8. Учет налога на добавленную стоимость при реализации облагаемой и необлагаемой продукции

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения опе­рации:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соот­ветствии с п. 2 ст. 170 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используе­мым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добав­ленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и не­материальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой они используются для про­изводства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по ре­ализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от на­логообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе основ­ным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогооб­ложению (освобожденных от налогообложения) операций. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогооб­ложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокуп­ных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по ре­ализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам про­давцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в ука­занном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с поряд­ком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

В данном случае речь идет о совокупных затратах, поэтому при определении 5-процентного порога следует учи­тывать не только прямые, но и косвенные расходы, распределенные между отдельными видами и партиями продукции по правилам бух­учета (поскольку никакого иного порядка в НК РФ не описано).

Во всех случаях, когда вышеуказанный 5-процентный барьер превышен, согласно п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообло­жения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на при­быль организаций (налога на доходы физических лиц), не включает­ся.

Для ведения раздельного учета НДС по имуществу, используемому только для изготовления облагаемой или только для изготовления необлагаемой продукции, следует «привязать» сумму «входного» НДС к стоимости соответствующих материальных ресур­сов (работ, услуг). Это можно сделать одним из предлагаемых способов:

• при помощи учета «входного» НДС на разных субсчетах к счету 19;

• присвоением соответствующих кодов;

- созданием процедуры учета «входного» НДС параллельно с учетом приобретенных материальных ценностей (ра­бот, услуг).

Раздельным учет НДС, уплаченного поставщикам материаль­ных ценностей (работ, услуг), используемых и для производства об­лагаемой, и для производства необлагаемой продукции ведется в соответствии с п.4 ст. 170 НК РФ.

Между облагаемой и необлагаемой продукцией суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) НДС, распределяется пропорционально отгруженной продук­ции независимо от того, произошел ли переход права собственности на эту отгруженную продукцию от продавца к покупателю.

Пример 6

Организацией отгружено продукции:

- облагаемой НДС 400 тыс.руб.;

- необлагаемой НДС 600 тыс.руб.

Всего: 1 млн.руб.

К₁ = 400 : 1 000 = 0,4

К₂ = 600 : 1 000 = 0,6.

В бухгалтерском учете составляются проводки:

№	Содержание хозяйственных операций		Документы, являющиеся основанием для отражения операций в учете		Корреспондирующие счета				Сумма Руб.
					Дебет		Кредит
1	Отражается стоимость приобретенных материалов		Счет-фактура, накладная поставщика		10		60		200 000
2	Отражается налог на добавленную стоимость по приобретенным материалам		Счет-фактура, накладная поставщика		19		60		36 000
3	Налог на добавленную стоимость предъявлен к вычету		Счет-фактура		68.НДС		19		36 000
В дальнейшем часть материалов использовали для выпуска необлагаемой продукции, часть для облагаемой
4		Восстанавливается налог на добавленную стоимость по материалам, использованным для производства необлагаемой продукции		Расчет бухгалтерии 36 000 х 0,6		19	68.НДС			21 600
5		Налог на добавленную стоимость относится на расходы		Расчет бухгалтерии		20	19			21 600
Если сразу известно, что часть материалов используется для выпуска необлагаемой продукции
4		Предъявляется к вычету налог на добавленную стоимость по материалам, использованным для производства облагаемой продукции		Расчет бухгалтерии 36 000 х 0,4		68.НДС		19		14 400
5		Налог на добавленную стоимость по материалам, использованным для производства необлагаемой продукции, относится на расходы		Расчет бухгалтерии 36 000 х 0,6		20		19		21 600