3 Формирование налоговых регистров при учете по налогу на доходы физических лиц у налоговых агентов

3.1 Налоговый учет у агентов по налогу на доходы физических лиц

Система налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов также структурно состоит из трех уровней: уровень первичных учетных документов, уровень аналитических регистров налогового учета, уровень налоговой декларации (расчета налоговой базы ИНН налога к уплате за конкретный налоговый период).

Между уровнями системы налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов существуют строгие вертикальные однонаправленные связи. Суть этих связей заключается в том, что данные налогового учета из первичных документов попадают в аналитические регистры налогового учета, где обобщаются, а затем уже итоговая информация заносится в налоговую декларацию (расчет налоговой базы по НДФЛ). Движение информации между уровнями в рамках системы налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов идет снизу вверх: от первичных учетных документов к аналитическим регистрам налогового учета и далее к расчету налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения (к налоговой декларации). Это движение четко однонаправлено снизу вверх, притом что движение данных налогового учета сверху вниз невозможно и бессмысленно.

Рассмотрим первый уровень налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов. Формы первичных учетных документов для целей налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов налоговым законодательством не установлены, поэтому в качестве таких документов на практике используются первичные учетные документы бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами. Это означает, что данные обо всех хозяйственных операциях, в том числе и данные налогового учета по НДФЛ, первоначально фиксируются в первичных учетных документах, а уже затем обобщаются в аналитических регистрах налогового учета.

Первичные учетные документы принимаются к налоговому учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых там не предусмотрена, должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

На практике налоговые агенты по НДФЛ используют следующие первичные учетные документы, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 6 апреля 2001 г. № 26 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты»:

- табели учета использования рабочего времени и расчета заработной платы по формам № Т-12 и № Т-13;

- расчетно-платежные, расчетные и платежные ведомости по формам № Т-49, № Т-51 и № Т-53;

- журнал регистрации платежных ведомостей по форме № Т-53а;

- лицевые счета по формам № Т-54а, № Т-54;

- записку-расчет о предоставлении отпуска работнику по форме № Т-60;

- иные первичные учетные документы.

Таким образом, НДФЛ у налоговых агентов исчисляется на основе данных первичных документов, составляющих первый уровень системы налогового учета. На этом уровне у налоговых агентов происходит первоначальное отражение данных налогового учета обо всех хозяйственных операциях конкретного налогоплательщика по НДФЛ.

Второй уровень налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов представлен одним аналитическим регистром налогового учета - «Налоговой карточкой по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2003 год», составляемой по форме № 1-НДФЛ (далее по тексту — налоговая карточка по форме № 1-НДФЛ).Налоговая карточка по форме № 1-НДФЛ предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах. В ней данные налогового учета по НДФЛ из первичных учетных документов накапливаются и обобщаются по группам доходов и расходов каждого конкретного налогоплательщика.

Налоговая карточка по форме № 1-НДФЛ предназначена для учета налоговыми агентами персонально по каждому налогоплательщику:

- доходов, полученных в налогооблагаемом периоде: как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у налогоплательщика возникло, а также полученных в виде материальной выгоды, подлежащих включению в налоговую базу для исчисления сумм налога на доходы физических лиц;

- налоговой базы отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки;

- суммы налоговых вычетов, уменьшающих налоговую базу;

- сумм исчисленного и удержанного налога по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки, и общую сумму налога, исчисленного и удержанного за налоговый период;

- сумм доходов, полученных налогоплательщиком от реализации имущества, принадлежащего ему на праве собственности, независимо от вида такого имущества и суммы полученного дохода;

- сумм налоговых льгот, предоставленных налогоплательщику законодательными актами субъектов Российской Федерации;

-результатов перерасчета налоговых обязательств налогоплательщика за прошлые налоговые периоды, произведенного в отчетном налоговом периоде.

В налоговой карточке по форме № 1-НДФЛ содержится информация, касающаяся налогового, агента — российской организации, индивидуального предпринимателя, постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации, от которого или в результате отношений с которым налогоплательщик получил доходы. Налоговая карточка по форме № 1-НДФЛ также содержит персональную информацию о физическом лице — получателе дохода, необходимую для правильного исчисления налога и представления b налоговые органы сведений о доходах такого лица.

Не ведется налоговая карточка по форме № 1-НДФЛ о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица.

В налоговой карточке по форме № 1-НДФЛ отражаются доходы, подлежащие учету при определении налоговой базы включая доходы, в отношении которых предусмотрены налоговые вычеты. Исчисление налоговой базы и суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога. Все суммовые показатели в налоговой карточке по форме № 1-НДФЛ отражаются в рублях и копейках через десятичную точку, за исключением сумм налога на доходы. Они исчисляются и отражаются в полных рублях.

Доходы (расходы, принимаемые к вычету налоговыми агентами) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов).

Таким образом, НДФЛ у налоговых агентов исчисляется на основе данных налоговой карточки по форме № 1-НДФЛ — налогового регистра, составляющего второй уровень системы налогового учета. На этом уровне у налоговых агентов происходит накопление, обобщение и систематизация данных налогового учета по объектам налогообложения НДФЛ, полученных из первичных учетных документов.

Третий уровень налогового учета по НДФЛ у налоговых агентов. На этом уровне налогового учета на основании данных налоговой карточки по форме № 1-НДФЛ по каждому конкретному налогоплательщику налога на доходы составляется «Справка о доходах физического лица за 2011 год» по форме № 2-НДФЛ которая представляет собой расчет налоговой базы по НДФЛ (налоговую декларацию).Справки по форме № 2-НДФЛ по всем работникам налогоплательщика консолидируются в Реестре сведений о доходах физических лиц за 2011 год, который предоставляется в составе отчетности по налогу на доходы физических лиц в налоговые органы.

Таким образом, НДФЛ у налоговых агентов исчисляется в справках по форме № 2-НДФЛ, которые консолидируются в Реестре сведений о доходах физических лиц за 2011 год и составляют третий уровень системы налогового учета. На этом уровне у налоговых агентов происходит расчет налоговой базы и сумм самого НДФЛ, при этом расчетные показатели для расчета налога берутся из аналитических регистров налогового учета.