Microsoft_Word__lektsiya_3_chastina1

64

Щоб розподілити витрати між окремими напрямами транспортної роботи, необхідно визначити базу розподілу витрат на перевезення виходячи з технологічних процесів перевезень, виду вантажу, тарифікації послуг тощо. Такою базою може бути вага або об'єм перевезених вантажів, тонно-кілометри, години роботи, умовні гектари тощо. Також зазначимо, що собівартість за обхватом витрат, які до неї включаються, може бути:

• виробничою. Складається тільки з прямих виробничих витрат і розподілених ЗВВ, формується згідно з П(С)БО 16 і розраховується для відображення витрат у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності, а також у податковому обліку з податку на прибуток;

повною. До неї входять усі витрати підприємства: прямі витрати та ЗВВ, адміністративні, збутові та інші операційні витрати. Ця собівартість розраховується тільки в управлінському обліку для правильного ціноутворення.

Методи калькуляції собівартості транспортних послуг

Собівартість перевезень (і планову, і фактичну) можна визначати різними методами. У Метод рекомендаціях № 65 транспортним підприємствам пропонуються такі методи, як нормативний, стандарт-костинг, простий і позамовний. Розглянемо кожен із них докладніше.

1. Нормативний метод застосовується підприємствами, які регулярно перевозять вантажі певного тоннажу за визначеними маршрутами. Алгоритм застосування цього методу такий:

•перед початком надання послуг перевезення складається калькуляція їх нормативної собівартості (на будь-який період - рік, квартал, місяць тощо) на основі норм, нормативів витрат і кошторисів витрат на обслуговування виробництва, що діють на підприємстві. Норми та нормативи витрат повинні розроблятися з урахуванням особливостей і конкретних умов діяльності підприємств, бажано окремо для кожного підрозділу;

•протягом місяця ведеться облік змін діючих норм і нормативів для коригування нормативної собівартості. Кожну зміну треба оформляти документально (наприклад, службовою запискою, наказом, розпорядженням) і затверджувати у керівника підприємства;

•протягом місяця ведеться облік фактичних витрат з їх розподілом на нормативні витрати і відхилення від норм. Завважимо, що відхиленнями від норм уважаються як перевитрати, так і економія матеріальних, трудових та інших витрат;

•установлюються та аналізуються причини відхилень від норм, а також умови прояву таких відхилень за місцями їх виникнення, виявлення винних осіб. При цьому фактичні витрати, що перевищують нормативні, не включаються до собівартості перевезень, якщо вони пов'язані із зловживаннями, недостачами, крадіжками, нетехнологічним використанням і порушенням правил зберігання;

•у кінці місяця визначається фактична собівартість транспортних послуг шляхом додавання до нормативної собівартості або віднімання від неї виявлених у звітному періоді відхилень від норм і зміни норм.

41

Що стосується недоліків передільного методу, то до них, як і в позамовному, відносять складність оцінки вартості незавершеного виробництва. Тут недостатньо розрахувати суму витрат по усіх незавершених переділах, треба включити в обсяг незавершеного виробництва суму витрат по завершених переділах, що відноситься до продукції, для якої пройдені переділи не є повним виробничим циклом. В той же час цей метод, на відміну від позамовного, дає можливість встановити собівартість продукції на кожному етапі її виробництва (переділі). А це, у свою чергу, дозволяє ефективніше управляти витратами.

Одночасно з передільним методом в цілях посилення контролю за витратами може бути використаний облік випуску продукції за нормативною собівартістю. Для цього в калькуляцію додатково вводять графи з нормативними показниками і їх відхиленнями від фактичних показників. При цьому повинне здійснюватися обов'язкове для нормативного обліку систематичне виявлення відхилень фактичних витрат від поточних норм (у окремих галузях - від планової собівартості), а також змін цих норм. У первинній документації і оперативній звітності повинні відбиватися (за зміну, добу, декаду і т. д.) не лише фактична витрата сировини, основних матеріалів і ін., але і їх витрата по нормах або по складених на них виробничих завданнях (рецептурам, смескам і т. д.).

Метод «стандарт-кост»

Різновидом нормативного методу є метод «стандарт-кост» (від англ. standard cost - стандартні вартості витрат).

Суть методу. Облік ведеться на окремих бухгалтерських рахунках за нормативними (обліковим) цінами. Тобто принципова відмінність методу полягає в тому, що визначена з його допомогою собівартість входить в первинну вартість зробленої продукції, а відхилення списуються відразу на результати діяльності або на винних осіб, а не на первинну вартість продукції Звідси напрошується висновок про те, що цей метод не можна використовувати для формування виробничої собівартості в цілях віддзеркалення у бухгалтерському обліку і фінансовій звітності, оскільки таке визначення собівартості суперечить п. 11 П(С) БУ 16 (їм встановлений склад витрат, що включаються у виробничу собівартість). В той же час цей метод з успіхом застосовується для калькуляції собівартості в управлінському обліку.

Метод «стандарт-кост» більшою мірою, чим нормативний, сконцентрований на аналізі відхилень, причому відхилення по кожній калькуляційній статті регламентовані. Наприклад, відхилення по матеріалах можуть бути двох видів: по витратах матеріалу на одиницю продукції і цінах на матеріали, відхилення по трудовитратах - по ставках зарплати і продуктивності. До речі, в умовах «стандарт-коста» відхилення розраховуються не лише для виробничої собівартості, але і для інших показників (об'єми продажів, адміністративні і збутові витрати і тому подібне).

42

Слід зазначити, що ця система не має єдиної методики встановлення стандартів і ведення облікових регістрів. Тому навіть усередині однієї компанії можуть діяти раз особисті норми: базисні, поточні ідеальні прогнозні. Як правило, результати аналізу відхилень прямо впливають на оплату праці працівників відповідних підрозділів.

Наприклад, якщо виявиться, що фактичні витрати на матеріали були більше нормативних і відхилення виникли із-за ціни на них, винної в цьому буде служба постачання (оплату праці працівникам цієї служби зменшать) і так далі. Таким чином, усі підрозділи підприємства зацікавлені в дотриманні прийнятих нормативів і досягненні основного результату - отримання прибули.

Метод «директ - кост»

«Директ - кост« (від англ. direct cost) - це метод неповної собівартості, заснований не на функціональній класифікації витрат (виробничі, закупівельно-збутові, управлінські), а на їх відношенні до рівня ділової активності (обсягу випуску).

Суть методу. Виробничі витрати розділяють на постійні (не залежать від обсягу виробництва) і змінні (залежать від зміни обсягу виробництва). У калькуляцію і виробничу собівартість готової продукції включають лише фактично понесені змінні витрати, тобто ті, які змінюються прямо пропорційно зміні об'єму діяльності, а постійні витрати відразу відносять на фінансовий результат.

До змінних відносяться в першу чергу витрати на оплату праці працівниківвідрядників, матеріали, амортизацію виробничого устаткування, що нараховується по виробничому методу, і т. п. Усі інші витрати вважаються постійними.

При значній номенклатурі виробів вказаний метод дає можливість оцінити внесок кожного виробу у відшкодування постійних витрат і формування операційної прибутку.

У деяких ситуаціях при недостатній завантаженості устаткування і невеликій кількості замовлень (наприклад, в період кризи) з його допомогою знаходять нижню межу ціни, менше якої встановлювати її взагалі немає сенсу.

Цей метод, так само як і метод «стандарт-кост», можна застосовувати для калькуляції собівартості тільки при управлінні витратами. Для бухгалтерського обліку він не підходить, оскільки такий склад виробничих витрат суперечить п. 11 П(С) БУ 16.

Комбіновані методи

Як свідчить практика, застосовувати можна різні комбінації методів калькуляції, такі як:

позамовна калькуляція повної нормативної собівартості продукції («стандарт - кост»);

позамовна калькуляція неповної фактичної собівартості продукції («директ - кост»);

63

* ЗВВ бувають змінні (що залежать від обсягу перевезень) і постійні (при зміні обсягу перевезень залишаються незмінними або майже незмінними). У свою чергу, постійні ЗВВ поділяються на розподілені та нерозподілені (п. 16 П(С)БО 16). База розподілу встановлюється підприємством самостійно виходячи з нормальної потужності перевезень і закріплюється в наказі про облікову політику. Наприклад, базою

розподілу ЗВВ при здійсненні автоперевезень може бути: -зарплата основних робітників (як правило, водіїв); -обсяг здійснених перевезень ут'км, км, годинах (залежно від тарифікації наданих послуг); - доходи від здійснення перевезень у гривнях тощо.

У рамках кожної зі статей калькуляції витрати підприємства можуть класифікуватися за додатковими ознаками, наприклад, за місцем виникнення (у розрізі відокремлених структурних підрозділів).

Крім того, при визначенні фактичної собівартості перевезень слід урахувати такий нюанс. Якщо протягом звітного періоду підприємство крім надання платних послуг замовникам перевозило і власні вантажі, то витрати на перевезення, які протягом періоду накопичуються за дебетом рахунка 23 «Виробництво» (у т. ч. ЗВВ), у кінці періоду потрібно розподілити між такими напрямами (статтями) витрат:

•собівартістю платних послуг перевезення (у т. ч. транспортно-експедиторських, вантажнорозвантажувальних та інших послуг). Витрати відображаються у складі собівартості реалізованих послуг (п. 11 П(С)БО 16) і списуються в дебет субрахунку 903;

•вартістю перевезення товарів (виробничих запасів) від постачальників власним транспортом. У бухгалтерському обліку такі витрати відносяться на збільшення первісної вартості товарів (виробничих запасів) (п. 9 П(С)БО 9) і списуються в дебет рахунка 20, 22 або 28

•вартістю доставки продукції (товарів) покупцям згідно з базисними умовами постачання (включаються до ціни товару). Витрати відносяться до збутових ( п. 19 П(С)БО 16) і списуються в дебет рахунка 93.

62

Таблиця 4.1

предметів, вартість яких включається до витрат у повному обсязі в періоді їх уведення в експлуатацію, але якими продовжують користуватися),

- або в повному обсязі в періоді виключення (списання) шин та акумуляторів зі складу активів після закінчення строку їх служби До складу планової собівартості для цілей ціноутворення вартість шин та акумуляторів зазвичай включається шляхом

нарахування зносу шин та акумуляторів пропорційно до строку їх служби.

43

позамовна калькуляція неповної нормативної собівартості продукції («директ - кост» і «стандарт-кост»);

попередільна калькуляція повної нормативної собівартості продукції(«стандарткост»);

попередільна калькуляція неповної фактичної собівартості продукції(«директкост»);

попередільна калькуляція неповної нормативної собівартості продукції(«директкост» і «стандарт-кост»)

Приклад

На підприємстві, яке займається виробництвом сумок, працюють два цехи: пошивочний, який випускає власне сумки, і складальний, який комплектує їх різними аксесуарами, наносить логотипи і упаковує. Тобто діють два переділи, причому для складального цеху продукт пошивочного цеху (сумки) є напівфабрикатом. У травні 2012 року підприємство отримало і виконало замовлення на випуск 1 000 сумок з логотипом замовника. Відпускна ціна однієї сумки - 250 грн., а загальна вартість замовлення -

250000 грн.

Розглянемо, як виглядатиме калькуляція собівартості по цьому замовленню при застосуванні нормативного, позамовного, попередільного методів і «директ-коста» (див. таблицю). За умови, що для останнього методу до постійних відносяться витрати на зарплату робітників (для почасової системи оплати праці), відрахування на соціальне страхування і інші виробничі витрати, а також загальновиробничі витрати. Нагадаємо, що по методу «директ-кост» постійні витрати в калькуляції не відбиваються.

(тис. грн.)

1)по нормативному: Дт 26 - Кт 23 на суму 152,78 тис. грн. і одночасно Дт 26 - Кт 23 на різницю між фактичною і нормативною собівартістю в сумі 3,57 тис. грн. (156,35 - 152,78);

2)позамовному: Дт 26 - Кт 23 на суму 156,35 тис. грн.;

3)попередільному напівфабрикату: по першому переділу (пошивочного цехи) - Дт 25 - Кт 231 на суму 137,69 тис. грн., а при передачі цих напівфабрикатів в другий переділ (складальний цех) - Дт 232 - Кт 25 на суму 137,69 тис. грн., а після закінчення робіт на другому переділі - Дт 26 - Кт 232 на суму 156,35 тис. грн.;

4)попередільному полуфабрикатному: оскільки при цьому методі виробнича собівартість полуфабрикатів попереднього переділу не враховується, виробнича собівартість продукції другого переділу составитий 18,66 тис. грн. (156,35 - 137,69). Для визначення собівартості готової продукції слід скласти підсумкову калькуляцію з даними калькуляцій усіх переділів; ** По методу «директ-кост» загальна виробнича собівартість складає 115 тис. грн.

Якби підприємство застосовувало метод «стандарт-кост», то в собівартість готової продукції (рах. 26) слід було б включити 152,78 тис. грн., а різницю 3,57 тис. грн. віднести - на результати операційної діяльності (рахунок 791) або на винних осіб.

61

собівартості послуг автомобільних вантажоперевезень та послуг тракторного парку (надалі допоміжні виробництва).

Нормативна база для розрахунку собівартості

Основними документами, що регулюють порядок калькулювання собівартості допоміжні виробництва, є:

•П(С)БО 16 «Витрати»;

•спеціально розроблені Мінтрансом Методрекомендації № 65 із формування собівартості перевезень (робіт, послуг) на транспорті. Цей документ носить рекомендаційний характер, тому застосовувати його не обов'язково. Разом із тим це корисний орієнтир для транспортних підприємств при побудові системи калькулювання собівартості. З огляду на досить солідний строк дії зазначеного документа (прийнятий у 2001 році і досі жодного разу не змінювався) його норми необхідно застосовувати з дотриманням вимог національних П(С)БО в редакції, що діє на сьогодні (про деякі розбіжності між Методрекомендаціями № 65 і нормами П(С)БО).

При розрахунку різних видів витрат необхідно керуватися також офіційно затвердженими нормами, такими як:

•Норми № 43 - норми витрати ПММ на автотранспорті;

•Норми № 488 - експлуатаційні норми ресурсу шин;

•Норми № 489 - експлуатаційні норми ресурсу акумуляторів.

Базові статті калькуляції собівартості

Собівартість перевезень (робіт, послуг) - це виражені у грошовій формі поточні витрати транспортних підприємств, безпосередньо пов'язані з підготовкою і здійсненням вантажоперевезень, а також виконанням робіт та послуг, які забезпечують перевезення (послуги з ремонту рухомого складу, послуги навантаження-розвантаження тощо) (п. З Метод рекомендацій № 65).

Завважимо, що всі витрати підприємства можуть групуватися за економічними елементами (групами витрат однорідного економічного змісту, наприклад, витрати на матеріали, зарплату тощо) і статтями калькуляції (групами витрат залежно від їх призначення - прямі, загальновиробничі, адміністративні, збутові тощо). Для визначення собівартості транспортних послуг застосовується групування витрат за статтями калькуляції.

Базовий склад статей калькуляції виробничої собівартості транспортних послуг міститься в п. ЗО Метод рекомендацій № 65 і збігається із загальним переліком статей калькуляції виробничої собівартості, наведеним у п. 11 П(С)БО 16.

В таблиці 4.1 наведено, які конкретно витрати, пов’язані з транспортними перевезеннями, входять до кожної із цих статей калькуляції.

60

Протягом періоду виробництва такі витрати обліковуються за дебетом рахунка 23. Виготовлена продукція оприбутковується за кредитом цього рахунка за справедливою вартістю (п. 12 П(С) БО ЗО «Біологічні активи»).

Різниця між справедливою вартістю (за вирахуванням витрат на продаж) та витратами на виробництво в обліку визнається доходами або витратами від первісного визнання сільськогосподарської продукції та БА.

Дохід від первісного визнання сільгосппродукції та додаткових БА відображається на однойменному субрахунку 710, а витрати - на субрахунку 940.

Наприклад, якщо фактичні витрати, відображені за дебетом рахунка 23 (аналітичний рахунок «Пшениця озима»), становлять 150 000 грн., а справедлива вартість оприбуткованої продукції170 000 грн., то виникає дохід від первісного визнання у сумі 20 000 грн. (Дт 23 - Кт 710). Якщо ж фактичні витрати перевищують справедливу вартість, то виникнуть витрати від первісного визнання продукції (Дт 940 - Кт 23).

У разі якщо доходи (витрати) від первісного визнання додаткових БА і сільгосппродукції визначались на дату балансу протягом року (поквартально), а виробничі витрати списувалися додатково на дебет рахунка 23, то в кінці звітного періоду такі доходи (витрати) підлягають коригуванню до фактичної суми (п. 7.4 Методичних рекомендацій № 1315).

Якщо ж підприємство визначає доходи (витрати) в кінці року, то коригування не потрібне, оскільки за дебетом рахунка 23 відображено всі операції за рік і при віднесенні сальдо на субрахунки 710 та 940 цей рахунок закривається (п. 7.4 Методичних рекомендацій № 1315).

4.5.1. Методика калькулювання собівартості допоміжних виробництв (автотранспорт, тракторний парк)

Допоміжними вважаються виробництва, які обслуговують основні галузі, виконуючи окремі роботи чи надаючи різні послуги. Ці виробництва самостійного значення на підприємствах не мають.

У сільськогосподарських підприємствах до допоміжних виробництв належать: -ремонтно- механічні майстерні, вантажний автотранспорт, газо-, тепло-, електро-, водопостачання, холодильні установки, гужовий транспорт.

Правильність складання калькуляції собівартості вантажних автоперевезень, послуг тракторного парку (як планової, так і фактичної) дуже важлива для транспортних підприємств. Адже без грамотно підготовленої планової калькуляції неможливо об'єктивно сформувати ціну транспортних послуг, а помилка в ній чревата або збитками (якщо ціна буде дуже низькою і не покриє витрати підприємства), або втратою клієнтів (якщо ціна буде дуже високою). У свою чергу, правильно складена фактична калькуляція собівартості забезпечує точність визначення результатів діяльності підприємства та отримання прибутку. Розглянемо порядок формування

45

3.3. Система управління собівартістю продукції (послуг)

Витрати, пов'язані з діяльністю підприємства, не можна розглядати як твердо фіксований показник або як сферу, що не підлягає впливу. Вони можуть бути і повинні стати об'єктом управління.

Для вітчизняних практиків управління, як правило, є недостатньо відомими поняття: управління вартістю, управлінський облік і контроль; зміст ефективних методів управління витратами, їх відмінність від звичайного обліку і розподілу витрат.

В умовах реформування економіки України фахівці і менеджери, які здійснюють облік, аналіз і планування витрат, несуть велику відповідальність за забезпечення такої системи обліку і передбачення витрат, при якій на виході залишалися б точні облікові дані, необхідні для управлінських цілей, визначення показників ефективності, прийняття стратегічних рішень щодо ціноутворення, складу продукції, технологічних процесів, розробки нових виробів. Саме вони повинні знати, як здійснювати аналіз даних про витрати для цілей господарського планування і контролю, для прийняття тактичних рішень.

Основне завдання створення на підприємстві системи управління витратами полягає в тому, щоб поєднати ці інтереси і створити саморегулюючий механізм їх формування і зміни.

Функції системи управління витратами визначаються завданнями, які на неї покладаються:

1)організація інформаційного забезпечення відповідно до змісту, складу і структури витрат та цільових орієнтирів;

2)оцінка можливостей формування витрат у поточному і планованому періоді діяльності відповідно до умов функціонування підприємства;

3)повний аналіз витрат в динаміці і за поточний період;

4)прогнозування розміру і рівня витрат, застосовуючи можливі методи при різних обсягах виробництва і цільової суми прибутку;

5)планування діапазону допустимих меж рівня витрат, тобто їх максимального і мінімального значення;

6)нормування витрат у розрізі статей витрат;

7)забезпечення своєчасного доведення планованого рівня витрат до виконавчих підрозділів, центрів відповідальності, окремих осіб;

8)контроль і оперативне управління витратами з урахуванням змін умов функціонування підприємства та зміни кон'юнктури товарного ринку;

9) вдосконалення обліку витрат та пошук резервів подальшого їх зниження. Якість управління витратами на підприємстві характеризується показником їх керованості,

тобто можливості оперативного і динамічного впливу на розміри витрат відповідно до змін системи економічних методів і засобів.

46

Ефективне управління витратами повинно передбачати зменшення і усунення тих витрат, які не є доцільними, результативними для підприємства, тобто які не сприяють збільшенню обсягів виробництва і реалізації продукції, отриманню цільового розміру прибутку.

Щоб оптимізувати витрати на підприємстві при їх формуванні, доцільно забезпечити виконання таких умов:

—приріст загальної суми витрат не повинен перевищувати приріст виручки від реалізації (доходів);

—мінімальний рівень (середніх) витрат повинен досягатися при такому обсязі виробництва і реалізації, коли граничні витрати за своїм розміром дорівнюють середнім витратам. Подальше збільшення обсягів діяльності призведе до зростання розмірів середніх витрат, що не є ефективним;

—зниження витрат не повинно викликати негативних явищ: зниження якості продукції (робіт, послуг), а як наслідок, погіршення якісних показників діяльності підприємства;

—розмір витрат повинен бути пов'язаний із забезпеченістю підприємства ресурсами, прогнозовані значення витрат повинні визначатися з врахуванням обмежень по ресурсах, розрахунки забезпечувати найбільш оптимальне їх використання;

—має досягатися відповідність зміни витрат змінам обсягу і особливостей діяльності підприємства, його цільових орієнтирів, вимог покупців до якості і асортименту продукції.

Система управління витратами має функціональний та організаційний аспекти. Вона включає такі організаційні підсистеми: пошук і виявлення чинників економії ресурсів; нормування витрат ресурсів; планування витрат за їхніми видами; облік та аналіз витрат: стимулювання економії ресурсів і зниження витрат. Такими підсистемами керують відповідні структурні одиниці підприємства залежно від його розміру (відділи, бюро, окремі виконавці).

Виявлення й використання чинників економії ресурсів, зниження витрат є обов'язком кожного працівника підприємства, передусім спеціалістів і керівників усіх рівнів. Згідно з певними організаційно-технічними рішеннями та умовами розробляються норми витрат усіх видів ресурсів: сировини, основних і допоміжних матеріалів, енергії, трудових ресурсів тощо.

Встановлені норми витрат — це граничні витрати окремих видів ресурсів за даних організаційнотехнічних умов виробництва. Вони є важливим чинником забезпечення режиму жорсткої економії і відповідно конкурентоспроможності підприємства. У процесі планування встановлюються граничні (допустимі) загальні витрати в підрозділах і в цілому по підприємству (кошториси) та на одиницю продукції. Фактичний рівень витрат обчислюється за даними поточного обліку. Порівняння фактичних витрат з плановими (нормативними) дає змогу в процесі аналізу оцінювати роботу підрозділів з використання ресурсів, з'ясовувати причини відхилені, фактичних витрат від планових і відповідно стимулювати працівників підприємства до їхнього зниження.

Управління витратами на підприємстві передбачає їхню диференціацію за місцями та центрами відповідальності. Місце витрат - це місце їхнього формування (робоче місце, група робочих місць,

59

Крок 1. Розподіляються між об'єктами обліку інші витрати на утримання основних засобів (тракторів, комбайнів, сівалок та ін.), які відображаються протягом року на окремих субрахунках рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Зазначені витрати, включаючи орендну плату, відносяться на собівартість продукції окремих культур та видів незавершеного виробництва таким чином (п. 3.17 Методичних рекомендацій № 132):

на утримання тракторів - пропорційно до обсягу виконаних ними механізованих тракторних та будівельних робіт (в умовних еталонних гектарах);

ґрунтообробних машин - пропорційно до оброблених площ, зайнятих певними культурами; сівалок - пропорційно до площі посіву культур; технічних засобів для збирання врожаю - пропорційно до зібраної площі певних культур;

машин для внесення у ґрунт добрив - пропорційно до фізичної маси внесених добрив; меліоративних споруд - пропорційно до меліорованих площ; приміщень для зберігання продукції - пропорційно до кількості та тривалості зберігання

продукції протягом звітного періоду.

Крок 2. Визначається фактична собівартість робіт та послуг допоміжних виробництв.

Крок 3. Розподіляються загальні витрати на такі операції: зрошення та осушення земель, включаючи витрати на утримання меліоративних споруд, вапнування та гіпсування ґрунтів, утримання полезахисних смуг.

Крок 4. Списується частина витрат бджільництва на сільськогосподарські культури, що запилюються (Дт 231 - Кт 232).

Крок 5. Списується з витрат основного виробництва сума надзвичайних витрат (Дт 991 - Кт 23). Крок 6. Розподіляються бригадні, фермівські, цехові та загально виробничі витрати (про розподіл загально виробничих витрат)

Крок 7. Закривається субрахунок 231 «Рослинництво» (див. нижче), окрім незавершеного виробництва.

Крок 8. Визначається фактична собівартість продукції підсобних промислових виробництв з переробки рослинницької продукції.

Крок 9. Розподіляються витрати, пов'язані з утриманням кормоцехів, пропорційно до маси згодованих кормів на відповідні види та групи БА тваринництва (п. 3.12 Методичних рекомендацій № 132).

Крок 10. Закривається субрахунок 232 «Тваринництво» (див. нижче), окрім незавершеного виробництва.

Закриття рахунка 23

Розповімо докладніше про закриття субрахунків рахунка 23, на яких відображаються витрати на виробництво продукції рослинництва та тваринництва.

58

експлуатаційні (одиниця потужності машин, двигунів, виробничої споруди, корисна площа будівлі, параметри приладів, посадочне місце в закладах соцкультпобуту тощо).

Калькуляційні одиниці використовуються на стадії складання калькуляції, коли визначаються витрати в розрахунку на одиницю продукції, робіт і послуг.

При калькулюванні робиться розрахунок (калькуляція) собівартості одиниці продукції шляхом ділення загальної суми витрат, виявлених в аналітичному обліку по об'єкту калькулювання, на кількість одиниць даного об'єкту.

Корисно застосовувати параметричне калькулювання разом з традиційним, коли, крім визначення собівартості одиниці продукції, розраховується друга калькуляційна одиниця — параметр.

4.5. Методика калькулювання виробничої собівартості

Калькулюванням собівартості завершується, як правило, процес узагальнення затрат на виробництво продукції, виконання робіт чи надання послуг. Методика калькулювання собівартості випущеної продукції відрізняється від калькулювання виконаних робіт і послуг. Калькулюванням собівартості випущеної продукції займаються промислові підприємства, а виконаних робіт, як правило, підрядні будівельні (ремонтні) організації. Щодо калькулювання собівартості послуг, то його здійснюють допоміжні й обслуговуючі виробництва та господарства вищезазначених підприємств і організацій та спеціалізовані організації (автотранспортні підприємства, управління механізації, котельні тощо). У зв'язку з цим розглянемо окремо процеси калькулювання собівартості випущеної продукції на підприємствах будівельної індустрії та виконаних робіт — у підрядних будівельно-монтажних (ремонтно-будівельних) організаціях.

Для сільськогосподарських підприємств важливий етап у підготовці до складання калькуляцій є закриття рахунків бухгалтерського обліку. Адже це відповідальна робота, виконання якої потребує певної послідовності.

Основними документами, якими слід керуватися при складанні калькуляцій, є:

Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Мінагрополітики від 18.05.01 р. № 132 (далі - Методичні рекомендації № 132);

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Мінфіну від 29.12.06 р. №1315 (далі - Методичні рекомендації № 1315).

Перш ніж складати калькуляцію, необхідно відобразити всі господарські операції за рік, включаючи коригуючи дані за результатами інвентаризації ТМЦ, грошових коштів та розрахунків, а також переоцінку біологічних активів (далі - БА) та сільгосппродукції.

Послідовність закриття операційно витратних рахунків.

Розглянемо покроковий порядок розподілу витрат та закриття відповідних рахунків, установлений п. 6.2 Методичних рекомендацій № 132.

47

дільниця, цех). Під центром відповідальності розуміють організаційну єдність місць витрат з центром, відповідальним за їхній рівень. На практиці вважають, що центр відповідальності збігається з місцем витрат, хоча це не обов'язково. Формування місць витрат і центрів відповідальності здійснюється за функціональною та територіальною ознаками. У першому випадку витрати локалізуються в певній функціональній сфері діяльності (маркетинг, дослідження й підготовка виробництва, матеріально-технічне забезпечення, виробництво, технічне обслуговування виробництва, управління). Територіальні місця витрат і центри відповідальності включають організаційні підрозділи підприємства (відділи, дільниці, цехи), які виокремлено просторово.

Важливою умовою успішної діяльності підприємств є досягнення оптимального рівня витрат на виробництво, внаслідок чого зросте конкурентоспроможність продукції та стане реальним досягнення довгострокового економічного зростання підприємств.

Основними передумовами управління витратами є такі напрями:

1.В управлінні витратами найбільш важливе значення має оперативно отримана інформація про витрати, що дозволяє втручатись у виробничий процес і оптимізувати його.

2.Основним принципом управління витратами є відповідність системи обліку цілям управління.

3.Критерієм точності при обчисленні собівартості продукції повинна бути не повнота включення витрат, а спосіб віднесення витрат па ту чи іншу продукцію.

4.Основна увага повинна приділятись розподілу непрямих витрат і визначенню точної фактичної собівартості й прогнозні розрахунки собівартості, складання обґрунтованих нормативних калькуляцій та організація контролю за їх дотриманням в процесі виробництва.

5.Виявлення відхилень до або під час здійснення виробничого процесу дозволяє менеджерам оперативно втручатись у хід виробництва і попереджувати виробничі витрати, що має велике значення у мобілізації резервів виробництва і підвищенні його ефективності.

6.Управління витратами може бути досягнуто, якщо встановити чіткий

взаємозв’язок між величиною витрат і особами, які за них відповідають та їх контролюють. Досягнення цього завдання можливе в умовах обліку витрат за центрами відповідальності.

Керівник або власник підприємства повинен знати, скільки буде коштувати виробництво тієї чи іншої продукції, який прибуток від її реалізації у загальному обсязі прибутку, чи є можливій її збільшити або зменшити ціну па цю продукцію і яка ефективність від прийняття управлінського рішення. Для цього необхідно використати економічно обґрунтовану класифікацію витрат.

Контрольні запитання:

1.У чому полягає сутність собівартості продукції (робіт, послуг) ?

2.Які існують методи розрахунку собівартості?

3.Що таке собівартість і чим відрізняється від калькуляції ?

4.Якими завданнями визначаються функції системи управління витратами?

48

ТЕМА 4. Калькулювання собівартості – основа управління затратами.

Мета: освоєння теоретичного курсу калькуляції собівартості продукції, робіт послуг основного та допоміжного виробництва, формування собівартості в торгівлі.

4.1.Поняття калькулювання, його роль і значення в системі управління.

4.2.Принципи і завдання калькулювання.

4.3.Види, об’єкти калькуляцій і їх використання в управлінні витратами.

4.4.Калькуляційні одиниці, їх види і використання.

4.5.Методика калькулювання виробничої собівартості.

4.5.1.Методика калькулювання собівартості допоміжних виробництв (автотранспорт, тракторний парк).

4.5.2.Розподіл загальновиробничих витрат між видами діяльності підприємств.

4.5.3.Методика калькулювання виробничої собівартості випущеної продукції сільгоспвиробництва

4.5.4.Методика калькулювання виробничої собівартості продукції підсобних (промислових) виробництв.

4.5.5.Методика формування собівартість товарів в торгівлі .

Література:[7 с.67-83], [1 с.269-356],[16 п.6-10],[17 п. 2-4]

4.1. Поняття калькулювання, його роль і значення в системі управління

Термін «калькулювання» походить від латинського слова «саlculatio» — обчислення, яке стали вживати як у лексиконі, так і на практиці ще у XIX столітті. Калькуляція використовувалась у той час для позначення розрахунку собівартості.

Калькулювання — це термін, який нині практично завжди вживається поряд з виробничими затратами, бухгалтерським обліком затрат на виробництво (управлінським обліком).

В економічній літературі досить часто калькулювання ототожнюється з калькуляцією, тобто вживається як слово — синонім. Проте терміни «калькуляція» і «калькулювання» істотно відрізняються один від одного і підмінювати ці поняття аж ніяк не можна.

Під калькуляцією слід розуміти документ, в якому зібрані у певній логічній послідовності витрати на виробництво (виготовлення) чи збут тієї чи іншої продукції (робіт або послуг). Здебільшого цей документ має вигляд спеціальної таблиці, що має назву калькуляційного листа.

Поняття «калькуляція» є невід'ємною складовою частиною більш загального поняття — «калькулювання», яке являє собою комплексну систему науково обґрунтованих розрахунків виробничих витрат, пов'язаних з виготовленням продукції (усієї чи окремих її видів), виконанням робіт або наданням послуг. Головна мета цих розрахунків полягає у визначенні собівартості одиниці калькуляційної сукупності (видів готової продукції, її складових частин, виконаних робіт, наданих послуг). У процесі калькулювання визначається економічна вигідність виробництва.

57

Необхідність визначення собівартості продукції вимагає обґрунтування виділення об'єктів калькулювання і калькуляційних одиниць.

Встановлення науково обґрунтованого критерію визначення об'єктів калькулювання дозволяє отримати інформацію про собівартість продукції, виділити в аналітичному обліку такі об'єкти, які підлягають контролю з боку системи управління.

Залежно від технології і характеру продукції об'єктами калькулювання можуть бути:

один продукт (комплекс продуктів) в цілому по виробництву; один продукт (комплекс продуктів) по окремих процесах, стадіях, переділах, фазах виробництва;

виріб (група виробів) по підприємству; виріб (група виробів) в розрізі цехів, дільниць, бригад;

вид робіт, послуг по структурних підрозділах підприємства; напівфабрикат; деталі, вузли.

4.4. Калькуляційні одиниці, їх види і використання

Процес калькулювання собівартості продукції завершується визначенням собівартості калькуляційної одиниці, яка являє собою вимірник об'єкта калькулювання. Калькуляційна одиниця дає можливість розрахувати витрати на виробництво по кожній статті окремо і в цілому на одиницю випущеної продукції. Економічне призначення калькуляційних одиниць полягає у забезпеченні адекватного відображення споживчих якостей продукції (робіт, послуг) та їх кількісних характеристик. При виборі калькуляційної одиниці враховуються умови виробництва і споживання продукту, якісні та кількісні параметри.

Калькуляційна одиниця повинна відображати кількісну одиницю певної якості, споживчу вартість, бути економічно однорідною і забезпечувати зіставлення калькуляцій однакової продукції, бути стійкою в часі, практично зручною для розрахунків, відповідати вимогам ціноутворення, бути корисною для планування та управління.

На практиці застосовуються такі групи калькуляційних одиниць:

Натуральні(тонни, кілограми, штуки, погонні метри, квадратні метри, кубічні метри, гектари, літри, кіловат-години тощо);

умовно-натуральні (кубічний метр залізобетонних виробів, квадратний метр столярних виробів, тонна металоконструкцій, умовна банка консервів, сто пар взуття певного артикула, умовна тисяча штук цегли тощо);

умовні (тонно-кілометри, машино-зміни, машино-години тощо); приведені(маса продукту в перерахунку на вміст корисних речовин);

вартісні (витрати на 1 тис.грн виконаних робіт, сума матеріальних витрат у розрахунку на 1 грн. випущеної продукції, величина прямих витрат у виробничій собівартості виконаних робіт тощо);

трудові (людино-години, людино-дні тощо);

56

Під об'єктом калькулювання слід розуміти продукт виробництва конкретного підприємства чи організації, їх підрозділів, стадій і переділів, за якими розраховується його собівартість. Іншими словами, це витрати, пов'язані з виробництвом конкретного продукту.

Залежно від особливостей технологічного процесу, характеру продукції, форми розрахунків із замовниками за об'єкт калькулювання в будівельних організаціях може правити окремий об'єкт, його частина — технологічний етап, конструктивний елемент, певний вид робіт і послуг.

Передумовою калькулювання є облік виробничих витрат (виробничий або управлінський облік).

Виробничий облік, як частина бухгалтерського обліку, передбачає збір інформації про витрати підприємства, документальне оформлення господарських операцій, пов'язаних з виробничими затратами. В системі виробничого обліку така інформація обґрунтовується, групується за різними ознаками і аналізується. Лише на базі інформації, яка міститься в системі виробничого обліку, можливе калькулювання.

Між калькулюванням і виробничим обліком існує тісний взаємозв'язок та взаємозалежність. Так, базою для розрахунку собівартості одиниці продукції є інформація, зібрана в системі виробничого обліку. Калькулювання собівартості кінцевого продукту визначається системою і організацією виробничого обліку. З другого боку, ступінь деталізації виробничого обліку залежить від завдань, які стоять перед підприємством у галузі калькулювання.

Досить тісно з об'єктами калькулювання взаємодіють об'єкти обліку витрат, під якими слід розуміти сукупність витрат, яка згрупована у певному розрізі, необхідному для розв'язання завдань управління собівартістю. Об'єкти калькулювання і об'єкти обліку досить часто ототожнюються, хоча між ними існують принципові відмінності.

Облік витрат передує процесу калькулювання собівартості, але не завжди слідом за обліком витрат відбувається калькулювання. Між обліком і калькулюванням завжди існує часовий розрив. Облік витрат ведеться щомісячно, а калькулювання здійснюється в міру необхідності (щомісячно, один раз на квартал, на півроку, на рік або декілька років, як, наприклад, при будівництві особливо складних промислових об'єктів (атомних, теплових і гідроелектростанцій, мостів тощо).

Калькулювання собівартості продукції залежить від ступеня відповідності об'єкта обліку затрат на виробництво об'єкта калькулювання Більшою пріоритетністю користуються об'єкти калькулювання, ніж об'єкти обліку витрат. З метою досягнення вищої ефективності калькуляційного процесу необхідно пристосовувати організацію бухгалтерського обліку витрат, тобто об'єкти обліку, до вимог калькулювання. Наприклад, якщо за об'єкт обліку витрат править об'єкт будівництва, у зведенні якого беруть участь кілька бригад, а для потреб внутрішньогосподарського розрахунку слід калькулювати витрати кожної з цих бригад, то це означає, що вибір об'єкта обліку витрат у даному разі не відповідає потребам організації. Виправлення становища полягає у зміні об'єкта обліку витрат з будівельного об'єкта на окремі госпрозрахункові бригади.

49

Під калькулюванням собівартості продукції розуміють зазвичай обчислення витрат на одиницю готової продукції за статтями витрат.

Калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) умовно можна поділити на три етапи. На першому етапі вираховується собівартість всієї випущеної продукції в цілому, на другому — фактична собівартість по кожному виду продукції, на третьому — собівартість одиниці продукції, виконаної роботи або наданої послуги.

Калькулювання собівартості продукції є об'єктивно необхідним процесом виробництва. Сучасні системи калькулювання містять інформацію, яка дозволяє виконувати традиційні

завдання :

-визначення доцільності подальшого випуску продукції;

-встановлення оптимальної ціни на продукцію;

-оптимізації асортименту продукції, що випускається;

-визначення ефективності оновлення діючої технології і машинного (верстатного) парку;

-оцінки якості роботи управлінського персоналу.

Значення калькулювання за умов дії ринкових відносин вкрай важливе. Зіставлення фактичної й планової (нормативної) собівартості, інформація про які міститься у відповідних калькуляціях, дає можливість виявити «вузькі місця» у виробничому процесі, проаналізувати перевищення рівня витрат, розрахувати вплив факторів на відхилення, розробити конкретні заходи щодо зниження собівартості та підвищення рентабельності окремих виробництв.

Своєчасне калькулювання лежить в основі оцінки виконання прийнятого підприємством або його підрозділом плану. Воно необхідне для аналізу причин відхилень від планових завдань за собівартістю. Дані фактичних калькуляцій використовуються для наступного планування собівартості, для обґрунтування економічної ефективності впровадження нової техніки, вибору сучасних технологічних процесів, проведення заходів по підвищенню якості продукції, перевірки проектів будівництва і реконструкції підприємств.

Нарешті, калькулювання є основою трансфертного ціноутворення. Трансфертна (внутрішня) ціна застосовується при комерційних операціях між підрозділами одного й того ж підприємства. Найбільшу актуальність питання формування трансфертних цін мають при наявності права у підрозділів підприємства самостійно виходити на зовнішніх покупців. У цьому разі від правильного формування трансфертної ціни залежатиме загальний фінансовий стан організації. Якщо ж продукція підрозділу повністю споживається всередині підприємства, трансфертна ціна є лише обліковою категорією, необхідною для забезпечення господарських зв'язків між внутрішніми підрозділами підприємства, але при цьому вона не впливає на кінцеві результати організації.

Калькулювання собівартості сприяє посиленню контролю за дотриманням норм витрат матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, виявленню непродуктивних і економічно недоцільних витрат, зростанню нагромаджень для подальшого зміцнення технічної оснащеності

50

підприємств і організацій та збільшення обсягів виробництва продукції, що вкрай необхідне для виходу України з економічної кризи недовиробництва.

Підвищення ролі калькулювання собівартості продукції в управлінні виробництвом викликане зростанням значення його для оцінки економічної ефективності використання основних і оборотних коштів виробництва, вибору оптимальних варіантів організації управління, внутрішньогосподарських і міжгосподарських економічних зв'язків.

Таким чином, калькулювання собівартості є одним з основних елементів системи управління не тільки собівартістю продукції, але й виробництвом в цілому.

4.2.Принципи і завдання калькулювання

Калькулювання на будь-якому підприємстві, незалежно від його виду діяльності, розміру і форми власності, організується відповідно до таких принципів:

1.науково обґрунтована класифікація виробничих витрат. Для підприємств і організацій сфери матеріального виробництва розроблені і затверджені галузеві Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) для сільського господарства затверджені наказом міністерства аграрної політки від 18.05.2001 року №132, в яких наводиться рекомендований перелік калькуляційних статей. Необхідно для окремих галузей промисловості, а також ряду інших галузей сфери матеріального виробництва з урахуванням їх галузевих особливостей розробити спеціальні галузеві рекомендації з формування собівартості;

2.встановлення об'єктів обліку витрат, об'єктів калькулювання і калькуляційних одиниць. У багатьох випадках об'єкти обліку витрат і об'єкти калькулювання не збігаються. Об'єктами обліку витрат є місця їх виникнення, види або групи однорідних продуктів. Місцем виникнення витрат в управлінському обліку називають структурні одиниці та підрозділи підприємства, в яких відбувається першочергове споживання виробничих ресурсів (робочі місця, бригади, цехи тощо). Під об'єктом калькулювання (носієм витрат) розуміють види продукції (робіт, послуг) підприємства, які призначені для реалізації на ринку;

3.вибір калькуляційної одиниці (залежить від особливостей виробництва і продукції, що виготовляється);

4.вибір методу розподілу непрямих витрат. Цей принцип надзвичайно важливий для правильного розрахунку собівартості одиниці продукції (робіт, послуг). Він встановлюється підприємством самостійно, фіксується в наказі підприємства про облікову політику і є не змінним протягом звітного року;

5.розмежування витрат по періодах. При цьому необхідно керуватися принципом нарахування. Його суть полягає в тому, що операції відображаються в бухгалтерському обліку в момент їх здійснення і не ув'язуються з грошовими потоками. Доходи і витрати, отримані (понесені) у звітному періоді, вважаються доходами і витратами цього періоду

55

продукції в цілому по підприємству (організації) і складаються з метою визначення відпускної ціни на кожен вид виготовленої продукції, наданих послуг.

Госпрозрахункові калькуляції (за центрами витрат) відображають певне коло витрат, які залежать безпосередньо від роботи бригади, цеху, дільниці та інших внутрішньогосподарських госпрозрахункових підрозділів.

Калькуляції за центрами витрат доповнюють і деталізують загальні калькуляції і відображають ту частину собівартості, яка формується у конкретному підрозділі підприємства чи організації. Характерною особливістю їх є те, що всі витрати тут оцінюються лише за планово-обліковими цінами (єдиними для планування і обліку). Виходячи з фактичного кількісного обсягу витрат, вказаної їх оцінки, реального виходу продукції, розраховують її собівартість з кожного підрозділу

—бригади, цеху, дільниці.

Увказаних калькуляціях не можуть бути відображенні дані про пред'явлені претензії між господарськими підрозділами або між ними і господарством. Внутрішньогосподарська госпрозрахункова калькуляція призначена головним чином, для контролю за виконанням даним підрозділом завдання щодо зниження собівартості продукції (робіт) як однієї з важливих частин усього госпрозрахункового завдання, для визначення економії коштів від зниження собівартості, розрахунку матеріального стимулювання за економію коштів, визначення доходу підрозділу.

Параметричні калькуляції складаються з метою отримання уявлення про собівартість продукції в розрахунку на одиницю певного параметра. Для вказаної мети з усієї сукупності корисних властивостей виділяється основний техніко-економічний параметр, який найповніше і найбільш точно характеризує споживну вартість продукту (потужність, продуктивність тощо).

Убудівельному виробництві калькуляційною одиницею при параметричному калькулюванні виступає один квадратний метр загальної площі житла звичайного і поліпшеного планування, однокімнатна квартира цегляного будинку і великопанельного, одне ліжко-місце у клінічній лікарні і спеціалізованому диспансері тощо. Для промислового виробництва прикладом може служити собівартість одного місця у твердому автобусі і м'якому, однієї кінської сили двигуна бензинового і того, що працює на дизельному паливі чи на газі.

Така інформація істотно розширює можливість використання калькуляційних матеріалів, зокрема для народногосподарської оцінки витрат і визначення відпускних (договірних) цін, а також для порівняльного аналізу наслідків господарської діяльності однорідних підприємств і організацій.

Об'єкти калькулювання, їх характеристика

Одним із важливих питань калькулювання собівартості є засвоєння їх об'єктів та характеристика взаємозв'язку з об'єктами обліку.