8. Ответственность за налоговые правонарушения: понятие налогового правонарушения. Виды налоговых правонарушений

Налоговым правонарушением в соответствии со ст. 106 Н К РФ признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездей­ствие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за кото­рое Кодексом установлена ответственность.

К налоговым относятся правонарушения, касающиеся налого­вой системы непосредственно. Правонарушения, имеющие косвен­ное влияние на налоговые отношения, но охватываемые более ши­рокими составами, к налоговым не относятся.

Не всякое нарушение налогового законодательства может быть основанием для привлечения лица к юридической ответственно­сти. Основанием юридической ответственности является такое по­ведение, которое имеет, во-первых, все предусмотренные законом признаки наказуемого деяния и, во-вторых, все предусмотренные законом элементы состава правонарушения.

Выделяют следующие правовые признаки деяния, влекущего применение мер ответственности:

1. противоправность действия или бездействия, т.е. несоблюде­ние правовой нормы;

2. виновность лица, нарушившего закон. Признаком вины на­рушителя является умышленный характер его действий либо про­явленная лицом неосторожность;

3. причинная связь противоправного действия и вредных послед­ствий. Вредные последствия должны быть следствием именно тех деяний, которые указаны в законе. Отсутствие такой связи исклю­чает применение соответствующих мер ответственности;

4. наказуемость действия или бездействия. Законодательством должна быть установлена конкретная санкция за совершение пра­вонарушения. Если за совершение противоправных деяний взы­скание не установлено, то привлечение лица к правовой ответст­венности исключено.

Можно выделить несколько основных групп налоговых нару­шений в зависимости от объекта правонарушения.

Правонарушения против обязанности по уплате налогов.

Основная обязанность налогоплательщика — полная и своевре­менная уплата налогов. Ответственность, предусмотренная ст. 122 НК РФ, наступает за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного ис­числения налога или других неправомерных действий (бездейст­вия). Законодатель в целях упрощения законодательства не выде­лил в отдельные составы нарушения, приводящие к неуплате нало­га, но различающиеся по способу совершения.

Правонарушения против системы гарантий выполнения обязанно­стей налогоплательщиков:

• нарушение налогоплательщиком установленного законом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ). Эти сроки определены ст. 83 НК РФ;

• уклонение от постановки на учет в налоговом органе, т.е. ведение организацией или предпринимателем деятельности без по­становки на налоговый учет (ст. 117 НК РФ). Не исключены слу­чаи уклонения от постановки на учет как способа уклонения от уплаты налогов. При таких обстоятельствах ответственность долж­на наступать за уклонение от уплаты налогов. Одновременное при­менение мер ответственности и за действие (уклонение от регист­рации), и за результат этого действия (неуплата налогов) неправо­мерно, так как никто не может быть наказан дважды за одно и то же правонарушение;

• нарушение сроков представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ). Ответственность установ­лена за нарушение налогоплательщиками обязанности в пятиднев­ный срок со дня открытия или закрытия счета в банке или ином кредитном учреждении сообщить об этом налоговому органу (п. 2 ст. 23 НК РФ).

В качестве квалифицирующего признака, влекущего примене­ние повышенной ответственности за нарушение обязанности про­информировать налоговый орган об операциях со счетами, НК РФ называет последствия в виде неуплаты налогов. Однако и в этом случае необходимо иметь в виду, что если за неуплату налогов ус­тановлена самостоятельная ответственность, то применяться может только одно наказание.

Так, выполнение лицом обязанности представлять налоговому органу документы, содержащие сведения о другом налогоплатель­щике, должно быть гарантировано установлением ответственности за несвоевременное представление информации о налогоплательщике, т. е. пропуск установленного нормативными актами срока для представления в налоговый орган документов, касающихся третье­го лица,— налогоплательщика, если обязанность представлять та­кие документы определена законом; ответственности за уклонение от представления информации о налогоплательщике, т. е. за умыш­ленное длительное невыполнение законного требования налогово­го органа о представлении документов, касающихся третьего ли­ца — налогоплательщика, или отказ представить такие документы, либо предоставление заведомо недостоверных сведений.

Ответственность за такие действия установлена ст. 126 Н К РФ. Ответственность банков за непредставление информации опреде­лена в ст. 135 НК РФ.

Отдельный состав — уклонение от представления информации, необходимой для исчисления налоговым органом налога, т. е. умыш­ленное длительное невыполнение законного требования налогово­го органа о представлении документов, фиксирующих юридиче­ские факты, являющиеся основанием для привлечения лица к уп­лате налога, иной информации, на основании которой проводится налогообложение, если эти действия не могут быть квалифициро- наны как соучастие в уклонении от уплаты налога.

НК РФ в ст. 129.1 установил ответственность указанных выше лиц за неправомерное несообщение или несвоевременное сообще­ние сведений налоговому органу.

Статья 86 Н К РФ позволяет банкам открывать счета организа­циям, предпринимателям, нотариусам, частным детективам и ох­ранникам только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Поэтому ст. 132 НК РФ установлена от­ветственность банков за нарушение указанного правила. Системати­ческое нарушение этого требования может повлечь и наложение взысканий, предусмотренных законодательством о банковской дея­тельности, например отзыв лицензии.

НК РФ установил ответственность за неисполнение или ненад­лежащее исполнение обязанностей, возложенных Кодексом на банки (ст. 86). О важности установления такой ответственности свидетельствует тот факт, что указанные вопросы выделены в от­дельную главу Кодекса (гл. 18 «Виды нарушений банком обязанно­стей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение»).

Статьей 133 НК РФ установлена ответственность за нарушение банком срока исполнения поручения налогоплательщика или на­логового агента перечислить сумму налога или сбора, а ст. 135 — за неправомерное неисполнение банком в установленный Кодек­сом срок решения налогового органа о взыскании налога или сбо­ра, а также пени. В обоих случаях с нарушителя взыскиваются штрафные проценты (в размере одной стопятидесятой ставки ре­финансирования Банка России, но не более 0,2% за каждый день просрочки).

Ответственность применяется, конечно, в том случае, если банком не перечислены средства при наличии их на счете налого­плательщика. Однако обнаружились факты, когда банки не зачис­ляли поступившие в пользу клиента средства на его счет, а без за­числения переводили их по указанным клиентом адресам. При этом оставались неисполненными инкассовые поручения налого­вых органов о взыскании недоимок.

Во избежание таких ситуаций НК РФ установил ответствен­ность за совершение банком действий по созданию ситуации от­сутствия денежных средств на счете налогоплательщика, если в банке находится инкассовое поручение налогового органа (п. 2 ст. 135 НК РФ).

Ответственность налоговых агентов установлена ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм нало­га, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Правонарушения против контрольных функций налоговых органов и порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представле­ния бухгалтерской и налоговой отчетности.

НК РФ установил ответственность за незаконное воспрепятст­вование налогоплательщиком или его законным представителем доступу должностного лица налогового органа, проводящего нало­говую проверку, на территорию или в помещение налогоплателыци ка (ст. 124 НК РФ). Эта статья гарантирует, что право налоговых органов осматривать (обследовать) любые помещения, используе­мые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объекта налогообложения, может быть реализовано. Необходимо обратить внимание на то, что наказуемым является только незаконное воспрепятствование доступу. Во всех случаях, когда осмотр помещений проводится с соблюдением правил, уста­новленных Кодексом (ст. 31, 91 НК РФ), воспрепятствовать ему противоправно.

НК РФ установлена также ответственность и за противодейст­вия, которые налогоплательщик или налоговый агент может ока­зать должностным лицам налоговых органов при проведении ими документальной проверки. Наказуемым является непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и иных сведений, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 126 НК РФ).

В соответствии с Законом о бухгалтерском учете бухгалтерский (финансовый) учет является основой налогового учета, в результа­те которого определяются необходимые показатели и данные для составления деклараций, расчетов и других документов. Налого­вый учет носит расчетный характер, так как использует данные бухгалтерского учета, но не связан с операциями на его счетах.

Статьей 120 НК РФ установлена ответственность за грубое на­рушение организацией правил учета доходов и расходов, других объектов налогообложения. Под таким нарушением Кодекс пони­мает отсутствие первичных документов, или отсутствие сче- тов-фактур, или отсутствие регистров бухгалтерского учета, систе­матическое (два раза и более в течение календарного года) несвое­временное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщиков.

Таким образом, понятие «грубое нарушение правил учета» объ- емлет как нарушение порядка организации бухгалтерского учета (т. е. отсутствие системы отражения на счетах бухгалтерского учета осуществляемых налогоплательщиком хозяйственных операций в соответствии с общими методологическими принципами бухгал­терского учета), так и нарушение порядка ведения учета (т. е. на­рушение правил отражения хозяйственных операций в бухгалтер­ских регистрах), нарушение порядка обеспечения достоверности цанных бухгалтерского учета (т. е. невыполнение или ненадлежа­щее выполнение обязанностей по документированию хозяйствен­ных операций и хранению бухгалтерских документов), нарушение порядка составления отчетности.

Размер санкций за эти правонарушения зависит от повторяе­мости деяний и их последствий.

Наказуемым является также нарушение срока представления налоговой декларации. В зависимости от длительности НК РФ вы­деляет простой и квалифицированный пропуски срока, которые можно назвать уклонением от представления декларации. Квали­фицированный пропуск означает непредставление налоговой дек­ларации в налоговый орган в течение более 180 дней со срока, ус­тановленного законодательством. В этом случае уплачивается бо­лее высокий штраф (ст. 119 НК РФ).

9