Виготовлення метало-скляних корпусів мікросхем серії 133

Варіанти технології	Р перемінні, грн./шт.	Р постійні, грн./рік
Вхідний контроль матеріалів рентгеновська дефектоскопія візуальний контроль	0,01 0,04	31 -
Виготовлення металевих деталей корпусів методом холодного штампування методом об'ємного штампування	0,04 0,05	7 9
Очищення деталей і зняття задиркою хімічне травлення абразивне шліфування	0,01 0,03	9 3
4. Спайка метало-скляних вузлів методом оксидного дифузійного поєднення	0,15	4
5. Гальванічне покриття корпусів хімічне нікелювання електролітичне міднення	0,09 0,07	4 5

Задана програма N = 150 шт.

Завдання № 20

Одержання вихідного напівпровідникового матеріалу

Варіанти технології	Р перемінні, грн./шт.	Р постійні, грн./рік
Очищення матеріалу зонна плавка плавка з градієнтом температури	11 11	13 16
Виготовлення монокристаллов витягування з великої кількості розплаву витягування з постійного обсягу рідкої фази	17 11	4 5
Одержання р-п – переходу шляхом зміни концентрації домішки в розчині шляхом використання залежності коефіцієнтів розподілу від умов витягування	16 22	7 12
Різання полотнами ультразвуком	0,1 0,1	6 3
5. Шліфування і контроль	12	8

Задана програма N = 25 шт. Умовно-перемінні витрати по 1 - 3 операціям приведені на один злиток, з якого виходить 25 пластин.

2 Розподіл витрат на постійні та змінні за допомогою регресійного аналізу

Процес економічної інтеграції, створення транснаціональних корпорацій, різного роду спільних фірм і підприємств зумовив необхідність розробки і впровадження міжнародних бухгалтерських стандартів (МБС), на основі яких наприкінці 1999 року були розроблені і затверджені Міністерством Фінансів України Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С)БО). В П(С)БО №16 "Витрати" пропонується новий підхід до обліку собівартості продукції, а це тягне за собою зміни методик планування, аналізу, контролю та прийняття на цій основі управлінських рішень.

Вперше визначення терміну “витрати” в національних Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку дається в пункті 1 П(С)БО 1 “Загальні потреби до фінансовій звітності”. При цьому під витратами мають на увазі зменшення економі­чних вигод в виді вибуття або амортизації активів або збільшення обов’язків, які призводять до зменшення собівартості капіталу (за виключенням зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318, що зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. № 27/4248, визначає методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації о витратах підприємства та розкриття її в фінансовій звітності. Норми даного П(С)БО поширюються на підприємства, організації та ін. юридичні особи незалежно від форм власності (крім банків та бюджетних установ). Однак дія даного П(С)БО не поширюються на витрати, що пов’язані з виконанням будівельних контрактів і подання послуг по їх використанню. В той же час П(С)БО 16 фактично замінило все існуючі раніш типові положення по плануванню, обліку та калькулюванню собівартості продукції, обліку витрат обігу та ін.

Відповідно пункту 7 П(С)БО 16 витрати визнаються витратами означеного періоду одночасно з визначенням доходу, для отримання якого вони здійснені. Це відповідає принципам міжнародних стандартів фінан­сової звітності та принципу відповідності витрат доходам, що вживається в національних П(С)БО. З цього виходить, що витрати, які неможливо прямо зв’язати з до­ходами означеного періоду, відображаються в складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує отримання економічних вигід під час кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості між відповідними звітними періодами, що регулюється пунктом 8 П(С)БУ 16. Це торкається, насамперед, амортизації.

Склад витрат в найбільш загальному виді визначається двома П(С)БО - 3 “Звіт про фінансові результати” та 16 “Витрати”, але детально структура (номенклатура) статей та елементів витрат надана тільки в П(С)БО 16.

Склад витрат відображається в таблиці 1.

Постійні виробничі накладні (розподіляємі) витрати на кожний об’єкт витрат розподіляються з використанням бази розподілення (годин праці, зарплати, обсягу діяльності, прямих витрат) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються в склад собівартості реалізованої продукції, робіт та послуг в періоді їх виникнення.

Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожний об’єкт витрат, з використанням бази розподілення виходячі з фактичної потужності звітного періоду. Базой розподілення може служити кількість годин праці, зарплата, обсяг діяльності та прямі витрати.

Таблиця 1 – Структура статей та елементів витрат по П(С)БО 16

№ п/п	Склад витрат в фінансовій звітності відповідно П(С)БО 16		Види витрат відповідно П(С)БО 16	Структура видів витрат відповідно П(С)БО 16	Склад витрат (номенклатура), які можливо віднести к конкретному об’єкту витрат, відповідно П(С)БО 16
1	2	3	4	5	6
1	Витрати, що включа-ються в собівар-тість реа­лізуемих продукції, робіт, пос­луг або товарів	Прямі	Виробнича собівартість реа­лізованих готової продукції, товарів, робіт, послуг. Перелік та склад статей виробничої собівартості установлю-ється підприєм-ством самостійно	Прямі матеріальні витрати	вартість сировини, основних матеріалів, покупних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних матеріалів та ін. матеріалів
				Прямі витрати на оплату труда	зарплата та ін. виплати робітникам, зайня­тим в виробництві продукції, виконанні робіт та наданні послуг
				Інші прямі витрати	відрахування на соціальні засоби, амортизація, і плата за оренду земельних та майнових паїв та ін. виробничі витрати
		Непря­мі (побічні)		Загальнови-робничі витрати ЗВВ: 1) змінні; 2) постійні розподілені	витрати на управління виробництвом (оплата труда апарата управління цехами, дільницями, відрахування на неї на соціальні засоби, медичне страхування апарата управління цехами, їх відрядження та ін.)
					амортизація основних засобів i нематеріальних активів загальновиробничого (цехового) призначення
					ВУЕ та ремонт, страхування, оперативну оренду ОЗ, ін. не обігових активів загально виробничого призначення
					витрати на опалення, освітлення, водозабезпечення та ін. утримання виробничих приміщень

Продовження Таблиці 1

1	2	3	4	5	6
					витрати на обслуговування виробничого процесу (оплату труда, відрахування на соціальні засоби, медичне страхування робітників та апарату управ­ління виробництвом, витрати на здійснення техно­логічного контролю за виробничими процесами за якістю продукції, робіт, послуг
					втрати на удосконалення технології та організації виробництва (оплата труда та відрахування на соціальні засоби робітників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, збільшенням її надійності, довговічності, ін. експлуатаційних харак­теристик в виробничому процесі, витрати мате­ріалів, комплектуючих виробів та напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій
					витрати на охорону труда, техніку безпеки та охорону навколишнього природного середовища
					Ін. витрати (втрати від браку, простоїв)
			Нерозподілені постійні ЗВВ		Конкретний склад не визначений, частина витрат, що не підлягає розподілу відповідно обраній базі
			Зверхнормативні виробничі витрати		Конкретний склад не визначений

Продовження Таблиці 1

1	2	6
2	Адміні-стратив-ні витра-ти, тобто ЗГВ, направ-лені на обслуго-вування та управ-ління підпри-ємством	- загальнокорпоративні витрати, тобто організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представительські витрати; - витрати на службові відрядження та утримання апарата управління підприємством та ін. загальногосподарського персоналу; - витрати на утримання основних засобів, ін. матеріальних необігових активів загальногосподарського використання: операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освічення, водозабезпечення, каналізація, охорона; - винагорода за професійні послуги (юридичні/аудиторські, по оцінки майна); - витрати на зв’язок (почтові, телеграфні, телефонні, телекс, факс); - на урегулювання спорів в судебних органах, на юридичні, аудиторські, - плата за розрахунково-касові та ін. банківські послуги; - амортизація нематеріальних активів загальновиробничого використання; - податки, збори та ін. предбачені законодавством обов’язкові платежі, крім тих, які включаються в виробничу собівартість продукції; - ін. послуги загальновиробничого використання.
3	Витрати на збут, тобто ви-трати, пов’язані з реаліза-цією (збу­том) продук-	витрати упаковочних матеріалів для затарівання готової продукції на складах; витрати на ремонт тари; на рекламу та исследованія ринку (маркетинг) передпродажну підготовку товару; оплата труда та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам, робітникам підрозділів забезпечующих збут; витрати на відрядження робітників зайнятих збутом; витрати на утримання основних засобів, ін. матеріальних необігових активів, зв’вязаних зі збутом (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, освічення, опалення, охорона); - витрати на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування;

Продовження Таблиці 1

1	2	6
	ції, това-ру, робіт	витрати на транспортировку, перевалку та страхування готової продукції, товарів, транспортно-експедиційних та ін. послуги, зв’вязані з транспортировкой товарів (готовой продукції) в відповідності з договором поставки; - ін. витрати, зв’вязані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.
4	Ін. опера-ційні витрати	собівартість реалізованих виробничих запасів, складених з їх облікової вартості та витрат на їх реалізацію; сума сумнівних (безнадійних) боргів, відрахування в резерв сумнівних боргів; втрати від забезпечення запасів; від операційних курсових різниць, визнані штрафи, пені, неустойки; недостачі та втрати від порчі цінностей; на исследованія та розробки в відповідності з П(С)БО 8 “Нематеріальні активи”; собівартість реалізованої іноземної валюти, перерахована в національну валюту по курсу НБУ на дату продажі іноземної валюти, плюс витрати, зв’вязані з продажею інвалюти; - витрати на виплату матеріальної допомоги, на утримання об’ъєктів соціально-культурного призначення; ін. витрати операційної діяльності.
5	Фінансо-ві витра-ти	витрати на відсотки (за використання кредитами отриманими, по облігаціям випущеним, по фінансовій оренді); - ін. витрати підприємства, зв’вязані з привлеченієм заємного капіталу. Втрати від участі в капіталі є збитками від інвестицій в асоційовані, дочерні та совместні підприємства.
6	Ін. витра-ти, тобто витрати, що вини-	- собівартість реалізованих фінансових інвестицій, необігових активів, майнових комлексів (балансова вартість та витрати, зв’вязані з реалізацієй); - втрати від неопераційних курсових різниць; - сума уцінки необігових активів та фінансових інвестицій;

Продовження Таблиці 1

1	2	6
6	кають під час зви-чайної діяльно-сті, але не пов’я-зані без-посеред-ньо з ви-робниц-твом та реаліза-цію про-дукції, крім фі-нансових витрат	- витрати по ліквідації необігових активів (розробка, демонтаж); - остаточна вартість ліквідированих або списаних необігових активів; - ін. витрати звичайної діяльності.
7	Податки на прибуток	Признаються витрати відповідно П(С)БО 17 "Податки на прибуток"
8	Черезви-чайні витрати	Прямі втрати по результатам черезвичайних собитій, витрати по осуществленію засобів, зв’вязаних з предотвращенієм та ліквидацієй наслідків (відрахування, оплата ін. організаціям, заробітна плата робітників, зайнятих на востановлювальних роботах, вартість використованої сировини, матеріалів та ін.).

Варіант обліку витрат, що пропонується, припускає застосування на практиці основної ідеї системи "директ-костингу" - розподіл сукупних витрат виробництва і реалізації за ознакою їх взаємозв'язку з обсягом виробництва на змінні і постійні та калькулювання на цій основі неповної обмеженої собівартості за носіями витрат. Відповідно до цих стандартів, адміністративні витрати та витрати на реалізацію продукції не входять в собівартість продукції, а покриваються за рахунок прибутку підприємства. Застосування на практиці даного методу обліку витрат є переломним етапом у формуванні концепції вітчизняного управління витратами.

Велике значення має встановлення залежності витрат від зміни обсягу виробництва, тобто розподілення витрат на постійні та змінні. Але на практиці групування витрат на постійні та змінні не отримало широкого застосування.

Якщо розглядати розвиток класифікації витрат на постійні - змінні, необхідно підкреслити, що його прихильники виходять з того положення, що помилки, які виникають через умовність такого поділу витрат, значно менші, ніж інформаційні втрати, які можна понести, ігноруючи його.

В історії класифікації витрат на постійні - змінні існують два підходи до вивчення їх поведінки: мікроекономічний та бухгалтерський.

Особливістю мікроекономічного підходу є те, що поведінка витрат розглядається з урахуванням всіх факторів. При цьому спрощений розподіл витрат на дві частини й графічне їх застосування у вигляді прямої лінії неприйнятне. З точки зору мікроекономічної теорії лінія витрат - це крива, яку називають кривою загальних витрат. Дослідження поведінки витрат з позиції мікроекономічного аналізу мають теоретичний характер, і в силу складності і невеликої практичної застосовності вони не отримали широкого розповсюдження.

Бухгалтерський підхід багато в чому прагматичний. Згідно цього підходу, витрати спрощено поділяються, як правило, на дві групи: змінні і постійні. Та навіть при використані даного підходу не можна ігнорувати факт існування змішаного типу великого числа витрат які носять умовно-змінний характер. Тому в межах бухгалтерського підходу в історії і практиці західного управлінського обліку застосовується декілька методів розподілу витрат на постійні та змінні частини.

Використовуючи методи кореляційного та регресійного аналізу, математичної статистики, графічні методи можна визначити форми залежності витрат від обсягу виробництва або завантаження виробничих потужностей; прогнозувати поведінку собівартості або окремих видів витрат в залежності від факторів обсягу або потужності, тобто розв'язувати стратегічні завдання управління підприємством.

Один з методів розподілу витрат на постійну і змінну частини - метод найменших квадратів що дозволяє найбільш точно визначити склад загальних витрат і наявність в них постійних і змінних складових. Згідно цього методу розраховують коефіцієнти а і b у рівнянні прямої у = b + ах таким чином, що квадрат відстаней від всіх точок сукупності до теоретичної лінії регресії відображає величину постійних витрат, і коефіцієнт при х - частку змінних витрат в розрахунку на одиницю випущеної продукції.

Проаналізуємо методику розрахунку на умовному прикладі (табл. 2).

Таблиця 2 - Вихідні дані для регресійного аналізу

Період	Обсяг виробництва, шт.	Витрати, тис.грн.
1	х1	у1
...	…	…

В таблиці 3 показано порядок підготовчих розрахунків. Розділивши кінцеву суму обсягу виробництва в штуках (колонка 2) на n періодів (де n - кількість періодів наданих в таблиці) отримаємо середньомісячний обсяг виробництва ( ). Аналогічно, за кінцевими даними колонки 4 визначаються середньомісячні витрати ( ). Потім в колонках 3 і 5 відповідно за кожен місяць розраховується величина відхилень від середньомісячного обсягу виробництва і витрат. В колонці 6 показаний квадрат відхилень від середнього обсягу виробництва, а в колонці 7 – добуток відхилень.

Таблиця 3 - Таблиця допоміжних розрахунків для визначення коефіцієнтів рівняння витрат за методом найменших квадратів

Пері-од	Обсяг вироб-ництва, шт. х	Відхилен­ня від середньо­го обсягу (х- )	Ви-тра-ти, грн. y	Відхи-лен­ня від середніх витрат (y - )	Квадрат відхилень від середньо­го обсягу (х- ) 2	Добуток відхилень (х- )*(у- )	Квадрат відхилень від середніх витрат (y- )2
1	2	3	4	5	6	7	8
1
...	...	...	...	...	...	...	...
Разом

Отримані дані дають змогу визначити частку змінних витрат:

(4)

Таким чином, постійна частина витрат дорівнює . Внаслідок чого витрати в аналітичній формі можна представити у вигляді рівняння:

(5)

Аналогічно розрахуємо поведінку інших видів витрат у залежності від обсягу виробництва і поділ витрат змішаного типу на умовно-постійні і постійні.

Аналіз даних, отриманих у результаті проведених досліджень (розрахунків), приводиться у таблиці 4.

Для того, щоб розрахувати частку постійних витрат у загальній сумі даного виду витрат, необхідно розмір постійних витрат із рівняння парної регресії (b) поділити на середнє значення витрат ( )

Питома вага змінних витрат визначається, як відношення частки змінних витрат на весь обсяг продукції, що випускається (а * х) на середнє значення витрат ( ).

Якщо витрати в основному змінні, то частка змінних витрат у середньому значенні за місяць достатньо висока.

Проте, наскільки тісний зв'язок склався між окремими видами витрат і обсягом виробництва, можна судити по коефіцієнту парної кореляції. Коли витрати і обсяг виробництва тісно взаємозалежні, його значення ближче до 1, тобто витрати мають яскраво виражений змінний характер; якщо коефіцієнт коливається в інтервалі свого середнього значення, тоді витрати змішані; якщо коефіцієнт парної кореляції практично дорівнює нулю, тоді немає яскраво вираженого зв'язку між витратами і обсягом.

Коефіцієнт кореляції можна розрахувати за формулою 6:

(6)

Таблиця 4 – Результати регресійного аналізу

Показники і формули для розрахунку	/Назва витрат/	…
Рівняння парної регресії Y = b + a * x	/отримане рівняння/
Частка постійних витрат, %	/значення/
Частка змінних витрат, %	/значення/
Коефіцієнт кореляції r	/значення/
Коефіцієнт R2	/значення/

Довідкова інформація про використання отриманих рівнянь

Рівняння, що одержали назву кошторисні, широко застосовуються в практиці західного управлінського обліку. Проте у вітчизняній практиці ця методика не використовувалася. З їхньою допомогою можна не тільки визначати вид, щільність зв'язку між витратами і обсягом виробництва, але і частку постійних витрат у їхній загальній сумі, а головне, прогнозувати поводження собівартості або окремих її елементів на визначений період із достатнім ступенем точності. Мається на увазі, що підставляючи в рівняння парної кореляції різноманітні значення х (обсягу виробництва), можна визначати розмір загальних витрат даного виду.

Володіючи інформацією про коефіцієнти парної кореляції кожного з видів витрат (зв'язок між витратами й обсягом виробництва), можна одержати достатньо достовірну інформацію при плануванні собівартості на наступний місяць або квартал з огляду на зміну обсягу виробництва. Особливо застосування даної методики необхідне для умовно-постійних витрат, що частково залежать від зміни обсягу товарної продукції. Для перерахунку фактичних витрат на запланований випуск продукції можна використовувати формулу 7:

З = Зф (100 ± ΔВ * г ) / 100, (7)

де З - витрати, скориговані на запланований випуск продукції;

Зф - фактична сума витрат;

ΔВ - перевиконання (недовиконання) плану по випуску товарної продукції, %;

г - коефіцієнт парної кореляції (коефіцієнт залежності витрат від обсягу товарної продукції).

Поділ планових постійних витрат на абсолютно- і умовно-постійні має на меті виділення тієї частини постійних витрат, що може бути скорочена зі зменшенням обсягу продукції або ступеня завантаження потужностей. Таким чином, у періоди зниження завантаження можна в потрібному напрямку проводити заходи щодо скорочення постійних витрат.

Тому першим етапом аналізу постійних витрат наприкінці звітного періоду є поділ витрат на постійні й умовно-постійні. Ступінь залежності останніх від обсягу виробництва продукції встановлюється за допомогою вищерозглянутих методів. Такий поділ витрат має велике значення при даному аналізі, тому що методики проведення аналізу постійних і умовно-постійних витрат між собою відрізняються.

Особливість аналізу умовно-постійних витрат полягає в тому, що планові і фактичні показники цих витрат по черзі порівнюються з плановими витратами, перерахованими на відсоток виконання плану випуску продукції з урахуванням коефіцієнта парної кореляції, тобто аналіз умовно-постійних витрат зводиться до розрахунку абсолютного і відносного відхилень як у цілому по всім статтях, так і в розрізі статей.

Для перерахунку планових витрат на фактичний випуск продукції можна використовувати і формулу 8:

3 = Зпл (100 ± ΔВ * r)/100. (8)

Отриманий результат порівнюється з фактичною сумою витрат. В результаті маємо зміну суми витрат за рахунок економії по кошторису (формула 9):

З = Зпл (100 ± ΔВ * r)/100 - Зф. (9)

Якщо перелічену суму зіставити з плановою, дізнаємося, як змінилися витрати за рахунок зміни обсягу виробництва продукції (формула 10):

З = Зпл – Зпл (100 ± ΔВ * г) /100. (10)

Це найпростіші і доступні методи розподілу витрат на постійні та змінні. Їхню надійність можна забезпечити, проводячи попередній якісний аналіз даних.

Повсюдне поширення засобів обчислювальної техніки і персональних комп'ютерів, використання при розв'язуванні бухгалтерських задач і задач планування стандартних програм забезпечує, з одного боку, оперативний, нетрудомісткий їх розв'язок, а з іншого боку, - високу якість інформації, насамперед для планування та аналізу собівартості продукції.

3 Визначення відхилень

Відхилення зміних витрат проводиться по двом напрямкам:

• за матеріалами;

• за трудовитратами.

Для визначення відхилення за матеріалами користуються наступними показниками:

1. фактичною кількістю матеріалів за фактичною ціною Мф * Цф

2. фактичною кількістю матеріалів за нормативною ціною Мф * Цн

3. нормативно припустимою кількістю матеріалів для заданого (фактичного) обсягу виробництва за нормативною ціною Мн * Цн

Відхилення за матеріалами розраховується у наступній послідовності:

• відхилення за ціною закупівлі (1) – (2)

• відхилення по кількості (використанню) (2) – (3)

• разом відхилення по матеріалам (величина повної дисперсії), що дорівнюється сумі попередніх відхилень

Для визначення відхилення за трудовитратами користуються наступними показниками:

1. фактична місткість трудовитрат за фактичною ставкою Тф * Сф

2. фактична місткість трудовитрат за нормативною ставкою Тф * Сн

3. нормативно припустима місткість трудовитрат для даного обсягу виробництва за нормативною ставкою Тн * Сн

Відхилення за трудовитрами розраховується у наступній послідовності

• відхилення за ставкою (1) – (2)

• відхилення за трудомісткістю (2) – (3)

• разом відхилення за трудовитратами (величина повної дисперсії), що дорівнюється сумі попередніх відхилень

Якщо відхилення більш нуля, то воно вказує на негативний (-) ефект, а якщо менш нуля, то вказує на позитивний (+) ефект.

4 Опис підприємства

В цьому розділі розрахунково-графічної роботи потрібно провести опис підприємства, яку продукцію (послугу) воно виробляє, які витрати у цього підприємства, як підприємство проводить управління своїми витратами (які заходи по зниженню витрат) та інше.

Рекомендована література

1 Бондар І.Ю., Пахомов В.І. Управління витратами виробництва та собівартістю продукції: Навч. Посібник. – К.: Київський державний торговельно-економічний університет, 2000. – 65 с.

2 Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. – М: Аналитика-Пресс, 1997.

3 Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система “директ-костинг”. – М: Финансы и статистика, 1993.

4 Економіка підприємництва / За ред. С.Ф. Покропивного. – К.: Хвиля-прес, 1995.

16