Глава 3 региональные налоги (налоги субъектов российской федерации)

3.1. Налог на имущество организаций

Налог на имущество организаций — форма обложения налогом стоимости имущества, находящегося в собственности налогопла­тельщика юридического лица.

Налог на имущество организаций относится к налогам субъектов Российской Федерации, элементы которых и общие принципы взи­мания устанавливаются НК РФ, а конкретные особенности исчисле­ния и уплаты, налоговым законодательством субъектов Российской Федерации. Кроме того, налог на имущество организаций относится к прямым налогам, так как конечным его плательщиком является предприятие, обладающее имуществом на праве собственности.

Налог на имущество выполняет как фискальную функцию (способству­ет пополнению бюджетов субъектов Российской Федерации), так и регулирующую (путем модификации элементов налогообложения достигается наиболее благоприятный налоговый режим для налого­плательщиков, которым необходима поддержка государства в рамках действующей государственной налоговой политики). Отметим, что доля поступлений от налога на имущество организаций невелика.

Налог на имущество организаций введен на территории России с 1 января 1992 г. Законом РФ от 13 декабря 1991 т. № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий». Напомним, что поскольку налог на имущество организаций является региональным налогом (налогом субъектов Российской Федерации), то порядок исчисле­ния и уплаты, а также отдельные элементы налогообложения этим налогом (не установленные или разрешенные к изменению в нало­говом законодательстве Российской Федерации) устанавливаются законами субъектов Российской Федерации. В настоящее время по­рядок налогообложения налогом на имущество организаций регла­ментируется следующими нормативными правовыми актами:

1. гл. 30 НК РФ «Налог на имущество организаций»;

2. законами субъектов Российской Федерации;

3. инструкцией Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. №33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий»;

4. инструкцией Госналогслужбы РФ от 15 сентября 1995 г. № 38 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество иностранных юридических лиц в Российской Федерации»;

5. иными нормативными правовыми акты.

Налогоплательщики. Согласно п. 1 ст. 373 НК РФ налогопла­тельщиками по налогу на имущество организаций признаются:

1. российские организации;

2. иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства или имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

На основании п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представи­тельством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, от­деление, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное под­разделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:

• пользованием недрами и (или) использованием других при­родных ресурсов;

• проведением предусмотренных контрактами работ по строи­тельству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслужива­нию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых ав­томатов;

• продажей товаров с расположенное на территории Россий­ской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

• осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением деятельности, не ведущей к созданию постоянного представительства.

Виды деятельности, которые не ведут к созданию постоянного представительства, можно представить в таблице:

Вид деятельности	Содержание деятельности	Правовая норма
осуществление деятельности подготовительного и вспомогательного характера	использование сооружений исключительно для це­лей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до на­чала такой поставки; содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала та­кой поставки; содержание постоянного места деятельности исклю­чительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией; содержание постоянного места деятельности исклю­чительно для сбора, обработки и (или) распростране­ния информации, ведения бухгалтерского учета, марке­тинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации; содержание постоянного места деятельности исклю­чительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации	Пункт 4 ст. 306 НК РФ
Владение имуществом	Владение иностранной организацией ценными бумага­ми, долями в капитале российских организаций, а так­же иным имуществом на территории Российской Феде­рации при отсутствии признаков постоянного предста­вительства	Пункт 5 ст. 306 НК РФ "
Заключение договора о совместной деятель­ности	Заключение иностранной организацией договора про­стого товарищества или иного договора, предполагаю­щего совместную деятельность его сторон (участни­ков), осуществляемую полностью или частично на тер­ритории Российской Федерации	Пункт 6 ст. 306 НК РФ
Предоставление персонала	Предоставление персонала для работы на территории Российской Федерации в другой организации при от­сутствии признаков постоянного представительства, если такой персонал действует исключительно от име­ни и в интересах организации, в которую он был на­правлен	Пункт 7 ст. 306 НК РФ
Ввоз и вывоз товаров	Осуществление операций по ввозу в Российскую Феде­рацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, при отсутствии признаков постоянного представительства	Пункт 8 ст. 306 НК РФ
Осуществление деятельности через по­средника	Иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осу­ществляет деятельность на территории Российской Фе­дерации через брокера, комиссионера, профессио­нального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности	Пункт 9 ст. 306 НК РФ

Объект налогообложения. На основании ст. 374 НК РФ объек­том налогообложения по налогу на имущество является:

1. для российских организаций – движимое и недвижимое иму­щество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным поряд­ком ведения бухгалтерского учета;

2. для иностранных организаций, осуществляющих деятель­ность в Российской Федерации через постоянные представительст­ва, — движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств;

3. для иностранных организаций, не осуществляющих деятель­ности в Российской Федерации через постоянные представительст­ва, — находящееся на территории Российской Федерации недвижи­мое имущество, принадлежащее указанным иностранным организа­циям на праве собственности.

Налоговая база. Налоговая база по налогу на имущество органи­заций согласно п. 1 ст. 375 НК РФ определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объек­том налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости» сформированной в соответствии с установленным порядком веде­ния бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике орга­низации.

На основании п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая (средняя) стои­мость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за на­логовый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величину остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (oт четного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу. Расчет среднегодовой стоимости имущества налогоплательщика на каждый отчетный период может быть представлен следующими формулами:

Скв = (ОС₁ + ОС₂ + ОС₃ + ОС₄) / (3 + 1);

Спол = (ОС₁ +ОС₂ + ОС₃ + ОС₄+ОС₅+ОС₅ + ОС₇) / (6 + 1);

С9м = (ОС, + ОС₂+ОС₃₊ОС₄ + ОС₅ + ОС₅ + ОС₇+ОС₈+ОС₉ + ОС₁₀) / (9 + 1);

Сг=(ОС, + ОС₂+ОС₃+ОС₄ + ОС₅ + ОС₅ + ОС₇+ ОС₈ + ОС₉ + ОС₁₀ + ОС₁₁ +ОС₁₂ + ОС₁₃) / (12+ 1)

где:

Скв — среднегодовая стоимость имущества организации за 1 квартал конкретного налогового периода;

Спол — среднегодовая стоимость имущества организации за по­лугодие конкретного налогового периода;

С9м — среднегодовая стоимость имущества организации за 9 месяцев конкретного налогового периода;

Сг — среднегодовая стоимость имущества организации за год конкретного налогового периода; Щ

ОС₁ — остаточная стоимость имущества на 1 января конкретно­го налогового периода;

ОС₂ — остаточная стоимость имущества на 1 февраля конкрет­ного налогового периода;

ОС₃ — остаточная стоимость имущества на 1 марта конкретного налогового периода;

ОС₄ — остаточная стоимость имущества на 1 апреля конкретно­го налогового периода;

ОС₅ — остаточная стоимость имущества на 1 мая конкретного налогового периода;

ОС₆ — остаточная стоимость имущества на 1 июня конкретного налогового периода;

ОС₇ — остаточная стоимость имущества на 1 июля конкретного налогового периода;

ОС₈ — остаточная стоимость имущества на 1 августа конкретно­го налогового периода;

ОС₉ — остаточная стоимость имущества на 1 сентября конкрет­ного налогового периода;

ОС,₀ — остаточная стоимость имущества на 1 октября конкрет­ного налогового периода;

ОС,, — остаточная стоимость имущества на 1 ноября конкрет­ного налогового периода;

ОС₁₂ — остаточная стоимость имущества на 1 декабря конкрет­ного налогового периода;

ОС₁₃ — остаточная стоимость имущества на 1 января года, сле­дующего за налоговым периодом.

Отметим, что на основании п. 2 ст. 275 НК РФ налоговой ба­зой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Фе­дерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвен­таризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.

Уполномоченные органы и специализированные организации, осуществляющие учет и техническую инвентаризацию объектов не­движимого имущества, обязаны сообщать в налоговый орган по ме­стонахождению указанных объектов сведения об инвентаризацион­ной стоимости каждого такого объекта, находящегося на террито­рии соответствующего субъекта Российской Федерации, в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов.

Налоговый период.

Налоговым периодом по налогу на имущест­во организаций на основании п. 1 ст. 379 НК РФ является год. От­четными периодами по налогу на имущество организаций являются первый квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года. Отметим, что согласно п. 3 ст. 379 НК РФ законодательные органы субъектов Российской Федерации могут не устанавливать отчетные периоды.

Согласно п. 1 ст. 380 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего or дельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу. При этом в соответствии спи 2, 3 ст. 380 НК РФ налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по на­логу на имущество организаций – не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода, а налоговые декларации по итогам налогового периода — не позднее 30 марта года, следую­щего за истекшим налоговым периодом.

Это означает, что налогоплательщики налога на имущество организаций обязаны ежеквартально исчислять, уплачивать и сдавать декларацию по налогу на имущество предприятий. Сумма налога исчисляется и вносится в бюджет поквартально нарастающим итогом, а в конце года производится перерасчет. Форма налоговой дек­ларации по налогу на имущество организаций установлена приказом МНС РФ от 23 марта 2004 года № САЭ-3-21/224 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и инструкции по ее заполнению».

Налоговая ставка. На основании п. 1 ст. 380 НК РФ налоговые ставки по налогу на имущество организаций устанавливаются зако­нами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 %. При этом допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков или имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Отметим, что ранее на основании ст. 6 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» устанавли­вать ставку налога для отдельных предприятий или видов имущест­ва не разрешалось.

Порядок исчисления налога. В соответствии с п. 1 ст. 382 НК РФ сумма налога на имущество организаций исчисляется как произве­дение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, опреде­ленной за налоговый период, что может быть представлено в виде схемы:

Согласно п. 2 ст. 382 НК РФ сумма налога, подлежащая уп­лате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой исчисленного налога и суммами авансо­вых платежей, исчисленных в течение налогового периода. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется от­дельно:

• в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностран­ной организации);

• в отношении имущества каждого обособленного подразделе­ния организации, имеющего отдельный баланс;

• в отношении каждого объекта недвижимого имущества, на­ходящегося вне местонахождения организации, обособлен­ного подразделения организации, имеющего отдельный ба­ланс, или постоянного представительства иностранной орга­низации;

• в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

На основании п. 4 ст. 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере ^!/₄ произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период.

Отметим, что в соответствии с п. 6 ст. 382 НК РФ законодатель­ный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога на имущество организаций вправе предусмот­реть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчис­лять и не уплачивать авансовые платежи в течение налогового пе­риода.

Порядок и сроки уплаты налога. Согласно п. 1 ст. 383 НК РФ налог на имущество организаций и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, кото­рые установлены законами субъектов Российской Федерации. При этом в течение налогового периода налогоплательщики уплачива­ют авансовые платежи, если законом субъекта Российской Феде­рации не предусмотрено иное, а по Истечении налогового периода они уплачивают остаток налога, который определяется как разни­ца между суммой исчисленного налога и суммами авансовых пла­тежей.

На основании л. 5 ст. 383 НК РФ иностранные организации» осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, уплачивают налог и авансовые пла­тежи:

• в отношении имущества постоянных представительств в бюд­жет по месту постановки указанных постоянных представи­тельств на учет в налоговых органах;

• в отношении объектов недвижимого имущества в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества.

Кроме того, следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подраз­деления, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обо­собленных подразделений в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обо­собленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период.

Аналогична ситуация и с недвижимым имуществом, находя­щимся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения. По такому имуществу согласно ст. 385 НК РФ налог на имущество (авансовые платежи по налогу) уплачивается в бюд­жет по местонахождению каждого из указанных объестфв недвижи­мого имущества в сумме, определяемой как произведение налого­вой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты не­движимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости иму­щества).

Налоговые льготы. По налогу на имущество предприятий преду­смотрено три типа налоговых льгот: отсутствие объекта налогообло­жения, освобождение от уплаты налога на имущество организаций отдельных категорий налогоплательщиков и освобождение от упла­ты налога на имущество организаций с некоторых групп имущества.

Согласно п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объектами налого­обложения:

1. земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

2. имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнитель­ной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасно­сти и охраны правопорядка в Российской Федерации.

От уплаты налога на имущество организаций на основании ст. 381 НК РФ освобождаются:

1. специализированные протезно-ортопедические предприятия;

2. коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические кон­сультации;

3. государственные научные центры.

Согласно ст. 381 НК РФ налогом на имущество организаций не облагается следующее имущество:

1. объекты, признаваемые памятниками истории и культуры фе­дерального значения в установленном законодательством Россий­ской Федерации порядке; ^,г>г

2. объекты жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полно­стью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъек­тов Российской Федерации и (или) местных бюджетов;

3. объекты социально-культурной сферы, используемые для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения;

4. объекты мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, законсервированные и (или) не используемые в произ­водстве; испытательные полигоны, снаряжательные базы, аэродро­мы, объекты единой системы организации воздушного движения, отнесенные в соответствии с законодательством Российской Феде­рации к объектам особого назначения;

5. ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и суда атомно-технологического обслуживания;

6. железнодорожные пути общего пользования, федеральные ав­томобильные дороги общего пользования, магистральные трубопро­воды, линии энергопередач, а также сооружения, являющиеся не­отъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации;

7. космические объекты;

8. иные виды имущества в соответствии с действующим налого­вым законодательством.

Налоговый учет по налогу на имущество организаций. Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижи­мое имущество (включая имущество, переданное во временное вла­дение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Это положение позво­лило некоторым авторам предположить, что налог на имущество ор­ганизаций в России исчисляется на основе данных бухгалтерского учета.

Однако на самом деле это не так. Налог на имущество организа­ций исчисляется на основе данных налогового учета, в основе кото­рых, безусловно, могут быть данные любого вида учета: бухгалтер­ского, статистического, управленческого и других видов.

Согласно п. 1 ст. 376 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организации определяется отдельно в отношении иму­щества, облагаемого по разным налоговым ставкам, то есть в целях правильного применения льгот по налогу на имущество орга­низации обязаны обеспечить раздельный учет имущества, облагае­мого и льготируемого (не облагаемого) налогом на имущество организаций.

Действующим законодательством для целей бухгалтерского уче­та не предусмотрено ведение раздельного учета по облагаемому и льготируемому (не облагаемому) налогом на имущество организа­ций имуществу, поэтому налогообложение налогом на имущество организаций не может осуществляться только на основе данных бухгалтерского учета, а осуществляется по правилам и на основе данных налогового учета. При этом данные бухгалтерского учета ис­пользуются в качестве вспомогательной информации.

Налог на имущество организаций исчисляется на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет по налогу на имущество организаций — это система учета операций, облагаемых и не обла­гаемых налогом на имущество организаций с целью исчисления этого налога.

Система налогового учета по налогу на имущество организаций структурно состоит из трех уровней:

1. уровень первичных учетных документов;

2. уровень аналитических регистров налогового учета;

3. уровень налоговой декларации (расчета налоговой базы по налогу на имущество организаций и суммы налога к уплате за кон­кретный налоговый период).

Кроме того, между уровнями системы налогового учета по нало­гу на имущество организаций существуют строгие вертикальные од­нонаправленные связи. Их суть заключается в том, что данные на­логового учета из первичных документов попадает в аналитические регистры налогового учета, где обобщаются, а затем уже итоговая информация заносится в налоговую декларацию (расчет налоговой базы по налогу на имущество предприятий). Движение информации между уровнями в рамках системы налогового учета по налогу на имущество организаций идет снизу вверх: от первичных учетных до­кументов к аналитическим регистрам налогового учета и далее к расчету налоговой базы по налогу на имущество организаций (к на­логовой декларации). Это движение четко однонаправлено снизу вверх, притом, что движение данных налогового учета сверху вниз: от налоговой декларации к первичным учетным документам невоз­можно и бессмысленно.

Рассмотрим первый уровень налогового учета по налогу на имуще­ство организаций. Формы первичных учетных документов для целей налогового учета по налогу на имущество организаций действую­щим законодательством не установлены, поэтому в качестве пер­вичных учетных документов налогового учета на практике исполь­зуются первичные учетные документы бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона РФ от 21 нояб­ря 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправ­дательными документами, которые служат первичными учетными документами. Это означает, что данные о всех хозяйственных опе­рациях, в том числе и данные налогового учета по налогу на имуще­ство организаций, первоначально фиксируются в первичных учет­ных документах, а уже затем обобщаются в аналитических регистрах налогового учета.

Первичные учетные документы принимаются к налоговому уче­ту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах уни­фицированных форм первичной учетной документации, а докумен­ты, форма которых там не предусмотрена, должны иметь следую­щие обязательные реквизиты:

1. наименование документа;

2. дату составления документа;

3. наименование организации, от имени которой составлен до­кумент;

4. содержание хозяйственной операции;

5. измерители хозяйственной операции в натуральном и денеж­ном выражении;

6. наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

7. личные подписи указанных лиц.

Таким образом, налог на имущество организаций исчисляется на основе данных первичных учетных документов, которые составляют первый уровень системы налогового учета. На этом уровне происхо­дит первоначальное отражение данных налогового учета обо всех хозяйственных операциях конкретного налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налоге на имущество организаций.

Второй уровень налогового учете по налогу на имущество организаций действующим законодательством также не регламентирован, то есть обязательные формы аналитических налоговых регистров для ведения налогового учета по налогу на имущество организаций пока не предусмотрены, поэтому формы аналитических налоговых регистров для ведения налогового учета по налогу на имущество ор­ганизаций налогоплательщики могут разрабатывать для себя сами.

Вместе с тем предприятие во многих случаях может использо­вать учетные регистры бухгалтерского учета в качестве аналитиче­ских налоговых регистров для учета и налогообложения имущества налогом на имущество организаций, как это зачастую и происходит в практике работы предприятие

Аналитические налоговые регистры предназначены для систе­матизации и накопления информации о налогооблагаемом и льго­тируемом (не облагаемом) имуществе, содержащейся в принятых к налоговому учету первичных документах, аналитических данных на­логового учета для дальнейшего отражения в налоговой декларации по налогу на имущество организаций (в расчете налоговой базы по налогу на имущество организаций). Аналитические налоговые реги­стры ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях или в электронном виде на любых машинных носителях.

Таким образом, налог на имущество организаций исчисляется на основе данных аналитических налоговых регистров, которые со­ставляют второй уровень системы налогового учета. На этом уровне происходит накопление, обобщение и систематизация данных нало­гового учета по объектам налогообложения налогом на имущество организаций, полученных из первичных учетных документов.

Третий уровень налогового учета по налогу на имущество органи­заций. На этом уровне налогового учета на основании данных ана­литических налоговых регистров составляется налоговая деклара­ция по налогу на имущество организаций (расчет налоговой базы по налогу на имущество организаций). В ней обобщается информа­ция из налоговых регистров и рассчитывается налоговая база по налогу на имущество организаций, а также сумма налога на имуще­ство организаций к доплате или возмещению за конкретный нало­говый период.

Формы налоговых деклараций по налогу на имущество органи­заций утверждены Инструкцией № 33 и Приказом МНС РФ от 12 марта 2002 г. № БГ-3-23/128 «Об утверждении формы расчета на­лога на имущество и среднегодовой стоимости имущества иностранной организации» и представляют собой расчет налоговой базы по налогу на имущество организаций и сумм самого налога на имущество организаций.

Таким образом, налог на имущество организаций исчисляется в налоговой декларации по налогу на имущество организаций, кото­рая составляет третий уровень системы налогового учета. На этом уровне происходит расчет налоговой базы и сумм самого налога на имущество организаций, при этом расчетные показатели для расче­та налога берутся из аналитических налоговых регистров.