Розрахунок собівартості одиниці продукції за методом калькуляції

повних витрат (absorption costing)

Статті	Кількість	Витрати	Всього
Витрати на одиницю продукції:
основні матеріали (див. Етап 3)	5,0 кг	0,60 грн./кг	3,00 грн.
витрати прямої праці (див. Етап 4)	0,8 ч-год	7,50 грн./ч-год	6,00 грн.
накладні витрати (див. Етап 5)	0,8 ч-год	5,00 грн./ч-год	4,00 грн.
Собівартість одиниці продукції			13,00 грн.

Перші дві компоненти собівартості визначаються за допомогою прямого розрахунку. Зокрема, якщо на одиницю продукції припадає 5 кг сировини за ціною 0,60 грн. за один кг, то компонента прямих матеріалів у собівартості одиниці продукції складає 3 грн.

Для оцінки величини накладних витрат у собівартості одиниці продукції слід спочатку “прив’язатися” до якого-небудь базового показника, а потім розрахувати цю компоненту собівартості. Оскільки змінні накладні видатки нормувалися за допомогою витрат прямої праці, сумарні накладні витрати також будемо “прив’язувати” до витрат прямої праці. Необхідно оцінити повні, а не лише змінні, накладні витрати. Для цього зіставимо загальну суму накладних витрат за рік із загальною сумою трудовитрат (80 800 грн. – з табл. 3.6). Таким чином, на одну годину прямої праці припадає 404 000/80 800=5,00 грн. накладних витрат. А оскільки на одиницю продукції витрачається 0,8 години, вартість накладних витрат в одиниці продукції складає 5,00х0,8=4,00 грн., що і показано в табл. 3.8.

Сумарне значення собівартості одиниці продукції склало відповідно до розрахунку 13,00 грн.

Якщо при складанні бюджету вибрано метод калькуляції змінних витрат, то відмінності торкнуться лише накладних витрат. При розрахунку собівартості одиниці продукції буде враховуватися лише змінна частина накладних витрат. У цьому випадку вартість накладних витрат в одиниці продукції складає 2,00х0,8=4,00 грн. згідно з даними табл. 3.7.

Розрахунок собівартості за методом калькуляції змінних витрат для прикладу, що розглядається, наведено в табл. 3.9.

Таблиця 3.9

Розрахунок собівартості одиниці продукції за методом калькуляції змінних витрат (variable costing)

Статті	Кількість	Вартість	Всього
Витрати на одиницю продукції:
основні матеріали (див. Етап 3)	5,0 кг	0,60 грн./кг	3,00 грн.
витрати прямої праці (див. Етап 4)	0,8 ч-год.	7,50 грн./ч-год.	6,00 грн.
накладні витрати (змінна частина) (див. Етап 5)	0,8 ч-год.	2,00 грн./ч-год.	1,60 грн.
Собівартість одиниці продукції			10,60 грн.

Так як при розрахунку не враховувалися постійні витрати, то сумарне значення собівартості одиниці продукції буде менше, ніж при розрахунку за методом калькуляції повних витрат і складе 10,6 грн.

Тепер нескладно оцінити величину запасів готової продукції в кінцевому балансі підприємства. У балансі підприємства на кінець року в статті запаси сировини та матеріалів буде заплановано 4 500 грн.

Фінансовий менеджер запланував 3 000 залишків готової продукції на кінець року. Залежно від методу калькуляції вартість запасів готової продукції буде різною, оскільки відрізняється собівартість одиниці готової продукції (табл. 3.10).

Таблиця 3.10

Розрахунок вартості запасів

Статті	Кількість	Ціна за одиницю	Всього
Основні матеріали (див. Етап 3)	7 500 кг	0,60 грн./кг	4 500 грн.
Готова продукція на кінець періоду за методом калькуляції повних витрат (див. Етап 2)	3 000 од.	13,00 грн./од.	39 000 грн.
Готова продукція на початок періоду за методом калькуляції повних витрат (див. Етап 2)	2 000 од.	13,00 грн./од.	26 000 грн.
Готова продукція на кінець періоду за методом калькуляції змінних витрат (див. Етап 2)	3 000 од.	10,60 грн./од.	31 800 грн.
Готова продукція на початок періоду за методом калькуляції змінних витрат (див. Етап 2)	2 000 од.	10,60 грн./од.	21 200 грн.
Різниця в оцінці вартості запасів при використанні різних методів (п.2-п.3) – (п.4-п.5)			2 400 грн.

Розрахунок різниці в оцінці вартості запасів при використанні двох методів необхідний при перевірці правильності складання звіту про прибутки і збитки. Саме на цю суму 2 400 грн. операційний прибуток, розрахований за методом калькуляції повних витрат, повинен перевищувати операційний прибуток, розрахований за методом калькуляції змінних витрат.

Етап 7. Бюджет адміністративних і збутових витрат

Бюджет адміністративних витрат – це плановий документ, в якому наведено витрати на заходи, безпосередньо не пов’язані з виробництвом і збутом продукції.

До управлінських витрат відносять витрати на утримання відділу кадрів, юридичного відділу, відділу АСУ, бухгалтерії, освітлення й опалення споруджень невиробничого призначення, відрядження, послуги зв’язку, податки та відсотки за кредити.

Більшість управлінських витрат має постійний характер, змінна частина планується за допомогою відсотка, як правило, від обсягу проданих товарів (у натуральному або грошовому вираженні).

Бюджет збутових витрат безпосередньо пов’язаний із бюджетом продажів, більш того збутові (комерційні або маркетингові) витрати плануються тими ж підрозділами.

Для того щоб відділ маркетингу якісно виконав свою роботу зі складання бюджету продажів і збутових витрат, необхідно враховувати таке:

• розрахунок збутових витрат повинний співвідноситися з обсягом продажів;

• не слід чекати підвищення обсягу продажів, одночасно плануючи зниження фінансування заходів щодо стимулювання збуту;

• більшість витрат на збут плануються у відсотковому відношенні до обсягу реалізації – величина цього співвідношення залежить від стадії життєвого циклу товару;

• збутові витрати можуть групуватися за багатьма критеріями залежно від сегментації ринку;

• значну частину витрат на збут складають витрати на просування товару – це визначає пріоритети в управлінні комерційними витратами;

• до бюджету збутових витрат включають витрати зі зберігання, страховки та складування продукції.

Бюджет адміністративних і збутових витрат складається за допомогою такого ж підходу, що і бюджет виробничих накладних витрат. Усі витрати розділяються на змінні та постійні. Для планування змінних витрат як базовий показник використовується обсяг проданих товарів, а не витрати прямої праці, як це було раніше. Норматив змінних витрат складає 1,80 грн. на одиницю проданих товарів. Остаточний вигляд бюджету міститься в табл. 3.11.

Таблиця 3.11

Бюджет адміністративних і збутових витрат

Стаття	Квартал 1	Квартал 2	Квартал 3	Квартал 4	За рік
Запланований обсяг продажів, од.	10 000	30 000	40 000	20 000	100 000
Змінні на одиницю продукції, грн.	1,80	1,80	1,80	1,80	1,80
Заплановані змінні витрати (п.1 х п.2), грн.	18 000	54 000	72 000	36 000	180 000
Заплановані постійні витрати (вихідні дані):
4.1. Реклама, грн.	40 000	40 000	40 000	40 000	160 000
4.2. Зарплата керівників і службовців, грн.	35 000	35 000	35 000	35 000	140 000
4.3. Страховка, грн.	-	1 900	37 750	-	39 650
4.4. Податок на нерухомість, грн.	-	-	-	18 150	18 150
Разом постійних витрат (п.4.1+п.4.2+п.4.3+п.4.4), грн.	75 000	76 900	112 750	93 150	357 800
Всього запланованих адміністративних і збутових витрат (п.3+п.5), грн.	93 000	130 900	184 750	129 150	537 800

З точки зору розрахунків даний бюджет не викликає проблем. Найскладніше обґрунтувати конкретні суми витрат на рекламу, зарплату менеджменту та ін. Тут можливі протиріччя, оскільки зазвичай кожен функціональний підрозділ намагається обґрунтувати максимум коштів у бюджеті. У той же час, бюджет усього може “не витримати”, говорять “бюджет не гумовий”. Головна проблема полягає в тому, як оцінити результат бюджету для різних варіантів обсягів фінансування всіх функціональних підрозділів підприємства. Тут на допомогу приходить сценарний аналіз, що базується на гнучкому плануванні, розглядає можливі варіанти бюджету для різних складових фінансування. Зі всіх варіантів вибирається той, який найбільш прийнятний виходячи із стратегії керівництва підприємства.

Склавши описані вище попередні бюджети, можна приступати до формування основного фінансового бюджету, який починається з формування звіту про рух грошових коштів.

Наступним етапом, одним із найважливіших і найскладніших етапів у бюджетуванні, є складання бюджету грошових коштів.

Етап 8. Бюджет потоку грошових коштів

Бюджет грошових коштів – це плановий документ, що відображає майбутні платежі та надходження грошей. Приток класифікується за джерелом надходження коштів, а витрати – за напрямками використання. Очікуване сальдо грошових коштів на кінець періоду порівнюється з мінімальною сумою грошових коштів, яка повинна постійно підтримуватися (розміри мінімальної суми визначаються менеджерами підприємства). Різниця виступає або невитраченим надлишком грошей, або нестачею грошових коштів.

Мінімальна грошова сума є свого роду буфером, який дозволяє врятувати положення при помилках в управлінні рухом готівкових коштів і у разі непередбачених обставин. Ця мінімальна сума грошових коштів не є фіксованою. Як правило, вона буде дещо більшою протягом періодів високої ділової активності, ніж під час спаду. Крім того, для підвищення ефективності управління грошовими коштами значна частина вказаної суми може знаходитися на депозитних рахунках.

Бюджет грошових коштів складають окремо за трьома видами діяльності: основною, інвестиційною та фінансовою. Таке розділення дуже зручне і наочно представляє грошові потоки.

У таблиці 3.12 наведено бюджет грошових коштів для даного прикладу. Розглянемо декілька особливостей даного бюджету. Це, по-перше, спрощений характер схеми сплати податку на прибуток, прийнятий у даному прикладі. Величина податку на прибуток, визначена в рамках річного звіту про прибутки і збитки, ділиться на чотири рівні частини, кожна частина враховується в бюджеті грошових коштів кожного кварталу. Ускладнити цю схему і зробити її адекватною реальному стану справ не складно. Це питання розглядається в рамках аналізу ділової ситуації. По-друге, заявлений у загальній процедурі бюджетування інвестиційний бюджет, наведено у табл. 3.12 одним рядком витрат на купівлю устаткування.

Таблиця 3.12

Бюджет грошових коштів

Стаття	Джерело інформації	Квартал 1	Квартал 2	Квартал 3	Квартал 4	За рік
Грошові кошти на початок періоду	Баланс на початок періоду	42 500	38 463	30 325	33 788	42 500
Надходження грошових коштів від споживачів	Графік надходження грошових коштів від продажів (ЕТАП 1)	230 000	480 000	740 000	520 000	1 970 000
Грошові кошти в розпорядженні (п.1+ п.2)		272 500	518 463	770 325	553 788	2 012 500
Витрачання грошових коштів:
на основні матеріали	Графік грошових виплат на закупівлю прямих матеріалів (ЕТАП 4)	49 500	72 300	100 050	79 350	301 200
на оплату праці основного персоналу	Бюджет прямих витрат на працю (ЕТАП 5)	84 000	192 000	216 000	114 000	606 000
виробничі накладні витрати	Бюджет виробничих накладних витрат (ЕТАП 6)	68 000	96 800	103 200	76 000	344 000
витрати на збут і управління	Бюджет адміністративних і збутових витрат (ЕТАП 7)	93 000	130 900	184 750	129 150	537 800
податок на прибуток	Звіт про прибутки і збитки (ЕТАП 9)	9 538	9 538	9 538	9 538	38 150
купівля устаткування	За допущенням	30 000	20 000			50 000
дивіденди	За допущенням	10 000	10 000	10 000	10 000	40 000
Всього грошових виплат		344 038	531 538	623 538	418 038	1 917 150
Чистий потік за період (п.3-п.5)		(71 538)	(13 075)	146 788	135 750	95 350
Фінансування:
Отримання позики	За розрахунком	110 000	50 000			160 000
Погашення позики	За розрахунком			(110 000)	(50 000)	(160 000)
Виплата відсотків	За розрахунком		(6 600)	(3 000)	-	(9 600)
Всього фінансування (п.7-п.8-п.9)		110 000	43 400	(113 000)	(50 000)	(9 600)
Грошові кошти на кінець періоду		38 463	30 325	33 788	85 750	85 750

Як видно з аналізу даних табл. 3.12, перший квартал – дефіцитний. Таким чином, необхідно передбачити додаткові джерела фінансування, які в рамках прикладу, що розглядається, зводяться до банківського кредитування. Технологічно, в таблицю бюджету вводиться додатковий блок – “фінансування”, в якому фінансовий менеджер повинен передбачити отримання кредиту та його повернення, а також виплату банку процентної винагороди. У табл. 3.12 наведено бюджет грошових коштів, який передбачає додаткове фінансування.

Робота фінансового менеджера з обґрунтування суми кредитування передбачає підбір даних у блоці “фінансування” так, щоб планувати грошовий рахунок на деякому допустимому рівні, який у рамках даного прикладу не має бути нижче 30 000 грн. Особливістю цієї роботи є необхідність забезпечити узгодження даних бюджету грошових коштів із плановим звітом про прибутки і збитки. Ця необхідність пов’язана з тим, що сума процентних платежів оцінюється в бюджеті грошових коштів і підставляється в звіт про прибутки і збитки. У той же час, сума податкових платежів оцінюється в звіті про прибутки і збитки та підставляється в бюджет грошових коштів.

Етап 9. Звіт про прибутки і збитки

Прогнозний звіт про прибутки і збитки – це форма фінансової звітності, яка відображає результати запланованої діяльності. Прогнозний звіт про прибутки і збитки складається для того, щоб визначити і врахувати виплату податку на прибуток у відтоку грошових коштів у бюджеті грошових коштів.

Прогнозний звіт про прибутки і збитки складається на основі даних, які містяться в бюджетах продажів, собівартості продукції і поточних витрат. При цьому додається інформація про інші доходи, інші витрати і величину податку на прибуток.

Для нашого прикладу при розрахунку собівартості продукції використовувалися два методи калькуляції. Відповідно це позначиться на складанні звіту про прибутки і збитки. Надамо методику розрахунку двох варіантів звіту про прибутки і збитки у табл. 3.13-3.14.

Таблиця 3.13