6. Нематериальные активы фирмы. Состав, характеристика и особенности начисления амортизации

Современные тенденции в развитии предпринимательских структур характеризуются качественными изменениями в составе и структуре их имущественных комплексов. Значительно возрастает роль инновационных и информационных ресурсов. Завоевание конкурентных преимуществ на рынках и извлечение дополнительных выгод от использования товарных знаков и марок становится фактором стратегии развития. Эти процессы находят отражение в увеличении в структуре активов фирмы такого специфического ресурса, как нематериальные активы. Основная качественная характеристика этого вида активов состоит в отсутствии у них материально-вещественного (физического) носителя. В составе нематериальных активов выделяется три группы:

1.обьекты интеллектуальной собственности (исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности);

2.организационные расходы;

3.деловая репутация организации (гудвилл).

Для отражения этих объектов в составе имущества фирмы в качестве нематериальных они должны удовлетворять следующим требованиям:

• использоваться для производственных или управленческих нужд фирмы;

• приносить экономические выгоды (доход) фирме в будущем;

• использоваться в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

• быть надлежащим образом оформленными, т.е. иметь документы, подтверждающие существование самого актива или исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (охранные документы, договора уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Организация должна иметь право собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления нематериальными активами.

Рассмотрим более подробно каждую из групп нематериальных активов.

Объекты интеллектуальной собственности

Наиболее сложной по составу, экономическим и правовым характеристикам является группа, включающая объекты интеллектуальной собственности (ОИС). (рис. 5).

Интеллектуальной собственностью согласно статье 138 ГК РФ признается исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации организации, ее продукции, работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания).

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности:

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

• имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

Понятие ОИС наиболее тесно связано с понятием капитализации затрат. Уникальность ОИС состоит в том, что расходы, понесенные при его создании или приобретении, не трансформируются, как отмечалось выше, в активы, представленные в той или иной вещественной форме, а превращаются в особый, неосязаемый элемент капитала компании, обладающий тем не менее определенной стоимостью и приносящий доход. Так, например, издержки на НИОКР являются, по существу, долгосрочными вложениями в процесс создания новых технологий, будущий доход от использования которых не только возместит первоначальные затраты, но и обеспечит компании получение дополнительной прибыли в перспективе. Усовершенствование объектов интеллектуальной собственности также увеличивает капитал компании, так как понесенные при этом расходы улучшают качественные характеристики нематериальных активов, а значит, повышают его способность приносить доход. Таким образом, стоимость фирмы возрастает не только в силу изменения стоимости самих ОИС, но и в связи с ростом ожидаемых доходов от их использования в хозяйственной деятельности.

Права на результаты интеллектуальной деятельности подтверждают охранные документы (патенты на изобретения, промышленные образцы, свидетельства на товарные знаки, полезные модели, авторские права). Охранные документы выдаются соответствующими государственными органами.

Обладателем прав на результаты интеллектуальной деятельности организация (фирма) может стать:

1. Как непосредственный создатель нематериального актива. В этом случае результаты интеллектуальной собственности должны быть получены в порядке выполнения служебных обязанностей работниками этой организации и принадлежать ей на праве собственности. Охранные документы оформляются сразу на организацию, в которой создается нематериальный актив.

2. Как заказчик разработок по созданию объектов промышленной собственности. Организация должна финансировать эти разработки и в договоре на их проведение зафиксировать право собственности на их результаты. Охранные документы оформляются на организацию заказчика объекта промышленной собственности.

3. Как юридическое лицо, получившее права на объект промышленной собственности по договору об уступке патента предыдущим патентообладателем. Такой договор должен быть официально зарегистрирован в Патентном ведомстве.

Первоначальная стоимость нематериальных активов

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на создание, изготовление нематериального актива (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам оплаты, оплата патентных пошлин, связанных с получением патентов, свидетельств и т.п.).

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

В состав фактических расходов на приобретение нематериальных активов включаются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;

• регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

• не возмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;

• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Организационные расходы как нематериальные активы

Ко второй группе нематериальных активов – организационные расходы– относятся расходы, связанные с образованием организации, если они признаны в соответствии с ее учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал. Первоначальная стоимость этого вида нематериальных активов определяется исходя из их денежной оценки, согласованной с учредителями этой организации.

Гудвилл – деловая репутация

К третьей группе нематериальных активов относится деловая репутация организации (гудвилл). Деловая репутация фирмы в широком смысле слова является одним из самых сложных и противоречиво трактуемых нематериальных активов. Гудвилл – это преимущество, которое получает покупатель при приобретении уже действующей компании по сравнению с созданием новой фирмы. Эти преимущества могут быть связаны с наличием постоянной клиентуры, выгодным географическим расположением, высококвалифицированной управленческой командой, хорошо поставленной системой сбыта, секретной технологией или «формулой», налоговыми льготами, благоприятными кредитными условиями и т.д.

В российском законодательстве стоимость этого нематериального актива определяется в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

Эта разница может оказаться положительной, тогда речь идет о положительной деловой репутации. Она отражает надбавку к цене, уплачиваемую организацией-покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Если разница между покупной ценой и стоимостью активов оказывается отрицательной, то формируется отрицательная деловая репутация. Ее следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием стабильных покупателей, репутации и качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

Отдельного рассмотрения требует ситуация, когда организация использует в своей деятельности нематериальные активы, не будучи правообладателем этих активов. До 2001 г. заключение лицензионных авторских договоров и договоров коммерческой концессии организации с правообладателем давало право этой организации включать приобретаемые права на использование нематериальных активов в состав своего имущества и погашать их стоимость в порядке, предусмотренном для других нематериальных активов. С 2001 г. ситуация изменилась. Только правообладание делает возможным включение их в состав имущества организации. В противном случае они не входят в состав его активов (учитываются на забалансовом счете). Расходы (платежи), связанные с получением прав пользования, включаются в текущие расходы фирмы или в расходы будущих периодов.

Амортизация нематериальных активов

Нематериальные активы относятся к амортизируемому имуществу фирмы. Каков же механизм начисления амортизации по этим активам?

Амортизационных отчислений по нематериальным активам производится одним из следующих способов:

• линейным;

• способом уменьшаемого остатка;

• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования.

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

• при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

• при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

• при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией самостоятельно. При этом учитывается:

• срок действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;

• ожидаемый срок использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, например, по организационным расходам, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока действия организации).

Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.

Начисление амортизационных отчислений по нематериальным активам, так же как и по основным фондам, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем постановки их на учет на фирме, и продолжается до полного погашения стоимости либо выбытия из состава имущества.

1Здесь и далее при раскрытии содержания и расчетов показателей используются принципы и подходы бухгалтерского учета.

2² В данной лекции рассматривается начисление амортизации согласно нормативным документам бухгалтерского учета. Порядок амортизации основных средств для целей налогообложения прибыли будет рассматриваться в теме «Налогообложение фирмы».

27