсчет «Расчеты по ЕСН» - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в федеральный бюджет (в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет засчитывается сумма взноса на обязательное пенсионное страхование работников).

Взносы на пенсионное страхование начисляют на заработную плату и другие выплаты сотрудникам, которые облагают ЕСН. Сумма взносов на пенсионное страхование уменьшает сумму ЕСН, которая перечисляется в федеральный бюджет.

При начислении взносов оформляется запись:

Д сч.68 субсчет «Расчеты по ЕСН» К сч.69-2-1 - начисленные взносы по страховой части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет;

Д сч.68 субсчет «Расчеты по ЕСН» К сч.69-2-2 - начисленные взносы по накопительной части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет.

Если организация осуществляет строительство для собственных нужд или проводит реконструкцию основных средств, то начисление ЕСН с заработной платы работников, занятых на этих работах, отражается в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы":

Д сч.08 К сч.69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет «Расчеты по ЕСН») - начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых на строительстве объекта основных средств.

Если организация осуществляет работы, доходы от которых учитывают как прочие, то суммы начисленной заработной платы сотрудникам, занятым на таких работах, также облагают ЕСН:

Д сч.91-2 К сч.69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет «Расчеты по ЕСН») - начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых в процессе получения прочих доходов.

Если работники организации выполняют работы, затраты по которым учитывают в составе расходов будущих периодов (например, внедрение в производство нового вида продукции), то ЕСН с их заработной платы отражается проводкой:

Д сч.97 К сч.69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет «Расчеты по ЕСН») - начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых выполнением работ, затраты по которым учитываются как расходы будущих периодов.

Перечисление авансовых взносов во внебюджетные фонды отражается проводками:

Д сч.69-1-1 К сч.51 - перечислен ЕСН в фонд социального страхования;

Д сч.69-3-1 К сч.51 - перечислен ЕСН в федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Д сч.69-3-2 К сч.51 - перечислен ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования;

Д сч.68 субсчет «Расчеты по ЕСН» К сч.51 - перечислен ЕСН в федеральный бюджет;

Д сч.69-2-1 К сч.51 - перечислены авансовые взносы по страховой части трудовой пенсии;

Д сч.69-2-2 К сч.51 - перечислены авансовые взносы по накопительной части трудовой пенсии.

В соответствии с законодательством РФ организации производят расчет обязательных страховых взносов на начисленной оплате труда по всем основаниям в фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Ставки страховых тарифов устанавливаются в процентах от начисленной оплаты труда в зависимости от класса профессионального риска.

Класс профессионального риска - это уровень производственного травматизма, профессиональной заболеваемости и расходов на обеспечение по страхованию, сложившийся в отраслях (подотраслях) экономики.

Суммы страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний относятся на те же счета, на которые отнесена начисленная заработная плата.

Пример. Отразить в учете организации, осуществляющей деятельность информационных технологий, начисление и перечисление заработной платы, ЕСН и страховых взносов, а также удержание НДФЛ за февраль 2009 г. на примере одного работника 1977 года рождения, не имеющего детей, должностной оклад которого составляет 25 000 руб.

В бухгалтерском учете организации следует оформить следующие записи:

№	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Начислена заработная плата работнику	20	70	25 000
2	Начислен ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ (25 000 руб. х 2,9%)	20	69-1-1	725
3	Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (25 000 руб. х 0,2%)	20	69-1-2	50
4	Начислен ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет (25 000 руб. х 20%)	20	68	5 000
5	ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, уменьшен на сумму взносов по страховой части трудовой пенсии (25 000 руб. х 8%)	68	69-2-1	2 000
6	ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, уменьшен на сумму взносов по накопительной части трудовой пенсии (25 000 руб. х 6%)	68	69-2-2	1 500
7	Начислен ЕСН в части, зачисляемой в федеральный фонд ОМС (25 000 руб. х 1,1%)	20	69-3-1	275
8	Начислен ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд ОМС (25 000 руб. х 2%)	20	69-3-2	500
9	Удержан НДФЛ с заработной платы работника (25 000 руб. х 13%)	70	68	3 250
10	Перечислен НДФЛ в бюджет	68	51	3 250
11	Выплачена заработная плата работнику (25 000 - 3 250)	70	50	21 750
12	Перечислен ЕСН в ФСС	69-1-1	51	725
13	Перечислены страховые взносы от несчастных случаев	69-1-2	51	50
14	Перечислен ЕСН в федеральный бюджет	68	51	1 500
15	Перечислены взносы по страховой части трудовой пенсии	69-2-1	51	2 000
16	Перечислены взносы по накопительной части трудовой пенсии	69-2-2	51	1 500
17	Перечислен ЕСН в Федеральной ФОМС	69-3-1	51	275
18	Перечислен ЕСН в территориальный ФОМС	69-3-2	51	500

Средства фонда социального страхования могут использоваться организацией на выплату пособий по временной нетрудоспособности, а также на выплату других видов пособий по государственному социальному страхованию.

Пособия по временной нетрудоспособности выдаются в следующих случаях: при заболевании (травме), связанной с утратой трудоспособности; санаторно-курортном лечении; болезни члена семьи в случае необходимости ухода за ним; карантине; временном переводе на другую работу в связи с заболеванием; по другим основаниям. Пособие назначается в соответствии с выданным работнику лечащим учреждением листком нетрудоспособности.

Пособие по временной нетрудоспособности исчисляется из фактического заработка работника, в который включаются: все виды заработной платы, денежных премий, предусмотренные системой оплаты труда; надбавки и доплаты к заработной плате. В сумму заработка, из которого исчисляется пособие, не включаются: заработная плата за работу в сверхурочное время; плата за работу по совместительству как в другой организации, так и по месту основной работы; доплата за работу, не входящую в основные обязанности рабочего или служащего по основной работе; заработная плата за дни простоя, за время очередного и дополнительного отпусков; заработная плата за работу в праздничные дни и в дни еженедельного отдыха, если работник в это время не должен был работать согласно существующему графику.

Пошаговый расчет пособий по временной нетрудоспособности выглядит следующим образом:

1. Определение расчетного периода: расчетным периодом являются 12 месяцев, предшествовавших месяцу наступления нетрудоспособности.

2. Расчет заработка для определения суммы пособия (в него входят все выплаты, включаемые в налоговую базу по ЕСН).

3. Определение среднего дневного заработка: для этого сумму начисленного за отчетный период заработка делим на число календарных дней в этом периоде.

4. Определение размера дневного пособия в зависимости от страхового стажа: если такой стаж составляет 8 лет и более, пособие оплачивается в размере 100% среднего заработка. При страховом стаже от 5 до 8 лет - 80%, до 5 лет - 60%. Если страховой стаж составляет менее 6 месяцев, по пособие выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц одного МРОТ.

5. Определение величины пособия: для этого размер дневного пособия, откорректированного на страховой стаж, умножаем на число календарных дней, пропущенных из-за болезни.

6. Сравнение полученного размера пособия по временной нетрудоспособности с его максимальным размером: если рассчитанная величина меньше установленного максимума, то пособие выплачивается исходя из фактического заработка (в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 2008 г. N 216-ФЗ максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности в 2009 г. составлял 18 720 рублей за один календарный месяц).

7. С 1 января 2007 года работодатель всегда оплачивает первые 2 дня нетрудоспособности (независимо от того, приходятся они на рабочие или выходные дни). Остальную сумму пособия компания возмещает за счет средств обязательного социального страхования.

При начислении пособия по временной нетрудоспособности в учете формируется запись:

Д сч.69-1-1 К сч.70 - начислено работнику пособие за счет средств социального страхования.

С суммы начисленного пособия необходимо удержать НДФЛ:

Д сч.70 К сч.68 - удержан налог на доходы физических лиц.

Пример. Работник основного производства ЗАО «Ветер» проболел с 18 по 27 января 2009 г. Ежемесячный оклад работника составляет 17 500 руб. Общий страховой стаж к началу болезни - 6 лет 4 месяца.

Расчет пособия по временной нетрудоспособности выглядит следующим образом:

1. Расчетный период - 366 дней - с 18 января 2008 г. по 17 января 2009 г.

2. 17 500 руб. х 12 месяцев = 210 000 руб. - заработок за расчетный период.

3. 210 000 руб. : 366 дней = 573,77 руб. - средний дневной заработок.

4. 573,77 руб. х 80% = 459,02 руб. - размер дневного пособия в зависимости от страхового стажа.

5. 459,02 руб. х 10 дней болезни = 4590,2 руб. - величина пособия.

6. 459,02 руб. < 603,87 руб. (размер рассчитанного дневного пособия меньше, чем максимальное дневное пособие (18 720 руб. : 31 день = 603,87 руб.)), следовательно, пособие выплачивается исходя из фактического заработка.

В соответствии с произведенным расчетом бухгалтеру ЗАО «Ветер» следует сформировать следующие бухгалтерские проводки:

№	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Начислено работнику пособие по временной нетрудоспособности за первые 2 дня болезни (459,02 руб. х 2 дня)	20	70	918,04
2	Начислено работнику пособие за оставшиеся дни болезни за счет средств ФСС (459,02 х 8 дней)	69-1-1	70	3 672,16
3	Удержан НДФЛ с величины пособия ((918,04 руб. + 3 672,16 руб.) х 13%)	70	68	597
4	Перечислен НДФЛ в бюджет	68	51	597
5	Выдано работнику пособие из кассы (918,04 + 3 672,16 - 597)	70	50	3 993,2

Все организации ежемесячно по начисленным и уплаченным платежам ЕСН представляют расчет в налоговые органы. По окончании квартала в ФСС представляется отчет о суммах, использованных на выплату пособий, направленных на санаторно-курортное обслуживание и подлежащих перечислению в ФСС.