МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ІМЕНІ ТАРАСА ШЕВЧЕНКА

ПОДАТКОВА

СИСТЕМА

За редакцією доктора економічних наук,

професора І. О. Лютого

НАВЧАЛЬНИЙ ПОСІБНИК

Рекомендовано Міністерством освіти і науки України як навчальний посібник для студентів

вищих навчальних закладів

Київ «Центр учбової літератури»

2009

ВСТУП

Одним із найважливіших питань сьогодення є розбудова податкової системи, яка повинна сприяти економічному розвитку та забезпечувати зростання добробуту громадян. Створення ефективного податкового механізму держави визначається правильним вибором стратегічних та поточних цілей фінансової та податкової політики, оптимальним вибором інструментів державного фіскального впливу щодо досягнення конкретних результатів.

Досить ефективним інструментом державного регулювання ринкової економіки, що застосовується в усіх розвинених країнах світу протягом багатьох десятиріч, є податки. Здійснюючи податкове регулювання економіки, держава шляхом зміни обсягу податкових надходжень, ставок податків, форм і методів оподаткування, застосування податкових пільг може суттєво впливати на процеси розподілу і перерозподілу валового внутрішнього продукту між окремими секторами економіки, регіонами та верствами населення.

Одне з найвагоміших прав сучасного парламенту є встановлення податків. Більше того, оподаткування — це важливий інструмент державної економічної і соціальної політики, за допомогою якого перерозподіляється прибуток, заохочуються інвестиції чи заощадження, регулюється споживання і використання окремих товарів та досягаються інші цілі державної політики.

Сучасні тенденції розвитку світової економіки спрямовані на поглиблення співпраці в усіх сферах. Важливе місце у зазначених процесах відводиться гармонізації податкової системи. Стратегічні євроінтеграційні прагнення України неможливі без чіткої стратегії приєднання до умов функціонування економічного та валютного союзу, обґрунтування механізму співробітництва у сфері оподаткування.

Найбільш вагомим фінансовим регулятором економічних процесів є податки на доходи суб’єктів господарювання. Це не тільки джерело доходів бюджету, а й важливий інструмент регулювання доходів юридичних і фізичних осіб, еластичний важіль впливу на їхню поведінку.

Сучасні проблеми оподаткування знайшли відображення у наукових працях багатьох українських вчених-економістів — В. Андрущенка, О. Василика, В. Вишневського, М. Дем’яненка, Т. Єфіменко, Ю. Іванова, А. Крисоватого, А. Соколовської, Л. Тарангул, В. Федосова та інших. Детальний аналіз літературних джерел свідчить, що переважна більшість ключових теоретичних положень проблем оподаткування розроблена досить ґрунтовно і заслуговує на ретельне вивчення. Проте процес фінансової глобалізації висуває певні вимоги до урядів, насамперед до державної податкової політики, яка має бути спрямована на підвищення конкурен-

3

тоспроможності вітчизняної економіки та створення умов для інтеграції суб’єктів господарювання у світову економіку.

На сьогодні в Україні належним чином не визначені також шляхи оптимізації податкових відносин держави з суб’єктами господарювання. Зокрема, у зв’язку з розробкою Податкового кодексу залишаються дискусійними багато питань теоретико-методологічного плану, не затихають суперечки щодо економічної природи, сутності та класифікації податків, їх функції і ролі в економічній системі держави.

Діюча система оподаткування має суттєві недоліки, серед яких нестабільність податкового законодавства, часті зміни об’єктів оподаткування і правил розрахунку податків, велика кількість податкових пільг і винятків, що порушують принципи рівності і справедливості цього процесу. Значна кількість податкових пільг зумовила необґрунтований перерозподіл ВВП, створила неоднакові економічні умови для господарювання.

Це призвело до формування тіньового сектора економіки та масового ухилення від сплати податків. Негативно вплинули на результати господарської діяльності підприємств великі нарахування на фонд оплати праці, які на сьогодні відповідають рівню Швеції. Податкова система України потребує негайних змін, адже недосконала політика в цій сфері не тільки не сприяє економічному зростанню, а є стримуючим фактором розвитку як підприємництва, так і народного господарства в цілому.

Для підвищення дієвості податкової системи в Україні необхідно посилити наукове обґрунтування податкової політики, спрямованої на стабілізацію процесу оподаткування доходів суб’єктів господарювання. Вирішення цих проблем дозволить створити механізм, який сприятиме забезпеченню фінансової стабільності в Україні. Цим обумовлюється актуальність підготовки даного навчального посібника.

Навчальний посібник розрахований на студентів вищих навчальних закладів, які вивчають нормативну дисципліну «Податкова система». У ньому подані зміст лекцій курсу, методичні рекомендації до самостійної роботи студентів над темами курсу, тестові і розрахункові завдання, перелік питань для підсумкового контролю знань. Посібник містить приклади розрахунку окремих видів податків у практикумі з курсу «Податкова система», загальний список рекомендованої літератури та довідкову інформацію.

Актуальність підготовки навчального посібника «Податкова система» визначається інтеграційними процесами в сфері вищої освіти, що зумовило нову структуру викладення тем у відповідності до вимог Болонського процесу.

Авторський колектив висловлює щиру подяку офіційним рецензентам, керівництву Київського національного університету імені Тараса Шевченка за допомогу в підготовці до публікації цієї роботи.

І. О. Лютий

4

РОЗДІЛ І.

ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ

1.1. Історичні передумови виникнення і розвитку податків

В країнах з розвинутою ринковою економікою податки використовуються як ефективне знаряддя державного регулювання соціальноекономічних процесів у суспільстві. На сьогодні податки є безальтернативним джерелом формування доходів бюджету держави та багатофункціональним інструментом перерозподілу ВВП у соціальному, віковому, територіальному та галузевому аспектах. Податки впливають на розміщення ресурсів, заохочення до бізнесу, інвестиційної активності, мотивацію до праці, визначають рівень забезпечення суспільними благами та є еластичним важілем антициклічного регулювання економіки, підтримання рівня зайнятості, стабілізації ринкової кон’юнктури.

Виникнення податків на початковому етапі розвитку людської цивілізації пов’язане з найпершими людськими потребами, які могли задовольнятися через усуспільнену діяльність. Окремі риси сучасної державності зародилися у Давньому Римі. У мирний час громадяни Риму не платили обов’язкових платежів, оскільки витрати на управління містом були мінімальними. При цьому обрані магістрати виконували свої обов’язки не тільки безоплатно, але й будували суспільні споруди за рахунок власних коштів, адже це вважалося почесним обов’язком. Проте під час військових дій запроваджувалися податки на доходи громадян відповідно до майнового та родинного стану. Сума їх визначалася чиновниками-цензорами на п’ять років залежно від задекларованого майна і доходів громадян.

УIV–ІII ст. до н.е. Римська держава зміцнила позиції за рахунок колоній: будувалися нові міста, одночасно удосконалювалися податкові відносини. У колоніях вводились контрибуції і податки. У разі перемоги у війні податки зменшувалися, або взагалі скасовувались, а необхідні кошти надходили у вигляді військової здобичі, контрибуцій із завойованих територій.

УРимській імперії населення завойованих провінцій не користувалось правами громадянства, адже було зобов’язане платити податки, що свідчило про їх залежне становище. При цьому єдиної податкової системи не існувало, оскільки у тих містах і землях, де був найбільший опір римським легіонам, вводились більш високі податі і контрибуції на користь Риму одночасно із збереженням місцевої системи оподаткування.

Основними податками у Стародавньому Римі був земельний та подушний, оподатковувався товарний оборот та спадщина. Необхідність

5

сплати податкових зобов’язань у грошовій формі стимулювала розвиток товарно-грошових відносин, що поглиблювало процес поділу праці.

Багато давньоримських традицій перейшли до Візантії, де у VI ст. н.е. вже існував 21 регулярний податок, серед яких земельний, подушний, податки на оснащення армії, на рекрутів, мита. Широко використовувалися і тимчасові податки на будівництво флоту, утримання найманої армії та ін. Проте посилення податкового тягаря підірвало фінансову базу і призвело до падіння Імперії.

Сьогодні найбільш поширеною є думка, що податок — це плата суспільства за виконання державою її функцій, що має форму відрахування частини вартості валового внутрішнього продукту на загальносуспільні потреби. Але такий погляд на оподаткування сформувався не так давно. У давні часи, наприклад, у Греції податки та позики вважалися надзвичайними доходами казни.

У Стародавній Греції в VII–IV ст. до н.е. були введені податки на доходи у розмірі однієї десятої або однієї двадцятої частини доходів. Застосовувалися також і акцизи у вигляді приватних зборів (наприклад, за проїзд у місто через ворота, користування суспільними спорудами). Це дозволяло державі накопичувати кошти на утримання найманих армій, на побудову захисних споруд навколо міст, зведення релігійних споруд, споруд громадського користування, водопроводів, влаштування свят і вирішення деяких соціальних питань, таких як роздача хліба і продуктів найбіднішим прошаркам населення та ін. Але була і протидія оподаткуванню. В Афінах, наприклад, існувала думка, що податки обмежують свободу та носять на собі тавро рабства. Деякі громадяни вважали їх принизливими для себе, виявляючи згоду платити добровільні внески, а данину збирати з переможених народів та зі своїх союзників.

До середини ХVII ст. податки вважалися необхідним злом, до якого доводилось вдаватися тимчасово, за особливих умов, при скрутному становищі держави, коли інших способів покриття видатків не виявлялося. Маються на увазі доходи від доменів, казенних підприємств, регалій, різноманітні мита (у т.ч. судове).

Ще у ХVIIІ ст. деякі англійські економісти-теоретики до звичайних та значущих доходів держави відносили не податки, а доходи від доменів і лісів, конфіскації майна, від прав на окремі об’єкти (загублених тварин, на майно, що залишилось після загибелі кораблів). До іншої групи відносилися так звані екстраординарні доходи — різні види податків та мита.

Така структура доходів характерна для Німеччини початку ХІХ ст. Податки зазвичай стягувалися лише у випадку, коли доменів та регалій не вистачало на покриття видатків. І навіть у кінці ХІХ ст. німецька держава надавала права міським та сільським громадам вдаватися до оподаткування лише у разі нестачі інших надходжень (від майна громади, мита,

6

зборів та допомоги казни). Добровільні дарунки королівській владі в екстрених випадках стають постійними зборами, але стягуються вони лише в окремі роки і на певні цілі. Вони все ще вважаються добровільними, адже встановлюються за згодою сторін.

УФранції, наприклад, у разі введення нових податків вони реєструвалися і затверджувалися зборами громадян. Саме тут у 1439 році король Карл VII вводить перший постійний податок як засіб фінансування затяжної війни і створення хоча й невеликої, але стабільної армії.

В Англії податки вводились королем за згодою парламенту. В окремих випадках він вводив їх без згоди парламенту, наприклад, у вигляді обов’язку доставляти кораблі. Графства, розміщені всередині країни, повинні були сплачувати цю повинність у грошовій формі.

Проте англійський парламент до середини ХVII ст. не визнавав постійних податків на загальні цілі. У 1660 році вперше були відмінені феодальні повинності. Замість них половину надходжень від акцизного збору з пива, сидру, перрі та спиртних напоїв було віддано у розпорядження короля і його спадкоємців назавжди. Поява цих податків пов’язана з необхідністю утримувати постійну армію. Завдяки саме цьому факту доменіальні доходи поступилися місцем податкам не тільки в Англії, а й в інших країнах Європи.

Ще до середини ХVIIІ ст. поряд з постійними податками в Англії існували тимчасові акцизи, тобто панувала змішана податкова система. Лише за короля Георга ІІІ акцизи були запроваджені назавжди. Прямі ж податки зберігали тимчасовий характер до ХІХ ст.

Усхідних слов’ян відправною точкою в оподаткуванні також були добровільна допомога і данина, що збиралася з підкорених племен. Населення «підносило» князю, що приймав владу, «дари» і «поклони». З часом ці відносини перетворюються в обов’язкові і такі, що мають періодичний характер сплати.

Пізніше з’являється данина на користь татар, або «ординське срібло».

ЗХІІІ ст. вона переходить у дохід московського князя і перетворюється на цільовий податок з усіх наділів на користь великого князя. Поява у ХVI ст. податків («пищальні гроші» — на утримання стрільців, 1550 р.) також пов’язана з переходом від дворянської кінноти до найманої піхоти — пищальників (пищаль — вогнепальна зброя), пізніше перейменованих на стрільців, яким платили хлібом, сіллю і грішми. Для утримання армії призначалися, крім «пищальних грошей», ямчужні (ямчуга – селітра для виробництва пороху), податі на «городову та засічну справу» (будівництво укріплень), «полоняничні гроші» (для викупу полонених). Стягнення провадились як у натуральній, так і грошовій формах.

Найдавнішими податками були мита та винні акцизи. У середині ХVIІ ст. вводиться єдине мито з торгових операцій у розмірі 10 грошей

7

(5 коп. з карбованця обороту). Система управління податками того часу відзначалась складністю та невизначеністю. Більшість прямих податків надходили до Наказу великого приходу, місцеві до територіальних наказів, царські землі оподатковувалися Наказом великого палацу, міські промисли — Наказом великої скарбниці, церковні та монастирські землі — Казенним патріаршим наказом. Крім того, збором податків і мит займались друкарський, стрілецький, ямський і посольський накази.

У 1655 році створюється Рахунковий наказ, у віданні якого були збір податків, перевірка фінансової діяльності інших наказів, аналіз прибуткових та видаткових книг, що дозволило точно визначити бюджет Російської держави на той період.

Новий період у формуванні податкової системи Росії розпочав Петро І. Ведення війн, велике будівництво, державні реформи потребували додаткових фінансових ресурсів, а отже, й нових об’єктів оподаткування. В цей час вводиться гербовий збір, подушний збір з візників, податки з постоялих дворів, печей, човнів, кавунів, горіхів, продажу харчів, а також на бороди, вуса та інші.

Перша велика праця в Росії, присвячена оподаткуванню («Досвід теорії податків» М. Тургенєва) вийшла у 1818 році. Пізніше, у 1845 році в Казані, виходить робота І. Горєлова «Теорія фінансів», в якій розглядаються питання теорії оподаткування, монопольних прибутків та державного кредиту.

В Україні Запорозьке військо також мало свою систему оподаткування. Це було мито, що накладалося на шинки та купців за провіз товару, «мостове» — за провіз товару через річки, плата за охорону та конвоювання, «димовий податок» — на так званих «сиднів», тобто жонатих козаків

іпосполитих, які селилися біля Січі і вважалися підданими коша), «військовий оклад» — грошовий податок з посполитих). Ці податки використовувались на потреби церкви і, переважно, військової організації.

Зв’язок податків з необхідністю утримувати армію відобразився на теорії оподаткування. Спочатку вона формує уявлення про податки як засіб, до якого вдаються у разі небезпеки. Вони трактуються як плата, що вноситься кожним на захист країни.

Отже, у розвитку форм і методів оподаткування можна виділити три основних етапи. На початковому етапі — від Стародавнього світу до Середньовіччя держава не розглядає податки як основне джерело доходів

іне має фінансового апарату для збору податків. Податки вводяться не системно, збір їх доручається місту або громаді. На другому етапі (XVI — початок XIХ ст.) у ряді країн виникає мережа фінансових установ, і держава бере частину функцій на себе. Вона встановлює ставки, базу оподаткування, слідкує за збором податків. На третьому, сучасному, етапі держава встановлює і збирає податки, визначає правила оподаткування, від-

8