4.2. АНАЛИЗ ЛОГИСТИЧЕСКИХ ИЗДЕРЖЕК И СЕБЕСТОИМОСТИ ТОВАРА

Основной задачей анализа логистических затрат является изыскание путей их снижения. Для определения влияния статей затрат на их общее значение нужна группировка затрат. В ходе анализа выявляются конкретные причины изменения затрат, связь с себестоимостью и другими экономическими результатами производства товаров и услуг. На рис. 4.4 представлены типовые направления анализа затрат.

Анализ себестоимости по статьям калькуляции выполняется, ^как правило, для готовой продукции предприятия (производ­ственных подразделений) и по отдельным работам и услугам, ^ализ позволяет установить, по каким статьям достигнута эко-

233

номия по сравнению с предыдущим периодом, а по каким допу­щен перерасход. Особого внимания требуют статьи, по которым произошли наибольшие изменения или допущен перерасход.

Анализ статей прямых калькуляционных расходов позволяет вы­явить влияние факторов, которые вызвали их изменения, устано­вить причины и виновников отклонений.

Особый интерес представляет анализ себестоимости отдельных видов продукции {работ, услуг), поскольку себестоимость влияет на _их рентабельность и экономические результаты предприятия. Анализируются изделия, имеющие наибольший удельный вес в объеме продукции предприятия, убыточные изделия (работы, услуги) и изделия с наиболее высокой рентабельностью. При ана­лизе себестоимости изделий следует иметь в виду, что значительный перерасход может быть допущен по отдельным статьям калькуля­ции при отсутствии перерасхода по себестоимости изделия в целом.

Значительную часть себестоимости изделия составляют кос­венные расходы. Этим объясняется необходимость анализа смет расходов на обслуживание производства и управление, в состав ко­торых входят логистические издержки. При анализе этих расходов оценивают динамику расходов как в целом, так и по отдельным видам затрат, анализируют изменение расходов в расчете на один рубль продукции как в целом по смете, так и по отдельным видам затрат, изучают причины превышения расходов и экономии рас­ходов по сметам.

При этом сравниваются темпы роста объема производства продукции с темпами роста расходов на обслуживание производ­ства и управление и устанавливается зависимость изменения этих темпов. Темп роста объема продукции должен опережать темп роста указанных расходов. В этом случае происходит относитель­ное сокращение расходов в расчете на один рубль продукции, что учитывается в экономических расчетах при принятии хозяй­ственных решений.

Структуру себестоимости логистических услуг можно характе­ризовать через процентное соотношение отдельных статей или групп затрат. Она изменяется в течение времени и отличается по предприятиям и организациям, входящим в качестве элементов в «Цепочку ценностей». Например, структура затрат на транс­портные услуги зависит от следующих факторов:

• структуры парка предприятия;

• направлений перевозок;

• расстояния и условий в странах;

• от масштаба предприятия и степени его специализации на международных автомобильных перевозках грузов; эффективности использования подвижного состава.

235

В качестве примера можно привести структуру затрат ино­странных перевозчиков. Здесь интерес представляет не только сама структура, но и способ группировки затрат. По данным жур­нала Les Cahiers de L'observatoire, в структуре затрат французских перевозчиков (рис. 4.5) основной удельный вес (53,53%) прихо­дится на переменные затраты. В том числе (%): заработная плата водителей составляет — 23,9; дорожные расходы — 6,56; амортиза­ция подвижного состава — 23,9; страхование — 2,5. Покилометровые затраты составляют 32,21% и включают (%): затраты на топливо (16,81); восстановление изношенных шин (3,2); ремонт подвиж­ного состава (8,6); оплату платных автодорог - 2,6. На третью группу — затраты на ездку или косвенные расходы — приходится примерно 15,26%.

Щ косвенные затраты □ платные дороги Щ ремонт шин Щ ремонт и ТО Н топливо

• зарплата водителей ЕЗ дорожные расходы

• страхование || амортизация

Рис. 4.5. Структура затрат автоперевозчиков Франции на транспортные услуги

В структуре затрат немецких перевозчиков отмечается иное распределение и, соответственно, влияние отдельных статей на общие их значения (рис. 4.6). Во Франции и Германии отлича­ются подходы к группировке затрат:

• в Германии доля затрат на техническое обслуживание (ТО) и ремонт подвижного состава больше, чем во Франции, и со­ставляет 11,7%;

• затраты на топливо в структуре французских перевозчиков превышают долю аналогичных затрат немецких перевозчиков и составляют 16,81%;

• то же наблюдается по статье амортизация подвижного со­става.

236

Рис. 4.6. Структура затрат автоперевозчиков Германии

В формировании структуры себестоимости российских пред­приятий транспортных услуг преобладают следующие тенденции:

• более низкие затраты на топливо (в связи с объективно мень­шей его стоимостью на внутреннем рынке);

• затраты на ремонт — одни из самых высоких (преобладают по­держание машины со средним сроком эксплуатации от 4 до 7 лет с более высокими эксплуатационными расходами);

• более низкий уровень оплаты труда (характерно для предпри­ятий Украины и Беларуси).

Анализ логистических затрат является важным элементом управления Л С. Он подготавливает информацию для их обосно­ванного планирования. Затраты подвергаются анализу как в целом по системе логистики, так и по производственным подразделе­ниям, экономическим элементам затрат и статьям калькуляции, видам деятельности, единицам работ, услуг, стадиям производ­ственного процесса и другим объектам учета. Направления ана­лиза логистических затрат представлены на рис. 4.7. Для анализа логистических процессов используются следующие методы:

• предварительный (основанный на изучении и сравнении), структурный и динамический анализ явлений;

• причинно-следственный анализ, позволяющий определять влияние конкретных факторов на возникающие отклонения и ха­рактер влияния каждого из этих факторов;

• управленческий анализ, позволяющий оценивать эффектив­ность намечаемых мероприятий в сфере логистики.

При проведении анализа необходимо фактический уровень за­трат отчетного периода сравнить с достигнутым за предыдущий период или установленным планом, выявить объем и причины

изменения затрат по составу и структуре, установить факторы, обусловившие рост или сокращение затрат, вскрыть резервы их возможного снижения. Анализ предполагает исследование затрат на производство и реализацию услуг в разрезе экономических элементов, что позволяет выявить изменения материало-, фондо-и зарплатоемкости (трудоемкости) услуг.

Уменьшение удельного веса материальных затрат при относи­тельном увеличении затрат на оплату труда связано со структур­ными сдвигами в составе услуг. Отдельного рассмотрения требует увеличение расходов на оплату услуг сторонних организаций. Изменение доли амортизации в общей сумме затрат отражает ди­намику фондоемкости, а также переход к иному способу расчета амортизации. В ходе анализа выявляются конкретные причины изменения доли амортизации и ее влияние на экономические ре­зультаты деятельности.

Применительно к затратам на транспортировку (как определя­ющим в ЛС) анализ может проводиться по нескольким направле­ниями:

1. анализ по калькуляционным статьям;

1. анализ смет расходов на обслуживание производства и управления;

2. анализ затрат на 1 руб. объема производства услуг.

Объектом анализа себестоимости по калькуляционным ста­тьям служит, как правило, себестоимость оказанных услуг пред­приятия (производственных подразделений). Анализ себестои­мости отдельных видов услуг дает представление о возможностях влияния на рентабельность и экономические результаты в целом. Например, анализируются рейсы, имеющие наибольший удель­ный вес в объеме работ автотранспортного предприятия, убыточ­ные рейсы, а также те, которые характеризуются наибольшей рентабельностью.

Второй вид анализа (смет расходов), в частности на содержа­ние и эксплуатацию машин и прочего оборудования, позволяет оценить динамику расходов в целом и по отдельным статьям. При анализе косвенных расходов сравнивают темпы роста объема со­вершенных рейсов с темпами роста расходов на обслуживание производства и управление и устанавливают взаимосвязь измене­ния этих темпов.

Отклонение фактических расходов на содержание и эксплуа­тацию машин и оборудования от сметного уровня в основном вы­зывают два фактора: изменение объема оказания услуг и наруше-

239

ние сметы расходов. Для выявления роли каждого фактора рас­ходы подразделяют на переменные (меняющиеся под влиянием изменения объема производства) и условно-постоянные (мало за­висящие от объема производства). К переменным статьям расхода, например, можно отнести: амортизацию, эксплуатацию машин и оборудования, внутрихозяйственные перемещения грузов и неко­торые другие. Анализ сводится к контролю за соблюдением смет и рассмотрению обоснованности изменения запланированного уровня расходов и уровня их выполнения, выяснению причин и виновников перерасхода отдельных статей или сметы в целом.

При третьем виде анализа затрат в сфере транспортировки в качестве обобщающего показателя, характеризующего затраты на выполнение рейсов, используют затраты на один рубль объема работ. Его динамику определяют следующие факторы:

• изменение себестоимости отдельных видов рейсов;

• изменение цен на перевозку и ресурсы;

• структурные сдвиги в составе рейсов.

При поиске путей снижения издержек необходимо проводить анализ как по элементам издержек, так и по местам возникнове­ния. Например, снижение эксплуатационных расходов на исполь­зование транспортных средств может иметь место исходя из того, что наиболее эффективным средством управления эксплуатацион­ными затратами является экономически обоснованный выбор под­вижного состава, ибо все эксплуатационные расходы напрямую зависят от специфики техники (в том числе расходы на ввод в экс­плуатацию; стоимость и частоту технического обслуживания (ТО) и ремонта; расходы на конструкционные изменения и переобору­дование; расход топлива и ГСМ; вмененные издержки).

Базовый уровень затрат определяется факторами, непосред­ственно связанными с приобретением подвижного состава: стои­мость транспортного средства; трансакционные затраты; затраты на доработку и ввод в эксплуатацию. На основании стоимости приобретенной техники определяется норма амортизационных отчислений.

На втором уровне находятся затраты, возникающие в процессе эксплуатации. Они косвенно зависят от обоснованности выбора подвижного состава, а так же и от принятых на фирме методов управления. В состав этих затрат входят: ремонт и ТО; топливо и ГСМ; модернизация и переоснащение; штрафы; вмененные из­держки; издержки вероятностного характера, связанные с над­бавками за срочность, претензиями со стороны клиентов.

?40

В итоге на третьем уровне окажется, что от решения, приня­того по поводу приобретения подвижного состава, зависит струк­тура себестоимости, цена услуг, экономическая эффективность, конкурентоспособность и запас финансовой устойчивости пред­приятия.

¹ Каждый фактор имеет разную значимость в системе управ­ления затратами. Например, планирование затрат на ТО постро­ено на нормах ТО и планово-предупредительных ремонтов. Эти меры способствуют комплексному результату: сокращению ре­монтных затрат в части надбавок за срочность, за счет возмож­ности их проведения на наиболее выгодных условиях как по кри­терию общей стоимости, так и по соотношению «цена — каче­ство»; снижению вероятности возникновения затрат, связанных с повреждением груза; снижению вероятности возникновения за­трат в связи с претензиями за нарушение сроков доставки.

Для крупных автопредприятий, имеющих возможность само­стоятельно обслуживать технику, экономия достигается не столько за счет снижения стоимости работ, сколько за счет того, что они имеют возможность приобретать необходимые узлы и детали на более выгодных условиях. Практика показывает, что эффект от подобных методов составляет 30—35%.

Другим элементом системы эффективного управления эксплу­атационными затратами является контроль. Система контроля основана на базовых нормативах, которые даны в документах по техническому обслуживанию (исходя из особенностей работы, как правило, предприятия сами формируют эти стандарты). Нормативы определяются исходя из срока полезной эксплуата­ции техники и устанавливаются на год. Подобная стандартизация во многом опирается на средства объективного контроля, широко используемые в современной автомобильной технике.

Схему документирования транспортных расходов можно про­следить при группировке по типу: «рейс — автомобиль — период». Исходя из того что базовой учетно-калькуляционной единицей считается «рейс», именно к ней приводятся все затраты при опре­делении и планировании общей себестоимости единицы работ (услуг) автотранспортной организации.

На рис. 4.8 представлена схема документирования расходов по Цепи учетно-калькуляционных единиц: «рейс — автомобиль — пе­риод времени». Анализ логистических издержек является одно­временно разновидностью экономического и логистического анализов, но не может рассматриваться в отрыве от анализа себе-

241

стоимости. Одна из важнейших причин неспособности большин­ства промышленных предприятий России работать в условиях рынка — неадекватная система калькулирования себестоимости продукции, которая не учитывает изменений экономической си­туации предприятий при изменении рыночной конъюнктуры. Особое значение приобретает обоснование оценки зависимости себестоимости от объема выпускаемой продукции.

Рис. 4.8. Схема документирования затрат на услугу (согласно группировке: «рейс — автомобиль — период времени»)

Рассмотрим порядок такой оценки, используя факторный ана­лиз, на примере предприятия ежемесячно выпускающего по два изделия по цене 5000 долл. каждое. При этом себестоимость од­ного — 4000 долл., из которых 720 долл. — условно-постоянные расходы (их величина не зависит от объема выпускаемой продук­ции). Каким должно быть решение предприятия в том случае, если одновременно действуют следующие условия: • наметились, непредвиденные ранее изменения, и объем про­изводства продукции потребуется увеличить в 1,5 раза (к пред­приятию обратился потенциальный заказчик, который просит изготовить для него одно дополнительное изделие);

заказчик рассчитывает на низкие цены (не более 4100 долл. за

изделие);

возникает вопрос, имеет ли предприятие все необходимое для

того, чтобы вклинить новый заказ в состав имеющихся?

Традиционный ответ (ошибочный) можно получить такой:

1. себестоимость единицы продукции —4000 долл.;

2. предлагаемая цена —4100 д.е./шт.;

(4100-4000)_1ППЛ/

3) рентабельность продукции - 100% = 2,5%;

4000

Вывод: заказ не выгоден, так как имеет практически нулевую рентабельность по сравнению со сложившейся на предприятии:

В данной ситуации следует рассуждать иначе:

1. Затраты на производство продукции при объеме выпуска двух изделий: 4000 • 2 = 8000 долл.

2. Из 8000 долл. затрат 720 • 2 = 1440 долл. — составляют условно-постоянные расходы, т.е. такие, которые в случае увели­чения объема производства продукции останутся прежними (зар­плата директора, гл. бухгалтера, аренда, охрана, отопление и т.д.).

3. Переменные затраты на единицу продукции 4000 — 720 = = 3280 долл./шт. Эти затраты изменяются прямо пропорцио­нально увеличению объема выпускаемой продукции (зарплата основных рабочих, расход материалов, электроэнергии на техно­логические нужды и т.д.).

4. Затраты на производство продукции применительно к но­вой ситуации составят: 3280 • 3 (переменные затраты) + 1440 (условно-постоянные расходы) = 11 280 долл./шт.

5. Для сохранения прежнего уровня рентабельности (25%) вы­ручка от реализации продукции (уже трех изделий) должна соста­вить: 11 280-1,25= 14 100 долл.

6. Следовательно, если выручка от реализации первых двух из­делий составит 10 000, то от реализации третьего: 14 100 - 10 000 = ~ 4100 долл., что соответствует намерению заказчика.

Вывод: заказ предприятию одного дополнительного, т.е. треть­его изделия по цене 4100 долл. выгоден, так как:

- рентабельность всей продукции не изменится и составит:

И100-11 280)

_ТШг-'100% ₌ 25%;

243

- на 50% увеличится фонд зарплаты основных производ­ ственных рабочих;

- на 41% увеличится прибыль предприятия; (14 100 — 11 280): -.(10 000-8000)-100 = 41%.

Рассмотренный в этом примере метод калькулирования затрат называется методом покрытия, а сама калькуляция — калькуля­цией покрытия. Деятельность предприятия осуществляется в условиях постоянно меняющейся номенклатуры выпускаемой продукции, что также оказывает влияние на ее себестоимость и рентабельность. Улучшающие изменения могут происходить и при неизменном объеме производства — благодаря перераспреде­лению ресурсов, их вложению в более рентабельную продукцию.

С точки зрения повышения прибыльности предприятия пред­ставляет интерес оценка себестоимости товарной продукции во времени (в сравнении с предшествующим периодом), позволяющая ответить на вопрос: как количественно изменяется себестоимость, в каком направлении, за счет каких факторов? Ответы на эти во­просы дает анализ факторов снижения затрат на 1 долл. товарной продукции, входе которого выполняются следующие расчеты:

• себестоимость товарной продукции в рассматриваемом пери­оде в ценах и условиях базисного периода;

• относительная экономия амортизационных отчислений, ус­ловно-постоянных расходов, переменных затрат;

• относительная экономия переменных затрат за счет внедрения мероприятий технического и организационного развития (но­ вовведения), изменения цен и тарифов, структурных сдвигов. Исходные данные для расчета показателей за рассматривае­ мый период (табл. 4.6) и пример расчета представлены ниже:

Таблица 4.6 Результаты анализа факторов снижения затрат

№ п/п	Наименование показателя	Значение показа­телей, тыс. долл.		Расчет показа­телей за рассматрива­емый период
		БП	РП
1	2	3	4	5 1
1	Объем выпуска товарной продукции в ценах и усло­виях базисного периода	6374,19	9149,80	Исходные данные
1.1	Индекс роста объема выпуска товарной продук­ции, в долях единицы (И)	1,0	1,435445	И = 9149,80: 6374,19

244

Окончание табл. 4.6

1	2	3	4	5
2	Себестоимость товарной продукции, рассчитанная исходя из уровня затрат базисного периода	5152,99	7396,83	5152,99- И
3	Себестоимость товарной продукции в действующих ценах и условиях(всего)	5152,99	5747,06	Исходные данные
3.1	В том числе амортизацион­ные отчисления	500,62	553,25	Исходные данные
3.2	Условно-постоянные расходы	1081,92	1099,82	Исходные данные
3.3	Переменные затраты	3570,45	4093,99	Исходные данные
4	Снижение себестоимости, всего		1649,77	7396,83 -- 5747,06
	В том числе за счет эконо­мии:
4.1	Амортизационных отчисле­ний		165,36	500,62хИ-- 553,25
4.2	Условно-постоянных расходов		453,22	1081,92хИ-- 1099,82
4.3	Переменных затрат		1031,19	3570,45хИ-- 4093,99
4.3.1	Из них за счет: Внедрения нововведений		707,91	Дано
4.3.2	Изменения цен и тарифов		26,63	Дано
4.3.3	Структурных сдвигов		296,65	Дано
5	Себестоимость товарной продукции в ценах и условиях базисного пери­ода	5152,99	6778,25	7396,83 - - 165,36- - 453,22
6	То же, с учетом нововве­дений	5152,99	6070,34	3778,25 -- 707,91
7	Себестоимость товарной продукции в действующих ценах и условиях	5152,99	5747,06	6070,34 - - 26,63 - - 296,65

Обозначения: БП и РП — соответственно базовый и рассматриваемый пе­риоды.

245

1. Рассчитаем индекс роста товарной продукции (И) в pac-j сматриваемом периоде по отношению к базисному периоду:] И = 9149,80 : 6374,19 = 1,435445.

2. Определим себестоимость товарной продукции рассматринй ваемого периода исходя из уровня затрат базисного периода: I 5152,99 • И = 7396,83 тыс. долл. — такой была бы себестоимость, если бы не происходило никаких изменений и все составляющие себестоимости изменились бы в меру изменения объема произ­водства товарной продукции. Так называемое «отставание» той или иной составляющей себестоимости от ее пропорционального значения (т.е. рассчитанного пропорционально изменениям объ-\ ема производства товарной продукции в сопоставимых ценах) со­ставляет относительную экономию.

3. Рассчитаем снижение себестоимости товарной продукции, полученное за счет относительной экономии амортизационных отчислений, а также условно-постоянных и переменных затрат:

Э = БПхИ-РП,

где Э — снижение себестоимости данного элемента в рас-;']

сматриваемом периоде по сравнению с базисным (тыс. долл.);

БП и РП — значения данного элемента соответственно в ба-| зисном и рассматриваемом периодах (тыс. долл.); 1

И — индекс роста товарной продукции (И = 1,435445). •

3.1. Относительная экономия на амортизационных отчисле­ ниях составляет:

500,62 • 1,435445 - 553,25 = 718,61 - 553,25 = 165,36 тыс. долл.

Этот результат означает, что если бы в рассматриваемом пери­оде амортизационные отчисления выросли во столько раз, во сколько увеличился объем производства продукции в сопоста­вимых ценах (И раз), то было бы начислено 718,61 тыс. долл. амортизации. Реально же было начислено 553,25 тыс. долл. и, следовательно, относительная экономия по данному показателю составляет 165,36 тыс. долл.

2. Относительная экономия условно-постоянных расходов: 1081,92-И- 1099,82= 1553,04- 1099,82 = 453,55 тыс. долл.

3. Относительная экономия переменных затрат:

3570,45-И-4093,99 = 5152,18-4093,99= 1031,19 тыс. долл.

246

4. Проверим правильность результатов. Сумма относительной экономии по всем трем показателям составляет: 165,36 + 453,22 + + 1031,19 = 1649,77 тыс. долл., что соответствует исходным дан­ным: 7396,83 — 1649,77 = 5747,06 тыс. долл. — себестоимость то­варной продукции в рассматриваемого периоде в действующих ценах и условиях.

5. Рассчитаем себестоимость товарной продукции, выпущен­ной в рассматриваемом периоде, в сопоставимых ценах и усло­виях базисного периода: 7393,83 - 165,36 - 453,22 = 6778,25 тыс. долл. (из себестоимости товарной продукции в РП, исходя из уровня затрат БП, вычли относительную экономию амортизаци­онных отчислений и относительную экономию условно-посто­янных расходов).

6. Полученного значения себестоимости недостаточно для того, чтобы сформировать полную картину эффективности использова­ния предприятием ресурсов. Для этого необходимо рассчитать се­бестоимость с учетом внедренных нововведений (мероприятий технического и организационного развития), обеспечивших сни­жение себестоимости. В нашем случае внедрение нововведений позволило снизить себестоимость на 707,91 тыс. долл. Таким обра­зом, себестоимость с учетом внедрения нововведений составляет: 6778,25 — 707,91 = 6070,34 тыс. долл. Полученные данные позво­ляют оценить снижение затрат на 1 долл. товарной продукции (табл. 4.7).

Проверим: 6070,34 - 26,63 - 296,65 = 5747,06 тыс. долл.

Иными словами, из себестоимости, рассчитанной с учетом но­вовведений, вычитаем величину снижения себестоимости за счет уменьшения цен и тарифов и величину снижения себестоимости за счет улучшающих структурных сдвигов; 5747,06 тыс. долл. — се­бестоимость в действующих ценах и условиях, что соответствует исходным данным.

Другим направлением анализа в экономической системе ло­гистики служит анализ скидок и предпочтительных областей реа­лизации готовой продукции с учетом затрат на логистику.

Рассмотрим на примере, как проводить такой анализ. Если предприятие предлагает скидки, необходимо обратить внимание на то, чтобы все снижения цены были учтены в калькуляциях. Если этого не сделать, то скидки снизят размер калькулируемой прибыли. Предположим, что на промышленном предприятии не­обходимо сделать калькуляцию заказа, для которого прямые за­траты составляют (долл.):

247

Таблица 4.7

Анализ факторов снижения затрат на 1 долл. Товарной продукции

№ п/п	Наименование показателей, факторов	Значение		Порядок расчета
		цент	%
1	Затраты на 1 долл. товарной продук­ции в БП	80,84	100,00	5152,99:6374,19- 100
2	Затраты на 1 долл. товарной продук­ции в РП	62,81	77,70	5747,06 : 9149,80 ■ 100 = 6281 62,81 :8084- 100 = 77,70
3	Снижение затрат на 1 долл.товар­ной продукции -всего	17,03	22,30	80,84-62,81 = 18,03 18,03: 80,84- 100 = 22,30
3.1	В том числе за счет: Относительной экономии аморти­зационных отчис­лений	1,81	2,24	165,36:9149,80- 100= 1,81 1,81 : 80,84- 100 = 2,24
3.2	Относительной экономии условно-постоянных расходов	4,95	6,12	453,22:9149,80- 100 = 4,95 4,95:80,84- 100 = 6,12
3.3	Относительной экономии пере­менных затрат	11,27	13,94	1031,19: 9149,80- 100= 11,27 11,27:80,84- 100 = 13,94
3.3.1	Из них за счет: Внедрения ново­введений	7,74	9,57	707,91 : 9149,80- 100 = 7,74 7,74:80,84- 100 = 9,57
3.3.2	Снижения цен и тарифов	0,29	0,36	26,63:9149,80- 100 = 0,29 0,29: 80,84- 100 = 0,36
3.3.3	Улучшающих структурных сдвигов	3,24	4,01	296,65 : 9149,80 ■ 100 = 3,24 3,24: 80,84- 100 = 4,01

Рассмотрим на примере, как проводится такой анализ с учетом скидок. Если предприятие предлагает скидки, необходимо обра­тить внимание на то, чтобы все снижения цены были учтены в калькуляциях. Если этого не сделать, то скидки снизят размер калькулируемой прибыли. Предположим, что на промышленном

248

предприятии необходимо сделать калькуляцию заказа, для кото­рого прямые затраты составляют (долл.):

Стоимость основных сырья и материалов 300

Заработная плата основных производственных рабочих 400

Специальные прямые затраты в производстве 250

Специальные прямые затраты в сбыте 55

На основании ведомости учета затрат по элементам и местам их возникновения были получены следующие значения коэффи­циентов косвенных затрат (%):

Косвенные затраты в сфере материально-технического

обеспечения 15

Косвенные затраты в сфере производства 150

Косвенные затраты в сфере управления 5

Косвенные затраты в сфере сбыта 10

Для расчета цены продажи-брутто были использованы следу­ ющие данные (%):

Надбавка на прибыль 20

Сконто 3

Скидка 30 Правильная калькуляция будет выглядеть следующим образом (долл.):

1. Основные сырье и материалы 300

2. Косвенные затраты в сфере материально-технического обеспечения (15 от 100%) 45

3. Затраты в сфере материально-технического

обеспечения (1+2) 345

4. Заработная плата основных производственных рабочих 400

5. Косвенные производственные затраты (150 от 100%) 600

6. Специальные прямые производственные затраты 250

7. Затраты на изготовление (4 + 5 + 6) 1250

8. Производственные затраты (3 + 7) 1595

9. Косвенные управленческие затраты (5 от 100%) 80

10. Косвенные сбытовые затраты (10 от 100%) 160

249

11. Специальные прямые сбытовые затраты

12. Себестоимость (8 + 9+10+11)	1890
13. Надбавка на прибыль (20 от 100%)	378
14. Цена продажи 15. Сконто (3 в 100%)	2268 70
16. Целевая цена продажи 17. Скидка (30 из 100%)	2338 1002

18. Цена предложения-нетто 3340

При определении скидки следует учитывать, что целевая цена продажи составляет 70% от цены предложения-нетто.

Часто возникает вопрос о том, какой объем продукции следует продать определенным покупателям дополнительно, чтобы после предоставления дополнительных скидок получить ту же прибыль, что и раньше.

Иногда устанавливаются и обычные, и специальные скидки, которые снижают до нуля сумму покрытия продукта. Даже когда отдельный продукт выдержит уменьшение суммы покрытия, мо­жет оказаться, что общая сумма покрытия по всем продуктам предприятия уже не покрывает общих и специальных постоянных затрат. Таким образом, может неожиданно получиться убыток. Пример анализа скидок, который показывает влияние дополни­тельно предоставленных скидок в размере 5,95% на величину суммы покрытия 1, представлен в табл. 4.8.

Эти скидки, дополнительно предоставленные продавцом, не были учтены в калькуляции цены продажи. Целесообразно про­верить, к каким последствиям приводит предоставление скидок.

Из анализа видно, что при предоставлении дополнительных скидок в размере 5,95% от цены продажи 233,92 долл. выручка-брутто с величины 200 долл. снижается до величины 188,10 долл. Данные о влиянии скидок на сумму покрытия 1 также могут быть взяты из таблицы. После предоставления этой скидки сумма пок­рытия 1 получается равной 78,46 долл. По сравнению с суммой покрытия 1 без предоставления дополнительной скидки в размере 90 долл., сумма покрытия 1 после предоставления этой скидки снизилась на 12,82%.

2Ь0

Табл и ца 4.8 Анализ скидок

Калькуляция		Показатели	Дополнительная скидка 5,95%
долл.	%		долл.	%
233,92	120,58	Цена продажи - 5,95% дополнительная скидка	233,92 ■ 13,92
		Цена после предоставления скидки	220,00
23,39 210,53 10,53	(0,9) 108,52 (0,95)	-10% скидка Цена после скидки -5% сконто	22,00 198,00 9,90
200,00 6,00	103,09 (0,97)	Брутто-выручка -3% сконто	188,10 5,64
194,00	100,00	Нетто-выручка	182,46	100,00
60,00 44,00	30,93 22,68	Сырье и материалы Заработная плата основных произ­водственных рабочих	60,00 44,00	32,88 24,11
104,00	53,61	Переменные затраты	104,00	57,00
90,00	46,39	Сумма покрытия 1	78,46	43,00

Предоставляя дополнительные скидки, предприятие предпо­лагает, что дополнительная скидка, например в размере 5%, пов­лечет за собой снижение прибыли также на 5%, но сумма покры­тия уменьшается на гораздо большую величину.

Поскольку большая часть работников в торговых представи­тельствах до сих пор получает заработную плату из комиссионных от оборота, они не замечают, к каким последствиям приводит та­кое отношение к скидкам. Иначе обстоит дело в случае возна­граждения в форме комиссионных на базе суммы покрытия. Любые дополнительные скидки влияют не только на уровень до­ходов предприятия в целом, но и на доходы работников регио­нальных торговых представительств.

Объем продаж большего числа изделий, который должен быть достигнут за счет снижения цены, требует обоснования его влияния на общий финансовый результат деятельности пред­приятия. Поэтому важно рассчитать необходимое увеличение

ъема продаж в натуральном выражении при снижении цены ^По Формуле:

251

Необходимое Снижение цены (в %)

увеличение _ от первоначальной цены продажи

числа Первоначальные

изделий, % переменные Снижение цены

100- затраты (в %) от первоначальной от первоначальной цены продажи нетто-выручки

Применительно к данному примеру получаем значение:

Необходимое

х 100 =14,71.

увеличение 5,95

числа ~ 100 -53,61-5,95 изделий, %

хЮО.

Исходя из того, что было изготовлено и продано 1000 изделий, после предоставления дополнительной скидки в размере 5,95% предприятие должно было бы продать на 14,71% изделий больше, т.е. 1147,1, чтобы получить такую же сумму покрытия, как и раньше.

В табл. 4.9 приведены соответствующие расчеты. В левой графе расположены данные из расчета 100 изделий по цене продажи 233,92 долл. После предоставления дополнительной скидки в раз­мере 5,95% должно быть продано 1147 штук по цене 220 долл., чтобы была достигнута та же сумма покрытия в размере 90 000 долл.

Таблица 4.9 Расчет объемов продаж

Показатели	Исходные значения	После предоставле­ния дополнительной скидки
	долл.	долл.
Цена продажи - 10% скидка Цена после скидки - 5% специальная скидка	233 920 23 392 210 528 10 526	252 340 25 234 227 106 11 355
Брутто-выручка - 3% сконто	200 002 6 000	215 751 6 473
Нетто-выручка	194 000	209 278 __
Переменные затраты	104 000	119 288 ___
Сумма покрытия 1	90 002	89 990 _____
Объем реализуемой продукции	1 000	1 147 J

252

Как следует из примера, при предоставлении дополнительной скидки в размере 5,95% следует продать на 14,71% больше про­дукции, чтобы получить ту же сумму покрытия 1, что и до предо­ставления скидок.

Сначала необходимо убедиться в том, что клиент купит и эти дополнительные 147 изделий, а еще лучше — большее число изде­лий. Вторая проблема заключается в том, чтобы определить, хва­тит ли предприятию производственных мощностей, чтобы произ­вести эти дополнительные изделия за нужное время.

Другое направление работы по управлению затратами связано с анализом отклонений. Для предприятий, которые реализуют свою продукцию в различных регионах и странах, рекомендуется проводить анализ областей продаж и таким образом точно иссле­довать различные суммы покрытия отдельных областей реализа­ции. Анализ показывает различия в структуре областей реализа­ции, а также значение отдельных ее областей для предприятия.

Из отчетов можно выявить, используется ли потенциал всех областей равномерно и не является ли та или иная область слиш­ком большой либо слишком узкой. Области реализации могут быть также организованы как центры прибыли. В таком случае ру­ководители ответственны за цели, связанные с прибылью, кото­рые устанавливаются ими при планировании на предприятии.

Все данные необходимо учитывать ежемесячно и представлять в кумулятивном виде. Отчет должен содержать плановые и фак­тические данные, а также данные об отклонениях (табл. 4.10).

Таблица 4.10 Анализ областей реалиазции

Области сбыта	1		2		3
	тыс. долл.	%	тыс. долл.	ъ	тыс. долл.	%
Выручка с оборота Переменные затраты	200 150	100,0 75,0	150 120	100,0 80,0	80 60	100,0 75,0
Сумма покрытия 1	50	25,0	30	20,0	20	25,0
Отдел продаж Склад Отдел отгрузки Производственный отдел	15 5 2 3	7,5 2,5 1,0 1,5	20 5 3 6	13,3 3,3 2,0 4,0	9 2 1 2	11,3 2,5 1,3 2,5
Сумма специальных ^°£[оянных затрат	25	12,5	34	22,0	14	17,6
^У_м^ап°кРытия 2	25	12,5	(4)	(2,7)	6	7,4

253

При внимательном изучении показателей анализа областей реа­лизации видно, что для области 2 сумма покрытия 2 будет отрица­тельной. Этот факт до проведения анализа на предприятии не был известен. При сравнительном анализе отклонений следует сопо­ставлять худшие области продаж с лучшими. Тогда расхождения и возможности их устранения становятся особенно очевидными. Таким образом, следует сравнить область продаж 1 с областью 2.

Анализ отклонений должен проводиться группой специали­стов, в состав которой входят следующие руководители: специа­листы по продажам и маркетингу, менеджер по продукту, менед­жер по логистике и контроллер. Целесообразно, чтобы контрол­лер координировал работу в группе и кроме того брал на себя руководство группой, поскольку между контроллером и функ­циональными подразделениями предприятия обычно не проис­ходит никаких конфликтов.

Анализ отклонений области реализации 2 в сравнении с областью 1.

Контроллер должен сначала рассмотреть отклонения в суммах покрытия 1 и 2. Затем могут быть определены отклонения по вы­ручке с оборота, а также по переменным и постоянным затратам.

Сумма покрытия 1 в области реализации 1 равна 25%, а в области продаж 2 — всего 20%. Разница составляет 5 процентных пунктов, или 20%. Сумма покрытия 2 в области реализации 1 составляет 12,5%, а в области продаж 2 — 2,7%. Разница получается 15,2 про­центных пунктов, или 121,6%. После того как установлены кон­кретные причины возникновения отклонений, следует разработать план мероприятий, направленных на улучшение сумм покрытия 1 и 2 в области реализации 2. Эффективное управление областью сбыта 2 можно реализовать тем быстрее, чем раньше рабочая группа проведет анализ отклонений и чем последовательнее будут осуществлены принятые мероприятия.

Далее показана логика анализа по шести видам показателей и затрат.