Глава 2. Аудит учета денежных средств в кассе и расчетов с подотчетными лицами

2.1. Аудит учета денежных средств в кассе

Целью аудита кассовых операций является установление соот­ветствия применяемой в организации методики бухгалтерского уче­та, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам.

Задачами аудита кассовых операций является:

• проверка своевременного и полного отражения в бухгалтер­ском учете операций с денежными средствами при соблюдении тре­бований законодательства Российской Федерации;

• правильное документальное оформление операций с денеж­ными средствами в соответствии с установленными правилами ве­дения кассовых операций; контроль за сохранностью денежных средств, документов в кассе и их целевым использованием;

• своевременное проведение инвентаризации денежных средств в кассе, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтер­ского учета.[7, 56]

На больших предприятиях данная проверка является очень трудоемкой, в связи с наличиием большого количества операций с денежными средствами, хотя сама процедура аудита проста, но требуется повышенное внимание, так как на практике наибольшее количество нарушений и злоупотреблений должностных лиц связано именно с этим участком учета.

В ходе проведения аудитор руководствуется законодательством РФ и нормативными документами Министерства финансов РФ, Центрального банка России.

При проведении аудиторских проверок аудит кассовых операций в любом случае осуществляется  в обязательном порядке и сплошным методом.

При проверке правильности отражения в бухгалтерском балансе денежных средств аудитор сопоставляет остатки по денежным счетам в Главной книге с балансовыми данными, а затем с регистрами бухгалтерского учета.

До заключения договора на аудиторскую проверку осуществляется предварительное планирование аудита.

На стадии предварительного планирования необходимо выяснить следующие важные вопросы, в результате чего, можно будет определить, сколько аудиторов и на какой период требуется для проведения проверки кассовых операций организации:

1. Сколько касс в организации;

2. Имеет ли организация структурные подразделения и, как осуществляются расчеты с подразделениями в части выдачи заработной платы, сдачи наличности и т.п. Если организация имеет структурные подразделения, находящиеся в удаленных от головной организации местах, то передача денежных средств может осуществляться следующими способами:

• Денежные средства перечисляются на счет в банке. Кассир структурного подразделения получает денежные средства и приходует их в кассу структурного подразделения.

• Денежные средства для выплаты заработной платы перечисляются на банковские карточки работников структурного подразделения;

• Денежные средства перевозятся уполномоченными лицами. В данном случае должна быть обеспечена надлежащая охрана, которая будет сопровождать уполномоченного представителя. Поскольку этот вариант не дает полной гарантии сохранности денежных средств его применение нецелесообразно.

• Инкассация – перевоз денежных средств специальными организациями.

3. Ведется одна или несколько кассовых книг у организации и подразделений;

4. Какие операции проводятся через кассу (расчеты с подотчетными лицами, расчеты с персоналом по оплате труда, расчеты с покупателями и заказчиками, расчеты с поставщиками и подрядчиками и т.п.);

5. Сколько расчетных счетов у организации;

6. Осуществляются ли расчеты с использованием иностранных валют и сколько валютных счетов у организации [8, 269].

При проведении проверки кассовых операций аудитор обязан руководствоваться нормативными документами, которыми являются в данном случае:

• Федеральный закон от 06.12.2011№ 402-ФЗ «О бухгалтер­ском учете»;

• Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием пла­тежных карт»;

• Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвер­жденные письмом Минфина России от 30.08.1993 № 104;

• Положение ЦБ РФ о порядке ведения кассовых операций в РФ с банкнотами и монетой банка России на территории РФ от 12.10.2011 г. № 373-П;

• Положение Банка России от 5.01.1998 г. № 14-П «О прави­лах организации наличного денежного обращения на терри­тории Российской Федерации», утвержденное Банком Рос­сии 19.12.1997;

• Указания Банка России от 20.06.2007 № 1843-У «О предель­ном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя»;

• Унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвента­ризации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88;

• Унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.

Источниками информации аудита кассовых операций являются:

• Приходные и расходные кассовые ордера;

• Отчеты кассира;

• Оправдательные документы (заявления, доверенности);

• Кассовая книга;

• Журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров;

• Авансовые отчеты;

• Выписки банка;

• Приказ или распоряжение об установленном лимите остатка денег в кассе;

• Чековые книжки;

• Хозяйственные договоры (в том числе с банками);

• Договоры о материальной ответственности;

• Документы по ККМ;

• Книги кассира-операциониста;

• Журнал (книга) регистрации депонированных сумм;

• Журнал (книга) регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей

• Учетные регистры (журнал-ордер № 1 и Ведомость №1 по учету кассовых операций), при автоматизированной форме учета – расшифровка по сч. 50;

• Приказы руководящего органа;

• Акты ревизии кассы, акты инвентаризации;

• Учетная политика в части документооборота.

• Главная книга;

• Баланс предприятия;

• Отчет о движении денежных средств

Аудиторская проверка кассовых операций может быть организована в такой последовательности:

1. Наличие приказа о назначении кассира (либо отдельный человек, либо по совместительству)

2. Договор о материальной ответственности

3. Инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств;

4. Проверка наличия и качества составления внутренних распорядительных документов (учетная политика, право подписи первичных документов и т.п.);

5. Проверка правильности документального оформления операций;

6. Проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств;

7. Проверка соблюдения кассовой дисциплины;

8. Проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета;

9. Оформление результатов проверки.

При составлении программы проверки следует оценить эффективность внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств и других ценностей в кассе организации. С помощью тестирования аудитор дает предварительную оценку соблюдения в организации кассовой дисциплины, выявляет наиболее уязвимые участки, планирует состав основных контрольных процедур, определяет особенности ведения учета в организации.

Низкая оценка эффективности внутреннего контроля потребует увеличения объемов аудита и усиления внимания к данному участку проверки.

По результатам проверки аудитор оформляет отчет, который содержит данные об объеме проверки, все выявленные нарушения и рекомендации для их исправления.

Отчет может быть в виде тестов или текста с приложением рабочих листов в виде таблиц.

Отчет должен выражать мнение аудитора о достоверности данных по строке баланса «Денежные средства и денежные эквиваленты» бухгалтерского баланса.

В качестве рекомендаций может быть предложена программа организации внутреннего контроля над наличием и движением денежных средств организации.

Прибыв на место проверки, аудитор, в случае аудита текущего отчетного периода, может сразу провести инвентаризацию денежных средств, хранящихся в кассе. Такого мнения придерживаются большинство специалистов, особенно имеющих опыт ревизорской деятельности.

Ее проводят в присутствии кассира и главного бухгалтера организации.

При наличии нескольких касс аудитор опечатывает их, чтобы нельзя было покрыть недостачу денег из других источников, изменить остаток денег, выведенный в кассовой книге. Кассир предоставляет для проверки последний кассовый отчет и документы по операциям последнего дня, а также дает расписку в том, что все приходные и расходные документы включены им в отчет и к моменту инвентаризации в кассе нет не оприходованных или несписанных в расход денег.

Результаты инвентаризации оформляют актом, составленным по унифицированной форме, который подписывают кассир и главный бухгалтер организации. Акт является письменным аудиторским доказательством, и его данные необходимы аудитору для дальнейшей проверки [10, 221].

Одновременно с инвентаризацией проводится проверка условий хранения денежных средств, в ходе которой аудитору необходимо выяснить:

• обеспечена ли сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи заработной платы;

• имеется ли для хранения денег и других ценностей в кассе сейф или несгораемый шкаф;

• застрахована ли касса организации;;

• соблюдается ли установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам.

При проверке соблюдения лимита остатка наличных средств в кассе предприятий аудитору должны предоставить приказ или распоряжение об установленном в организации лимите остатка наличных денег в кассе. Лимит устанавливается ежегодно всем предприятиям независимо от организационно-правовой формы и сферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим налично-денежные расчеты.

По предприятию, в состав которого входят подразделения, не имеющие самостоятельного баланса и счетов в учреждениях банков, устанавливается единый лимит остатка кассы с учетом этих структурных подразделений. Лимит остатка кассы структурным подразделениям доводится приказом руководителя предприятия.

Для проверки соблюдения лимита остатка денежных средств в кассе предприятия необходимо провести сплошную проверку кассовых отчетов, выявить отклонения от лимита. В ходе аудита надо провести проверку на предмет соответствия расходования наличных средств из выручки, поступившей в кассу, предусмотренного расчётом на установление лимита остатка кассы.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита денежных средств:

• отсутствие первичных кассовых документов или оформле­ние их с нарушением установленных требований;

• выплаты подотчетным лицам на основании документов, под­тверждающих расходы, без оформления авансовых отчетов;

• несоблюдение установленного лимита расчетов наличными деньгами между юридическими лицами;

• арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков в учетных регистрах при ручном ведении учета;

• неполное оприходование денежной выручки, связанное с тем, что кассиры оставляют в кассах организации небольшой раз­мер денежных средств на «размен»;

• отсутствие платежных документов, подтверждающих факт совершения операций, или оформление их ненадлежащим обра­зом;

• отсутствие приложений к платежным документам, послу­живших основанием для совершения операций;

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих доку­ментов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей доку­ментацией руководителю проверки.

Процедуры аудита кассовых операций.

Процедура 1. Сопоставление данных оборотно-сальдовой ведомо­сти (или Главной книги) по счетам денежных средств с данными бух­галтерского баланса по строке «Денежные средства» бухгалтерского баланса отражается остаток денежных средств на конец отчетного периода (табл. 2).

Таблица 2.

Номер субсчета счетов 50, 51, 55	Название субсчета	Сальдо на начало (дебетовое)	Дебетовый оборот за период	Кредитовый обо­рот за период	Сальдо на конец (дебетовое)	Изменения за отчетный период (разница между данными на конец и начало периода)	Краткое объясне­ние изменений
Итого по счетам 50, 51, 55			—			—
Итого по данным строки бухгалтерского баланса
Отклонения			—			—

Процедура 2. Сопоставление сумм остатков на конец периода на счетах согласно расшифровке с суммами согласно банковским выпискам

Наименова­ние банка — держателя счета	Номер счета	Сумма на 31.12.2005, тыс. руб.			Примечания
		По данным учета	По данным выписки банка	Расхождение

Процедура 3. Подтверждение суммы денежных средств в ино­странной валюте на конец отчетного периода (табл. 4) [7, 59].

Таблица 4.

СП	Номер счета	Валюта счета	Сумма в валюте	Курс Банка России	Сумма в руб.		Расхож­дение, руб.
					по расчету	по данным клиента