МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

УО «Белорусский государственный экономический университет»

Т.И.КОРОЛЕВА

Калькулирование себестоимости продукции промышленных предприятий

Опорный курс лекций

Для студентов специальности 1-25 01 08 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» специализации 1-25 01 08 05 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит в промышленности» заочной формы обучения

Минск 2010

СОДЕРЖАНИЕ

Предисловие

Тема 1. Основные методологические принципы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Тема 2. Калькулирование себестоимости продукции предприятий машиностроения

Тема 3. Калькулирование себестоимости электрической и тепловой энергии

Тема 4. Калькулирование себестоимости продукции в текстильной промышлености

Тема 5. Калькулирование себестоимости продукции в черной металлургии

Тема 6. Калькулирование себестоимости продукции в химической промышленности

Литература

Предисловие

В современных условиях особую актуальность приобретает формирование себестоимости, методика учета затрат на производство, контроль за соблюдением действующих норм затрат, а также обоснованное и объективное калькулирование себестоимости продукции.

В ходе изучения дисциплины студенты должны ознакомиться с теоретическими вопросами калькулирования, с технологическими особенностями отраслей промышленности, которые непосредственно влияют на построение учета затрат и методику калькулирования и приобрести практические навыки расчета себестоимости продукции по различным отраслям промышленности.

Опорный курс лекций предназначен для изучения дисциплины «Калькулирование себестоимости продукции промышленных предприятий» студентами специальности 1-25 01 08 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», специализации 1-25 01 08 05 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит в промышленности» заочной формы обучения.

Курс лекций изложен по 6 темам. Первая тема посвящена теоретическим основам калькулирования. В темах 2-6 кратко (тезисно) рассмотрены вопросы калькулирования себестоимости продукции промышленных предприятий по различным отраслям промышленности. В начале каждой темы излагаются особенности технологии и организации производства по конкретной отрасли. Затем приводится методика учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Тема 1. Основные методологические принципы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Согласно инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 г. № 182а, затраты - это стоимостная оценка ресурсов, потребленных организацией в процессе производства и реализации товаров (продукции), выполнения работ, оказания услуг.

Одни затраты на производство являются простыми, однородными, другие – комплексными. Одна часть затрат включается в себестоимость продукции непосредственно прямым путем, другая – распределяется. Одни затраты зависят от объема производства, другие - не зависят и т.д.

Поэтому, с целью улучшения планирования, прогнозирования, учета и контроля, все это многообразие затрат классифицируют по определенным признакам (рисунок 1.1).

Группировочные признаки затрат

По месту возникновения

По экономической роли в процессе производства или по назначению

По степени однородности

По отношению к объему производства

По целеобразованности

По времени возникновения и включения в издержки производства

По видам расходов

По способу включения в себестоимость продукции

Рисунок 1.1 – Группировка затрат по различным признакам

По экономической роли в процессе производства или по назначению:

основные – непосредственно связанные с процессом производства (материалы, полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, оплата труда производственного персонала, расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и др.);

накладные – образуются в связи с организацией обслуживанием и управлением производством (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

По способу включения в себестоимость продукции:

прямые – связаны с производством конкретного вида изделия или нескольких видов продукции (сырье и материалы, полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, расходы на оплату труда производственных рабочих и др.);

косвенные – распределяемые между видами изделий пропорционально установленным измерителям (общепроизводственные и общехозяйственные расходы, прочие производственные расходы).

По отношению к объему производства:

переменные – зависят от изменения объема производства (сырье, материалы, топливо и энергия на технологические цели, заработная плата производственных рабочих и др.);

условно-постоянные – при изменении объемов производства остаются постоянными или изменяются незначительно (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

По степени однородности:

одноэлементные – состоят из экономически однородных элементов (материалы, заработная плата и др.);

комплексные – совокупность разнородных экономических элементов (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

По целесообразности затрат могут быть:

производительные – связанные с выпуском годной продукции и освоением новых изделий;

непроизводительные – связанные с выпуском брака, потерями от простоев, недостачами ценностей на складах и т.д.

По видам расходов затраты подразделяются:

- по экономическим элементам:

• материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация основных средств и нематериальных активов;

• прочие затраты.

Состав элементов затрат определен «основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) от 30.10.2008г. № 210/161/151 и является единой и обязательной для предприятий всех отраслей и форм собственности».

Группировка затрат по экономическим элементам не показывает целевого использования средств, поэтому их группируют по статьям калькуляции.

Перечень статей калькуляций, их состав и распределение по видам продукции, работ, услуг, определяется отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования (прогнозирования), учета и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг, с учетом характера и структуры производства.

Статьи калькуляции:

• сырье и материалы;

• покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера;

• возвратные отходы (вычитаются);

• топливо и энергия на технологические цели;

• основная заработная плата производственных рабочих;

• дополнительная заработная плата производственных рабочих;

• налоги, отчисления в бюджет и внебюджетные фонды, сборы, отчисления местным органам власти, согласно законодательству;

• расходы на подготовку и освоение производства;

• погашение стоимости инструментов и приспособлений целевого назначения (прочие специальные расходы);

• общепроизводственные расходы;

• общехозяйственные расходы;

• технологические потери;

• потери от брака;

• прочие производственные расходы;

• расходы на реализацию.

Экономические элементы показывают состав и экономическое содержание, а статьи калькуляции – целевое назначение расходов.

«Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)» определено понятие себестоимости продукции и состав затрат, включаемых в себестоимость продукции: Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку затрат, произведенных в процессе производства и реализации продукции, товаров, работ, услуг».

В состав себестоимости продукции включают:

• стоимость средств труда, переносимая на продукт труда частями; стоимость предметов труда, а также затраты труда на производство продукции;

• расходы, связанные со сбытом продукции (упаковкой, хранением, погрузкой и транспортировкой, расходы на рекламу и др.);

• потери от брака и простоев, недостачи товарно-материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли.

Затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся независимо от времени оплаты – предварительной (арендная плата и др.) или последующей (оплата отпусков работников и др.).

В управлении производством себестоимость продукции (работ, услуг) разделяют на отдельные виды:

• по составу входящих затрат;

• в зависимости от назначения исчисляемых показателей.

Виды себестоимости по составу входящих затрат приведен на рисунке 1.2.

сырье и материалы;

покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера;

возвратные отходы (вычитаются);

топливо и энергия на технологические цели;

основная заработная плата производственных рабочих;

дополнительная заработная плата производственных рабочих;

налоги, отчисления в бюджет и внебюджетные фонды, сборы, отчисления местным органам власти, согласно законодательству;

расходы на подготовку и освоение производства;

погашение стоимости инструментов и приспособлений целевого назначения (прочие специальные расходы);

общепроизводственные расходы;

технологические потери;

потери от брака.

общехозяйственные расходы;

прочие производственные расходы;

расходы на реализацию

Рисунок 1.2 - Виды себестоимости по составу входящих затрат

Цеховая себестоимость продукции складывается из затрат цехов, участвующих в ее изготовлении.

Производственная себестоимость продукции формируется из всех затрат предприятия, связанных с процессом производства и управления предприятием.

Полная себестоимость продукции состоит из производственной себестоимости и расходов, связанных с ее реализацией.

Виды себестоимости в зависимости от назначения исчисляемых показателей представлены на рисунке 1.3.

Задание по достижению определенного уровня себестоимости продукции, который определяется на основе передовых норм использования средств производства и затрат труда

Уровень затрат на изделие, вытекающий из действующих на определенную дату технических норм использования средств производства и рабочего времени

Уровень себестоимости продукции, исчисленной на основе учета фактических затрат на производство за определенный отчетный период, исходя из фактически сложившихся условий производства

Плановая себестоимость

Нормативная себестоимость

Фактическая себестоимость

Рисунок 1.3 - Виды себестоимости в зависимости от назначения исчисляемых показателей

Принципы формирования себестоимости продукции:

• четкое разграничение издержек предприятий по сферам хозяйственной деятельности – основная деятельность, капитальные вложения, обслуживающие производства и хозяйства;

• непосредственная связь затрат с процессами производства и обращения;

• независимо от степени соблюдения норм, стандартов качества, технических и других условий, отражающий существующий уровень техники, технологии и организации производства необходим полный учет всех фактических затрат;

• возмещение затрат в процессе воспроизводства для возобновления основной производственной деятельности;

• себестоимость характеризует затраты на производство продукции за определенный период – год, квартал, месяц. Поэтому должна быть прямая связь затрат на производство продукции с определенным периодом.

Калькулирование – комплексная система экономических расчетов затрат производства на выпуск продукции и себестоимость единицы отдельных видов продукции, работ, услуг.

Значение калькулирования:

• позволяет обосновать структурные элементы цены единицы продукции и динамику себестоимости;

• способствует установлению экономически обоснованных отпускных цен;

• позволяет выявлять отклонения фактической себестоимости продукции, работ, услуг от плановой или нормативной и устанавливать их причины;

• способствует поиску резервов повышения эффективности производства продукции, работ, услуг;

• позволяет определить прибыль и рентабельность.

Цель калькулирования себестоимости отдельных видов продукции - формирование информации о величине издержек на всех стадиях изготовления продукции, работ, услуг для определения выгодности производства, контроля за затратами, изыскания резервов экономики материальных ,трудовых и финансовых ресурсов, и в последствии, выявления результативности хозяйственной деятельности предприятия.

Общие принципы, обеспечивающие методологическое единство исчисления себестоимости продукции:

• группировка затрат в бухгалтерском учете по производственным подразделениям, видам продукции, работ, услуг, элементам и статьям;

• установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;

• научно обоснованная классификация затрат на производство;

• выбор метода распределения косвенных расходов: предприятия самостоятельно выбирают и указывают в учетной политике метод, который является неизменным в течение всего отчетного периода;

• разграничение затрат по периодам;

• выбор способа расчета себестоимости калькуляционной единицы;

• развитие методологии и организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг с целью их приближения к международным стандартам и мировой практике.

Эти общие принципы конкретизируются на отдельных предприятиях с учетом специфики отрасли и особенностей производства.

Этапы калькуляционных расчетов:

• группировка первичных затрат по калькуляционным статьям расходов и по объектам учета затрат;

• определение себестоимости и отнесение на издержки основного производства затрат между готовой продукцией и незавершенным производством;

• распределение косвенных расходов между отдельными объектами учета затрат;

• определение себестоимости окончательного брака;

• оценка возвратных отходов;

• оценка незавершенного производства;

• распределение затрат между готовой продукцией и незавершенным производством;

• расчет себестоимости каждого объекта калькулирования и ее калькуляционной единицы.

Объект учета затрат – совокупность сгруппированных расходов по видам производства, по местам возникновения затрат, по видам продукции.

На выбор объектов учета затрат существенное влияние оказывает особенности технологических процессов, технические параметры вырабатываемой продукции, тип производства.

Объекты калькулирования – отдельные виды продукции или их однородные группы. А именно: продукты или комплексы продуктов полной или частичной готовности; виды работ и услуг; изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия.

Номенклатуру объектов калькулирования вырабатывают на предприятии с учетом типа производства, ассортимента продукции, сложности продукции, унификации деталей и узлов и т.д.

Количественной мерой конкретного объекта калькулирования служит калькуляционная единица. Выбор калькуляционной единицы зависит не только от особенностей технологии производства, но и от применяемых единиц измерения, объема выпускаемой продукции и действующих стандартов.

Группы калькуляционных единиц приведены на рисунке 1.4.

Натуральные

штуки, единицы, массы, длины, площади, одно изделие, строительный объект, комплект полуфабрикатов

Условно - натуральные

тонна чугуна определенного вида, тонно-километр, 100 пар обуви определенного вида, киловатт-час и др.

Приведенные

масса определенного продукта в пересчете на содержание полезного вещества, спирт 100 % крепости, 100 условных банок консервов

единица производственной мощности установок и сооружений, единица мощности машин, двигателей и др.

Эксплуатационные

Единицы времени

машино - день, машино-час и т.д.

Единицы работ

одна тонна привезенного груза

Рисунок 1.4 - Группы калькуляционных единиц

Калькуляция – это расчет себестоимости продукции разной степени готовности, выраженной калькуляционной единицей измерения.

Виды калькуляций обусловлены их назначением, временем на которое они рассчитаны, способом составления, наличием различных показателей себестоимости.

Классификация калькуляций представлена на рисунке 1.5

Калькуляции

Предварительные

Последующие

Рисунок 1.5 - Классификация калькуляций

Проектная калькуляция составляется на основе технико-экономических нормативов использования ресурсов, действующих цен, сметной стоимости основных средств и др. и используется при конструировании новых видов изделий, разработке новых технологических процессов, внедрения изобретений, для экономического обоснования нового строительства и т.д.

Плановая калькуляция составляет на год в разрезе кварталов, а в отдельных отраслях – по месяцам, на все виды планируемой к выпуску продукции, работ, услуг. Она составляется на основании прогрессивных норм потребления сырья и материалов, труда и заработной платы, расходов на управление и обслуживание производства, а также норм использования оборудования, утвержденных на планируемый период.

Нормативная калькуляция составляется на основе действующих норм и нормативов затрат, отражающих достигнутый уровень техники, технологии, организации производства и труда. По мере внедрения организационно - технических мероприятий и обновления норм и нормативов. Последовательность составления нормативной калькуляции на изделия должна соответствовать порядку выполнения технологических операций.

Отчетная калькуляция – расчет фактической себестоимости продукции, работ, услуг. Составляется по данным бухгалтерского учета затрат в разрезе калькуляционных статей расходов. В ней отражаются также расходы и потери, не предусмотренные плановой или нормативной калькуляцией. Используется для составления отчетности готовой продукции, определения рентабельности.

Метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг выражается в определенной взаимосвязи приемов и способов отражения и контроля издержек производства, используемых для исчисления фактической себестоимости выпуска и калькуляционной единицы.

Метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг – совокупность способов по сбору, группировке и учету информации о производственных затратах, обеспечивающих получение информации для контроля за затратами на производство.

Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, получившие наибольшее распространение в современной практике бухгалтерского учета представлены на рисунке 1.6.

Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг

Нормативные

Попередельный

Позаказный

Попроцессный (простой)

Рисунок 1.6 - Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Сущность нормативного метода: ведется оперативный раздельный учет затрат по нормам и отклонений от норм, а также изменений норм. Фактическая себестоимость отдельных изделий исчисляется путем суммирования нормативной себестоимости по каждой калькуляционной статье и величины отклонений и изменений, рассчитанных по групповым коэффициентам.

При изменении норм на начало месяца производится переоценка нормативной себестоимости незавершенного производства по новым нормам по тем видам затрат, к которым изменения относятся.

Достоинства этого метода – возможность оперативного обнаружения отклонений от норм расходов и установление причин этих отклонений.

Применяется при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции, состоящей из большого количества деталей и узлов, на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности (машиностроительной, швейной, трикотажной, мебельной, обувной и др.).

Сущность попередельного метода: учет затрат ведется по переделам (стадиям), а внутри их по агрегатам, печам, химическим установкам, прокатным станам, статьям и видам продукции. Себестоимость продукции каждого последующего передела слагается из произведенных в нем затрат и себестоимости полуфабрикатов, получения на предыдущем переделе.

Особенность попередельного метода: объектом учета затрат на производство является технологически законченный передел.

Передел – комплекс технологических операций, завершаемых выходом полуфабриката или готовой продукции.

Применяется на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукции с преобладанием физико-химических и термических производственных процессов, при которых сырье превращается в готовую продукцию в условиях непрерывного ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых составляет отдельные самостоятельные переделы (фазы, стадии) производства (металлургическая и химическая отрасли промышленности, легкая, пищевая, лесная).

Сущность позаказного метода: объектом учета затрат на производство является заказ, под которым следует понимать конкретное изделие, партию изделий или совокупность определенных работ. На каждый заказ открывается карточка учета затрат, в которой учитываются затраты в течение всего срока выполнения заказа в разрезе статей, установленных отраслевой инструкцией. Применяется в индивидуальных и мелкосерийных производствах, опытно - экспериментальных и др.

Сущность попроцессного (простого) метода:

учет затрат осуществляется на весь выпуск продукции. Так как незавершенное производство отсутствует или незначительно, то затраты и себестоимость в основном равны между собой.

Себестоимость единицы продукции исчисляется путем простого деления всех производственных затрат количество добытой или выработанной продукции.

Применяется в добывающих отраслях промышленности (нефтедобывающей, угольной, газовой) перерабатывающих отраслях (цементной) и энергетике.