Тема 3. Бухгалтерский баланс

1. Понятие бухгалтерского баланса и его методологические интерпретации

2. Методологические и методические аспекты формирования информации в

бухгалтерском балансе

3. Классификации бухгалтерских балансов

4. Содержание бухгалтерского баланса

5. Формирование показателей бухгалтерского баланса

1. Понятие бухгалтерского баланса и его методологические интерпретации

Бухгалтерский баланс служит основным источником информации для обширного круга пользователей. Эта отчетная форма знакомит пользователей с имущественным состоянием предприятия, дает информацию о запасе материальных средств, а также о том, кто принимал участие в создании этого запаса. Кроме того, бухгалтерский баланс отражает информацию о системе финансовых и расчетных взаимоотношений организации, по данным которой можно судить о возможности погашения обязательств или грядущих финансовых затруднениях. На основе данных баланса строится оперативное финансовое планирование любой организации, осуществляется контроль за движением денежных средств в соответствии с полученной прибылью. Данные бухгалтерского баланса используются налоговыми службами, кредитными учреждениями, а также другими контрольными органами. Ряд проблем хозяйственной деятельности организации невозможно решить без анализа балансовых цифр.

В основу любого бухгалтерского баланса положено капитальное (основное) уравнение бухгалтерского учета, показывающее взаимосвязь между активами, обязательствами организации (пассивами) и собственным капиталом. Такое уравнение может быть представлено схемой 1.

Имущество (руб.)	=	Собственный капитал (руб.) + Обязательства (руб.)
Активы	=	Пассивы

Схема 1. Капитальное (основное) уравнение бухгалтерского учета

Из уравнения следует, что имущество (левая его сторона) образуется за счет источников (правая сторона), т.е. ресурсы организации становятся реальностью благодаря источникам, за счет которых они образованы. Иными словами активы равны капиталу, вложенному в организацию собственниками и сторонними лицами (кредиторами, заимодавцами и пр.). Таким образом, можно говорить о двойственности экономической природы всех учитываемых объектов, т.е. речь идет о применении принципа двойной записи, описанного Лукой Пачоли еще в 1494 г. Этот принцип является фундаментальным в бухгалтерском учете.

Осуществив преобразование капитального (основного) уравнения бухгалтерского учета можно получить и другое фундаментальное значение бухгалтерского учета – значение собственного капитала (схема 2).

Следовательно, собственный капитал организации представляет собой разницу между стоимостью всего ее имущества и обязательствами. Это - чистая стоимость имущества, которая в нормативном регулировании бухгалтерского учета получила название - чистые активы.

Имущество (руб.) - Обязательства (руб.)

=

Собственный капитал (руб.)

Схема 2. Капитальное (основное) уравнение бухгалтерского учета

Кроме этого, очередное преобразование капитального (основного) уравнения бухгалтерского учета позволяет получить важнейшее для внешних пользователей информации значение суммы обязательств организации перед третьими лицами (схема 3).

Имущество (руб.) - Собственный капитал (руб.)

=

Обязательства (руб.)

Схема 3. Капитальное (основное) уравнение бухгалтерского учета

Таким образом, капитальное (основное) уравнение бухгалтерского учета положено в основу построения важнейшего бухгалтерского документа - бухгалтерского баланса и может также называться балансовым уравнением.

В теории бухгалтерского учета балансы могут быть горизонтальные и вертикальные. При горизонтальной структуре баланса актив (имущество) располагается слева, пассив (капитал и обязательства) – справа. Горизонтальная форма баланса может иметь и иную структуру: слева – актив (имущество) и обязательства, справа – капитал. В своем первоначальном смысле горизонтальная форма баланса преследовала цель – симметричное отображение статей актива и пассива, т.е. источников имущества, за счет которых, оно приобретается.

Вертикальная структура предполагает размещение статей баланса последовательно друг под другом: сначала статьи, в которых отражается имущество предприятия, потом обязательства и капитал. При этом статьи, как в горизонтальном, так и вертикальном балансе могут располагаться в зависимости от выбранного подхода к отражению ликвидности активов, либо от такого же подхода к погашению обязательств (в начале менее ликвидные активы или менее срочные обязательства и наоборот).

С начала постперестроечных времен в Российской Федерации применяется вертикальная форма бухгалтерского баланса.

Различные подходы к формированию информации в бухгалтерском балансе вытекают из разного понимания его сущности. В основе таких интерпретаций лежат два различных подхода к пониманию сущности бухгалтерского баланса: юридический и экономический. Кроме этого, интерпретация баланса также характеризуется двойственным подходом к пониманию отражаемых в нем объектов учета, в соответствии с которыми речь идет либо о состоянии средств и источников организации, либо о движении капитала на различных его стадиях. Это порождает две трактовки баланса: статическую и динамическую.

Статический баланс есть метод, позволяющий в денежной оценке и на определенный момент времени изобразить состояние средств организации и источники их формирования. Динамический баланс есть метод, позволяющий в денежной оцен­ке и на определенный момент времени изобразить кругооборот ка­питала, вложенного в организацию, и его финансовый результат.

Таким образом, статическая и динами­ческая трактовки расходятся в определении понятий активов, обязательств и капитала.

Статическая концепция предлагает учитывать в балансе лишь те активы, которые могут выступать покрытием обязательств, т.е. в активе располагаются те средства, которые могут быть подтверждены инвентаризацией и приняты в покрытие кредиторской задолжен­ности. Из этого следует, что все средства, не принадлежащие предприятию на праве собственности, и не могут быть им проданы, должны быть исключены из баланса (напри­мер, арендованное имущество, лицензии, права пользования торговыми знаками и др.).

В пассиве же баланса согласно статической трактовке отражается весь заявленный капитал, поскольку только в этом случае возникает полное отражение суммы его обеспечения соответствующими активами. В этих условиях актив статического баланса содержит величину дебиторской задолжен­ности собственников по заявленному, но не внесенному капиталу. Кроме того, статическая концепция предполагает при­нимать во внимание все обязательства предприятия, в том числе и кредиторскую задолжен­ность.

Динамическая концепция предполагает отражение в активе баланса капитализированных затрат, обещающих будущие экономические выгоды, а также нематериальные ресурсы. Исходя из принципа покрытия обязательств нематериальные ресурсы (например, результаты НИОКР), а также арендованные активы ничего не стоят. Однако, для исчисления результата такие активы, используемые для получения доходов в течение длительного времени, вполне реальны и их включение в актив баланс экономически оправданно. Также, исходя из принципов динамической концепции, пользователя интересует не весь вложенный капитал, а лишь его реально внесенная часть, благодаря которой может быть получена прибыль. В этом случае в балансе не находит отражения информация об аннотированном, но реально не внесенном капитале.

Каждая из указанных концепций сопровождается своим подходом к способам оценки итоговых показателей. В мировой и отечественной практике возможно применение двух основных моделей бухгалтерского баланса: баланса-брутто и баланс-нетто. Бухгалтерский баланс, включающий в валюту баланса суммы регулирующих статей, называют балансом-брутто. Например, когда статья «Амортизация основных средств» показывается в пассиве баланса и включается в валюту баланса. Такая модель бухгалтерского баланса, как правило, характерна для статической концепции балансоведения.

Баланс, очищенный от сумм регулирующих статей называется балансом-нетто. Например, когда статья «Амортизация основных средств» отражается в активе баланса в уменьшение стоимости объектов основных средств и, соответственно, уменьшает валюту баланса. Исключение регулирующих статей из валюты баланса связано с упрощением структуры балансовых показателей и необходимостью выявления реальной оценки капитала и результатов хозяйственной деятельности. Такая модель бухгалтерского баланса, как правило, характерна для динамической концепции балансоведения.

Каждая из указанных моделей имеет свои достоинства и недостатки. Так, модель «баланс-брутто» дает полное представление об основных показателях деятельности организации. Например, отражение первоначальной стоимости объектов основных средств в активе, а сумм начисленной по ним амортизации в пассиве баланса дает при первом обращении к нему развернутую информацию о степени изношенности основных средств. При использовании модели «баланс-нетто» такую информацию непосредственно из баланса получить невозможно. Для этого должна быть предусмотрена специальная отчетная форма, предназначенная для расшифровки балансовых показателей. В то же время использование в практике хозяйствования модели «баланс-брутто» затрудняет оценку капитала и результатов хозяйственной деятельности, так как для этого потребуется дополнительные процедуры, связанные с определением реальной оценки указанных показателей, которые впрочем, не выглядят слишком обременительными.

В настоящее время в практике составления бухгалтерской финансовой отчетности в Российской Федерации применяется модель «баланс-нетто».