3.2. Технологические потери и естественная убыль материалов

В процессе хранения, перемещения материалов, а также их использования в производстве, возникают недостачи, которые можно разделить на естественную убыль и технологические потери.

Определение технологических потерь приведено в подп.3 п.7 ст.254 НК РФ.

Технологическими потерями признаются потери при производстве товаров, работ и услуг, обусловленные технологическими особенностями производственного цикла, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

В соответствии с приказом Минэкономразвития от 31.03.2004 №95 «Об утверждении методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли» под естественной убылью ТМЦ следует понимать уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований, устанавливаемых нормативными актами, являющееся следствием естественного изменения биологических и физико-химических свойств товаров.

В результате естественных физико-химических процессов (выветривание, усушка, распыление, вымораживание, утечка и так далее) масса товаров во время хранения может измениться. Особенностью таких потерь является то, что их фактически нельзя подтвердить документально, поэтому для определения их допустимой величины разрабатываются из утверждаются специальные нормы естественной убыли, в пределах которых организация может списывать товарные потери на издержки производства, а также учитывать при налогообложении.

В отличие от естественной убыли, технологические потери не закрепляются на федеральном уровне, а определяются индивидуально, исходя из технологических особенностей производственного цикла и процесса транспортировки.

Данный норматив в организации может быть установлен внутренними документами, не имеющими унифицированной формы, в частности так называемыми технологическими картами. Такие документы разрабатываются специалистами организации, контролирующими технологический процесс, например, главным технологом или главным инженером, и утверждаются уполномоченными лицами организации.

Необходимо отметить, что нормы убыли при хранении и транспортировке ТМЦ, норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей является допустимой величиной безвозвратных потерь, которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.

В свою очередь норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке ТМЦ, является допустимой величиной безвозвратных потерь, которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем в сопроводительном документе в массой товара, фактически принятой получателем.

Считается, что необходимо учитывать климатический фактор, влияющий на естественную убыль товарно-материальных ценностей, поэтому методические рекомендации по разработке норм естественной убыли предусматривают деление Российской Федерации на 3 климатические группы:

1. холодный макроклиматический район;

2. холодный умеренный климатический район;

3. теплый умеренный климатический район.

В силу пункта 30 методических указаний по учету МПЗ в бухгалтерском учете списание запасов по причине естественной убыли осуществляется только при выявлении фактических недостач¹².

В обычных предприятиях расхождения определяются по результатам проведенной инвентаризации.

ПРИМЕР:

В январе 2011 года для нужд вспомогательного производства организация приобрела 400 литров 96% этилового спирта по цене 50 рублей за литр без учета НДС. По результатам инвентаризации склада обнаружена недостача в объеме 5 литров. Согласно приказу Минсельхоза от 26.06.2008 №273 при хранении этилового спирта в стальных бочках в осенне-зимний период нормы убыли составляют 0,09% безводного спирта в месяц, а в весенне-летний период 0,1%.

Инвентаризация проводилась 30 апреля.

Расчеты

Предельная норма естественной убыли спирта составила:

для осенне-зимнего периода (с января по март): 400 * 0,96¹³ * 0,0009 * 3¹⁴ = 1.

для весенне-летнего периода (анрель): 400 * 0,96 * 0,001% = 0,4.

Итого: недостача по причине естественной убыли составит 1,4 литра.

Отражение в учете:

Январь	Д 10 К 60	20 000	400 литров по 50 рублей
Апрель	Д 94 К 10	250	5 литров по 50 рублей, Отражена недостача по результатам инвентаризации
	Д 23 К 94	70 (1,4*50)	недостача в пределах норм естественной убыли списана на затраты вспомогательного производства
	Д 73 К 94	180	отражена задолженность работника по возмещению ущерба.

В соответствии с п.27 основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях в утвержденных Госпланом СССР Госкомцен СССР, Минфином СССР и ЦСУ СССР, 20.07.1970 технологические потери считаются безвозвратными отходами, включаемыми в себестоимость продукции.

На промышленных предприятиях, как правило, технологические потери возникают в процессе производства, то есть когда материалы уже переданы в обработку.

Если потери укладываются в установленные нормативы, то бухгалтерские записи не составляются.

Если имеют место сверхнормативные потери, то необходимо выяснить причины их возникновения.

Выявление отклонений от норм расхода материалов производится путем документирования отклонений учета партионного раскроя материалов и инвентарным методов¹⁵.

ПРИМЕР:

При изготовлении продукции в основном производстве возникли сверхтехнологические потери на сумму 90 000 рублей по причине использования материала, не предусмотренного технологией.

Причиной использования такого материала было отсутствие на рынке необходимых материалов и вынужденная его замена на другой, это как всегда, когда никто не виноват.

Отражение в учете:

Д 94 К 20	90 000	выявлены сверхнормативные технологические потери
Д 20 К 94	90 000	После выяснения причин потерь, сумма сверхнормативных потерь списана в затраты основного производства.

Расходы в виде технологических потерь учитываются в целях налогообложения прибыли в составе материальных расходов при наличии документально подтвержденного факта таких потерь и в пределах обоснованных нормативов.

По мнению Минфина технологические потери сверх норм нельзя учесть в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли предприятия. Однако судебная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщиков.