Глава 6. Анализ и управление затратами и себестоимостью продукции

6.1. Объекты анализа затрат на производство

Управление затратами означает, прежде всего, поиск возможностей снижения себестоимости (текущих затрат), что является важнейшим фактором развития экономики предприятия и одной из задач финансового менеджмента. От их уровня зависят финансовые результаты деятельности и финансовое состояние хозяйствующих субъектов.

Управление затратами базируется на их анализе, который позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя и его составляющих, оценить выполнение бизнес-плана по его уровню, определить влияние факторов на его изменение и на этой основе дать оценку работы предприятия по использованию упущенных возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.

Объектами анализа являются следующие показатели затрат и себестоимости продукции:

• полная себестоимость в целом и по элементам затрат;

• уровень затрат или затраты на 1 рубль товарной продукции;

• себестоимость отдельных видов продукции;

• отдельные элементы и статьи затрат.

Важнейшим обобщающим показателем себестоимости продукции является ее уровень, который характеризует, сколько затрат приходится на 1 рубль товарной продукции. Этот показатель имеет следующие преимущества:

• он универсален: может рассчитываться в любой отрасли производства;

• он наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью.

Исчисляется данный показатель отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции (т.е. полной себестоимости) к стоимости произведенной товарной продукции в ценах предприятия.

На затраты на 1 рубль товарной продукции оказывают влияние следующие факторы:

• изменение структуры продукции;

• изменение себестоимости отдельных видов продукции, в том числе:

• изменение уровня переменных расходов на единицу продукции;

• изменение суммы постоянных затрат;

• изменение цен на сырье, материалы, полуфабрикаты, топливо, тарифы на энергию, перевозки, готовую продукцию.

На величину полной себестоимости оказывают влияние следующие факторы:

• изменение объема продукции;

• изменение структуры продукции;

• изменение себестоимости отдельных видов продукции, в том числе:

• изменение уровня переменных расходов на единицу продукции;

• изменение суммы постоянных затрат;

• изменение цен на сырье, материалы, полуфабрикаты, топливо, тарифы на энергию, перевозки, готовую продукцию.

Для факторного анализа полной себестоимости необходимо иметь данные о себестоимости всего товарного выпуска. Из отчетности и бизнес-плана могут быть взяты напрямую только плановая и фактическая себестоимости товарной продукции. Однако этих данных недостаточно для факторного анализа. Необходимо рассчитать другие по­казатели себестоимости товарной продукции при различных условиях. Например, плановую себестоимость товарной продукции, пересчитанную на фактический объем, плановую себестоимость товарной продукции, пересчитанную на фактический объем и ассортимент, фактическую себестоимость, рассчитанную в ценах плана на сырье и материалы.

При управлении себестоимостью следует учитывать возможности разных систем управленческого учета и методов учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции:

1. По технологии производства:

• позаказный (при возможности выделения отдельного заказа);

• попроцессный (попередельный) (при выделении отдельных процессов в производстве):

а) полуфабрикатами (при продаже полуфабрикатов на сторону),

б) бесполуфабрикатный.

2. По оперативности учета затрат:

• система «стандарт-кост» (при нормировании некоторых видов затрат);

• учет фактических затрат (распространен в финансовом учете).

3. По полноте учета затрат:

• система «директ-костинг» (усеченное калькулирование себестоимости только по переменным затратам, т.е. связанным с производством конкретных видов продукции);

• система учета полных затрат (система, при которой не только прямые, но и все косвенные затраты распределяются на себестоимость пропорционально определенным базам, например, ставке заработной платы основных производственных рабочих, станко-часам отработанного времени, структуре реализации).

4. По соотношению финансового и управленческого учета:

• интегрированная система;

• автономная система.

При анализе себестоимости отдельных изделий, прежде всего, необходимо выяснить поведение переменных затрат в себестоимости единицы продукции. Линия затрат при наличии постоянных и переменных расходов представляет собой уравнение первой степени. Сумма постоянных расходов является фиксированной величиной для всех объемов производства. Абсолютная ее величина не изменяется с увеличением объема производства, однако на единицу продукции постоянные затраты уменьшаются пропорционально росту объема производства.

При проведении факторного анализа себестоимости отдельных изделий определяют влияние трех основных факторов: изменения объема производства, изменения суммы постоянных расходов и изменения ставки переменных расходов.

Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости оценивают отчетные калькуляции по отдельным изделиям. Сравнивают фактический уровень затрат на единицу продукции с предусмотренным в бизнес-плане и фактически сложившемся в предшествующем периоде в целом и по статьям затрат, для чего производят разветвленную классификацию затрат (табл. 2.1).

Таблица 2.1.

Классификация затрат

Признаки классификации	Подразделение затрат
1. По экономическим элементам	• материальные затраты • затраты на оплату труда • отчисления на социальные нужды • амортизация • прочие затраты
2. По статьям калькуляции	• сырье и материалы • возвратные отходы («–») • покупные изделия-полуфабрикаты • услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций • топливо и энергия на технологические цели • заработная плата производственных рабочих • отчисления на социальные нужды • расходы на подготовку и освоение производства • общепроизводственные расходы • общехозяйственные расходы • потери от брака • прочие производственные расходы • коммерческие расходы
3. По отношению к технологическому процессу	• основные • накладные
4. По единству состава	• одноэлементные • комплексные
5. По способу отнесения на себестоимость отдельных видов продукции	• прямые • косвенные
6. По роли в процессе производства	• производственные • непроизводственные
	Продолжение таблицы 2.1.
7. По целесообразности расходования	• эффективные (производительные) • неэффективные (непроизводительные)
8. По возможности охвата планом	• планируемые • непланируемые
9. По отношению к объему производства	• переменные • постоянные
10. По периодичности возникновения	• текущие • капитальные
11. По отношению к готовому продукту	• затраты на продукт • периодические затраты
12. По отношению к принятию управленческого решения	• релевантные • нерелевантные • альтернативные • безвозвратные • маржинальные • инкрементные
13. По подконтрольности	• контролируемые • неконтролируемые
14. По регулируемости	• регулируемые • нерегулируемые
15. По отношению к выполнению плана	• нормативные • с отклонением от нормы

Наиболее характерным является анализ себестоимости по элементам, в том числе материальные затраты, расходы на оплату труда и накладные расходы.