2.2 Облік короткострокових та довгострокових фінансових інвестицій.

Під фінансовими інвестиціями розуміють активи, які утримуються підприємством з метою отримання вигоди в майбутньому. Залежно від терміну утримання на підприємстві інвестиції поділяють на короткострокові (до одного року) і довгострокові (більше одного року).

Для віднесення інвестицій до короткострокових вони повинні відповідати таким двом вимогам:

- вільно обертатися на ринку - це означає, що вони можуть бути легко перетворені на гроші або обмінені на щось інше, яке у свою чергу може бути легко перетворене на гроші;

- мати короткий період дієздатності, тобто вони призначені для утримання терміном не більше одного року.

Короткострокові інвестиції належать до високоліквідних активів і за цим показником посідають друге місце після грошових коштів. До короткострокових фінансових інвестицій належать:

- короткострокові цінні папери: депозитні сертифікати банків та інших кредитних установ, урядові казначейські білети, комерційні папери корпорацій;

- облігації та інші боргові зобов'язання;

- акції інших підприємств.

3. Облік дебіторської заборгованості.

Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Дебітори - це юридичні чи фізичні особи, що внаслідок минулих подій мають певну заборгованість перед підприємством. Дебітори підприємства поділяються на зовнішніх, до яких можна включити покупців (замовників) інших дебіторів, внутрішніх дебіторів, які в свою чергу поділяються на підзвітних осіб, осіб до яких у підприємства є претензії щодо відшкодування завданих збитків.

18

Критерії визнання дебіторської заборгованості:

- джерело отримання - появі активів повинні передувати минулі операції або події;

- втілення майбутніх економічних вигод - чи забезпечують активи оборотність інших ресурсів підприємства;

- забезпечення контролю за активом - це надає підприємству можливість контролювати майбутні вигоди, які воно очікує від використання цього активу;

- можливість достовірної оцінки активу - визначення виду оцінки для певного активу.

В сучасних умовах виробництва та стану розвитку економіки момент поставки товарів та оплати не співпадають, тому виникає таке поняття як "дебітори". Зовнішні боржники підприємства виникають або внаслідок попередньої поставки товарів (робіт, послуг) з їх післяплатою за договором, або ж при перерахуванні авансу на рахунок постачальника. Виділяють ще такі види дебіторської заборгованості:

- за товари та послуги;

- за отриманими векселями;

- за відшкодуванням податку на додану вартість;

- за відшкодуванням завданих збитків і нестач;

- підзвітних осіб;

• інша дебіторська заборгованість.

Синтетичний облік довгострокових фінансових іневестицій ведуть на рахунку: 14 “ Довгострокові фінансові іневестиції” в журналі-ордері 4б та відомості 4.9 “ Відомість аналітичного обліку довгострокових фінансових інвестицій”, 35 “Поточні інвестиції “ ведуть в журналі-ордкрі 1 та відомості 1.4.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", який застосовується з урахуванням особливостей оцінки та

19

розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості, встановлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Довгострокова дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником, називають сумнівною дебіторською заборгованістю.

Сума поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги з вирахуванням резерву сумнівних боргів називається чистою реалізаційною вартістю дебіторської заборгованості.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Основним первинним документом, що використовується для обліку дебіторської заборгованості - є накладна, реквізитами якої є: одиниця виміру, найменування продукції, ціна, кількість та сума. На даному документі повинно бути чотири підписи: керівник, головний бухгалтер, хто відпустив і хто прийняв. Підприємство заповнює накладні згідно вимог чинного законодавства.

Безпосередньо зі складу відпуск готової продукції оформляють на основі товарно-транспортної накладної (Додаток ), де зазначається: назва замовника, його адрес, вид транспортного засобу, найменування продукції, ціна, кількість, сума та прізвище особи, хто буде здійснювати перевезення.

У такому первинному документі, як рахунок-фактура (Додаток ) зазначається опис продукції, її вартість та дата оплати. Оригінал надсилається покупцю і має декілька дублікатів. Підписує рахунок директор та головний бухгалтер.

Для обліку дебіторської заборгованості використовуються приймально-здавальні акти із зазначенням номера накладної, дати оформлення, номера та

20

дати договору, назви і реквізитів замовника, одиниць виміру, кількості, оптової ціни та вартості продукції.

361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями"	362 "Розрахунки з іноземними покупцями"
Виникнення заборгованості
Накладні Рахунки-фактури Акти прийнятих робіт, послуг Податкові накладні Товарно-транспортні накладні (ТМ-1) Договір про реалізацію продукції, надання послуг або виконання робіт, Розпорядження відділу збуту Приймально-здавальницькі акти Замовлення на роботи тимчасового або разового характеру	Комерційні документи (рахунки-фактури - invoice) Транспортні накладні (CMR-залізнична накладна, авіанакладна, комосамент, товарно-транспортна накладна, пакувальні листи) Платіжні документи на перерахування сум митних платежів та інших податків на рахунки митних установ Розрахунки бухгалтерії про наявність курсових різниць
Погашення заборгованості
Виписки банку, прибуткові касові ордери, платіжні доручення	Виписки банку (Додаток )
372 "Розрахунки з підзвітними особами"
Заява працівника з проханням дозволити відрядження Розпорядчий документ керівника (наказ) про направлення у відрядження Видатковий касовий ордер Звіт про використання коштів, наданих на відрядження (Додаток ), та додаток до звіту, Посвідчення про відрядження (Додаток ), розрахункові документи, що підтверджують витрати на відрядження Прибутковий касовий ордер

3. Облік основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів.

Основні засоби є важливою умовою і фактором забезпечення ефективної діяльності підприємств. В бухгалтерському обліку основні засоби виділено в окремий об'єкт.

Відповідно до Міжнародного стандарту фінансової звітності 16 основними засобами вважаються активи, які відповідають таким критеріям:

21

o матеріальність - наявність фізичної форми;

o сфера дії - утримуються підприємством для використання у процесі виробництва або для постачання товарів чи послуг, для здачі в оренду іншим особам або для адміністративних цілей;

o тривалість очікуваного строку використання - мають використовуватись більше від одного облікового періоду.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" дає таке тлумачення даної категорії: основні засоби - це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання в процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких становить більше одного року (або операційного циклу, якщо він триваліший за рік).

Об'єкт основних засобів - це закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям для нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів однакового або різного призначень, що мають для обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, внаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, комплекс - певну роботу тільки у складі комплексу, а не самостійно.

Якщо один об'єкт основних засобів складається із частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об'єкт основних засобів.

Об'єкт основних засобів визнається активом, якщо існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена.

Строк корисного використання (експлуатації) - очікуваний період часу, протягом якого основні засоби будуть використовуватися установою або з їх використанням будуть виконуватися основні функції та завдання бюджетних установ.

Строк корисної (очікуваної) експлуатації основних засобів установи встановлюється міністерством за відомчою підпорядкованістю або (якщо такі нормативні документи відсутні) установою самостійно в момент придбання активу. У межах одного головного розпорядника бюджетних коштів на

22

однотипні основні засоби встановлюється єдиний строк їх корисної експлуатації.

До основних засобів належать незалежно від вартості:

o сільськогосподарські машини та знаряддя;

o будівельний механізований інструмент;

o усі види засобів пересування, призначені для переміщення людей і вантажів;

o документація з типового проектування.

Для більш ефективного обліку основних засобів слід обґрунтовано їх класифікувати за найважливішими економічними і технічними ознаками.

Основні засоби в Україні можна згрупувати за їх функціональним призначенням, за галузевою ознакою, за використанням, за ознакою належності, за натурально-матеріальним складом. За функціональним призначенням розрізняють:

o виробничі - основні засоби, що безпосередньо беруть участь у виробничому процесі або сприяють його здійсненню (будови, споруди, силові машини та обладнання, робочі машини та обладнання тощо), що діють у сфері матеріального виробництва;

o невиробничі основні засоби, що не беруть безпосередньої або побічної участі у процесі виробництва й призначені в основному для обслуговування комунальних і культурно-побутових потреб трудящих (будови, споруди, обладнання, машини, апарати тощо), які використовуються у невиробничій сфері.

За галузевою ознакою основні засоби поділяються на: промислові, будівельні, сільськогосподарські, транспортні, зв'язку тощо. За використанням основні засоби поділяються на:

o діючі (всі основні засоби, що використовуються у господарстві);

o недіючі (ті; що не використовуються у даний період часу у зв'язку з тимчасовою консервацією підприємств або окремих цехів);

o запасні (різне устаткування, що знаходиться в резерві й призначене для зміни об'єктів основних засобів, що вибули або ремонтуються).

23

Істотне значення в обліку основних засобів має розподіл їх за ознакою належності на власні й орендовані.

Власні засоби можуть складатися із Статутного (пайового, акціонерного) капіталу, додаткового капіталу з відповідних джерел на розширення роботи підприємства, власних прибутків, цільового фінансування і цільових надходжень.

Залежно від характеру, стану основних засобів, часу оцінки розрізняють такі види їх вартості:

o первісна вартість;

o переоцінена вартість;

o залишкова вартість;

o справедлива вартість;

o вартість, яка амортизується;

o ліквідаційна вартість.

Первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Переоцінена вартість - вартість необоротних активів після їх переоцінки.

Залишкова вартість - різниця між первісною (переоціненою) вартістю та сумою зносу основних засобів.

Справедлива вартість - ринкова вартість, визначена шляхом експертної оцінки, яку, як правило, визначають професійні оцінювачі.

Вартість, яка амортизується - первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Ліквідаційна вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).

24

Рахунки в Плані рахунків відповідають класифікації, наведеній у П(с)БО 7 "Основні засоби":

o основні засоби (рахунок 10);

o інші необоротні матеріальні активи (рахунок 11).

Крім того, основні засоби поділяються на об'єкти, які підлягають амортизації, і на об'єкти, по яким амортизація не нараховується (земля).

У діяльності підприємства виникають довгострокові витрати, які забезпечують можливість отримання доходу протягом тривалого періоду, але не втілені у конкретну матеріальну форму. Вони не відчутні на дотик і непомітні. Внаслідок того, що вони не виражені у матеріальній формі, не мають фізичних властивостей, їх не можна віднести до об'єктів основних засобів, виробничих запасів, готової продукції або товарів. Але за їх придбання підприємство сплачує гроші. Цей особливий вид засобів називають нематеріальними активами. Вони використовуються у комерційній діяльності для одержання доходу.

У міжнародному стандарті бухгалтерського обліку 38 "Нематеріальні активи" в п. 8 зазначається, що до нематеріальних активів відносять наукові знання, розробку та запровадження нових технологій і систем, ліцензії, інтелектуальну власність, ринкові дослідження та торгові марки (включаючи марки товару та назву видань). Прикладами об'єктів, які включають у ці широкі поняття, є комп'ютерне програмне забезпечення, патенти, авторські права, кінофільми, переліки клієнтів, права на іпотечне обслуговування, ліцензії на риболовлю, квоти на імпорт, привілеї, взаємовідносини клієнтів чи постачальників, прихильність клієнтів, частка ринку та маркетингові права.

Податковий кодекс України містить таке визначення (ст. 14, п. 14.1.120): "Нематеріальні активи - право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об'єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами".

У П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" визначено, що нематеріальний актив - немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований.

25

Монетарними активами є гроші, а також інші активи, які мають бути отримані у визначеній сумі грошей. До монетарних статей відносять грошові кошти та їх еквіваленти, дебіторську і кредиторську заборгованість, що буде погашено грошовими коштами, і фінансові інвестиції. Усі інші активи - немонетарні - запаси, меблі, станки, але вони не є нематеріальними активами, бо мають фізичне вираження.

Згідно з П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об'єкта за такими групами:

- права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище тощо);

- права користування майном (право користування земельною ділянкою, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо);

- права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо);

- права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, у тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо);

- авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп'ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо);

- незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи;

- інші нематеріальні активи (право на провадження діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо).

Облік нематеріальних активів має забезпечити інформацію про їх наявність і вартість, правильність визначення і списання зносу (амортизації), достовірні дані про призначення й ефективність використання кожного активу.

Відповідно до П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо підприємство здійснює його контроль, існує ймовірність одержання

26

майбутніх економічних вигід, пов'язаних з його використанням, та його вартість може бути достовірно визначена.

Нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі за умов, якщо підприємство має:

- намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання;

- можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу;

- інформацію для достовірного визначення витрат, пов'язаних з розробкою нематеріального активу.

Якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання, то витрати, пов'язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом.

Не визнаються активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені:

- витрати на дослідження;

- витрати на підготовку і перепідготовку кадрів;

- витрати на рекламу та просування продукції на ринку;

- витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини;

- витрати на підвищення ділової репутації підприємства (гудвіл), вартість видань.

Придбання (створення) нематеріальних активів є капітальними інвестиціями, що обліковуються за дебетом субрахунку 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів". Аналітичний облік ведеться щодо кожного об'єкта. У витрати включають ціну придбання, мито, непрямі податки, що не підлягають відшкодуванню, та інші витрати, безпосередньо

пов'язані з його придбанням і доведенням до стану, у якому він придатний для використання за призначенням.

27

Придбані (створені) нематеріальні активи оприбутковують на підставі документів з їх придбання: дебет рахунку 12 "Нематеріальні активи" і кредит рахунку 15.

Надходження та оприбуткування будь-якого об'єкта нематеріальних активів на підприємстві потрібно підтвердити відповідним первинним документом, в якому вказуються докладна характеристика об'єкта, його первісна вартість, строк корисного використання, норма зносу (амортизації), підрозділ, у якому буде використовуватися об'єкт; підписи посадових осіб, що прийняли об'єкт, з доданням документів, у яких описується сам об'єкт нематеріальних активів або порядок його використання.

З метою ведення на підприємствах (в організаціях, установах тощо) обліку та контролю об'єктів права інтелектуальної власності (винаходів, корисних моделей, промислових зразків, компонувань (топографій) інтегральних мікросхем і раціоналізаторських пропозицій) Державний комітет статистики України наказом від 10 серпня 2004 р. № 469 затвердив форми первісної облікової документації та інструкцію щодо їх заповнення.

Затверджено шість таких форм:

- Форма № ІВ-1 "Журнал реєстрації заявок на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, що подані в Україні";

- Форма № ІВ-2 "Журнал реєстрації заявок на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, що подані до компетентних органів іноземних держав";

- Форма № ІВ-3 "Журнал реєстрації використаних винаходів, корисних моделей, промислових зразків, компонувань (топографій) інтегральних мікросхем";

- Форма № ІВ-4 "Журнал реєстрації раціоналізаторських пропозицій";

- Форма № ГВ-5 "Заява про раціоналізаторську пропозицію";

• Форма № ІВ-6 "Акт про використання об'єкта права інтелектуальної власності".

Згідно з наказом Міністерства фінансів України від 22 листопада 2004 р. № 732 "Про затвердження типових форм первинного обліку об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів" діють такі форми

28

первинних документів з обліку об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів:

- Акт введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів;

- Інвентарна картка обліку об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів;

- Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів;

Інвентаризаційний опис об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів .

Акт введення застосовується для оформлення операцій із введення в господарський оборот і використання окремих придбаних (створених) об'єктів права інтелектуальної власності. Акт складається приймальною комісією в одному примірнику при оформленні введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності. Акт заповнюється на основі технічної, науково-технічної та іншої документації (ліцензійний договір, авторський договір, патент тощо). В акті подається характеристика об'єкта права інтелектуальної власності, порядок його використання, особливості і переваги. Акт підписують члени комісії, які його складають, головний бухгалтер і затверджує керівник підприємства.

Інвентарну картку обліку застосовують для аналітичного обліку об'єктів права інтелектуальної власності. Інвентарна картка ведеться в бухгалтерії на кожний об'єкт чи групу об'єктів права інтелектуальної власності, заповнюється в одному примірнику на підставі акта .

Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності застосовується для оформлення вибуття таких об'єктів при їх списанні. Акт складається у двох примірниках комісією, яка назначається керівником підприємства для визначення доцільності списання об'єкта. Акт затверджується керівником підприємства. Перший примірник акта передається в бухгалтерію і є підставою для списання об'єкта, другий залишається в особи, що була відповідальною за використання об'єкта права інтелектуальної власності.

Інвентаризаційний опис складається в одному примірнику для оформлення даних інвентаризації. При інвентаризації наявність об'єктів права інтелектуальної власності установлюється за документами, що були

29

підставою для оприбуткування, або за документами, якими оформлені (тобто підтверджуються) майнові права.

Придбані (створені) нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Вона складається з ціни (вартості) придбання (крім отриманих торговельних знижок), мита, непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з його придбанням та доведенням до стану, у якому він придатний для використання за призначенням.

Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта у придатному для використання стані та одержання первісно визначеного розміру майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу витрат звітного періоду.

Підприємство може здійснювати переоцінку за справедливою вартістю на дату балансу тих нематеріальних активів, щодо яких існує активний ринок. У разі переоцінки окремого об'єкта нематеріального активу слід переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив (крім тих, щодо яких не існує активного ринку).

Нематеріальні активи обліковуються на рахунку 12 "Нематеріальні активи". Рахунок 12 - активний, за дебетом якого відображається придбання або отримання в результаті розробки нематеріальних активів та сума їх дооцінки, за кредитом - вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством надалі економічних вигід від його використання та сума уцінки нематеріальних активів.

Рахунок 12 "Нематеріальні активи" має шість субрахунків:

- 121 "Права користування природними ресурсами";

- 122 "Права користування майном";

- 123 "Права на комерційні позначення";

- 124 "Права на об'єкти промислової власності";

- 125 "Авторське право та суміжні з ним права";

• 127 "Інші нематеріальні активи".

На субрахунку 121 ведеться облік прав користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про

30

природне середовище; на субрахунку 122 - користування земельною ділянкою, користування будівлею, право на оренду приміщень тощо; на субрахунку 123 - на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо); на субрахунку 124 - на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці (у тому числі ноу-хау тощо); на субрахунку 125 - комп'ютерні програми, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо; на субрахунку 127 - права на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв, інші нематеріальні активи.

Аналітичний облік нематеріальних активів ведеться за видами та окремими інвентарними одиницями у цілих гривнях (без копійок). Копійки, якщо вони є, списують у витрати виробництва при оприбуткуванні нематеріальних активів. Для аналітичного обліку використовують інвентарні картки або спеціальну книгу. Аналітичний облік гудвілу і негативного гудвілу ведеться за об'єктами придбання.

Синтетичний та аналітичний облік нематеріальних активів здійснюється в журналі № 4, а в сільськогосподарських підприємствах - в журналі-ордері № 4А с.г.

Нарахування амортизації нематеріальних активів відповідно до П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс).

Метод амортизації нематеріального активу обирається підприємством самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигід. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу. Розрахунок амортизації при застосуванні відповідних методів нарахування здійснюється згідно з П(С)БО 7 "Основні засоби".

Облік вартості, яка амортизується, нематеріальних активів ведеться за кожним об'єктом, що входить до складу окремої групи.

Амортизаційні відрахування при цьому провадяться до досягнення залишковою вартістю нематеріального активу нульового значення.

Узагальнення інформації про суму зносу (амортизації) нематеріальних активів і гудвілу відображається в журналі № 4, а в сільськогосподарських підприємствах - в журналі-ордері № 4А с.г.

31

Нематеріальні активи вибувають з підприємства в результаті їх реалізації, безоплатної передачі, ліквідації тощо.

Під час реалізації нематеріальних активів, як правило, їх включають до групи вибуття, аналогічно як основні засоби.

Операції з реалізації нематеріальних активів оформляють рахунками-фактурами, а інше вибуття - актами .

Нище наведені господарськв операції, які ведуться на підприємстві “АК” “Зелена лолина”:

Зміст господарських операцій		Кореспонденція рахунків
		дебет			кредит
Придбані нематеріальні активи безготівковим шляхом:
а) нараховано за одержані нематеріальні активи		154 "Придбання (створення) нематеріальних активі в"			63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", 68 "Розрахунки за іншими операціями"
б) оприбутковано нематеріальні активи		12 "Нематеріальні активи"			154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"
в) 8 поточного рахунку оплачено за нематеріальні активи		63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"			31"Рахунки в банках"
Одержані нематеріальні активи безкоштовно		12 "Нематеріальні активи"			424 "Безоплатно одержані необоротні активи"
Одержані нематеріальні активи від учасників в рахунок внеску для формування статутного капіталу		12 "Нематеріальні активи"			40 "Статутний капітал", 46 "Неоплачений капітал"
Нараховано знос (амортизацію) нематеріальних активів		23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут"			133 "Накопичена амортизація нематеріальних активів"
Реалізація нематеріальних активів:
а) списано залишкову вартість проданих активів			902 "Собівартість реалізованих товарів"			12 "Нематеріальні активи"
б) списано знос за проданими активами			133 "Накопичена амортизація нематеріальних активів"			12 "Нематеріальні активи"
в) нарахована заробітна плата (з нарахуваннями) за реалізацію активів			902 "Собівартість реалізованих товарів"			66 "Розрахунки за виплатами працівникам", 65 "Розрахунки за страхуванням"
г) нарахована виручка від реалізації активів			36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"			746 "Інші доходи від звичайної діяльності"
д) надійшли гроші за реалізовані нематеріальні активи			31 "Рахунки в банках"			36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
Ліквідація нематеріальних активів:
а) списано залишкову вартість активів			976 "Списання необоротних активів"			12 "Нематеріальні активи"
б) списано знос активів			133 "Накопичена амортизація нематеріальних активів"			12 "Нематеріальні активи"
Дооцінка нематеріальних активів:
а) дооцінка залишкової вартості			12 "Нематеріальні активи"			423 "Дооцінка активів"
б) дооцінка (збільшення) зносу			12 "Нематеріальні активи"			133 "Накопичена амортизація нематеріальних активів"
Уцінка нематеріальних активів:
а) уцінка залишкової вартості	975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій"			12 "Нематеріальні активи"
6) уцінка (зменшення) зносу	133 "Накопичена амортизація нематеріальних активів"			12 "Нематеріальні активи"

Порядок ведення бухгалтерського обліку нематеріальних активів на підприємствах, вибір методу нарахування амортизації нематеріальних активів визначаються обліковою політикою підприємства, яку затверджує керівник підприємства наказом.

Методологія обліку основних засобів у всіх галузях економічної діяльності єдина. Особливістю сільського господарства є те, що для нього характерна наявність довгострокових біологічних активів, які є складовою необоротних активів, тому розглянемо детальний їх облік.

В обліку виділяють довгострокові та незрілі біологічні активи рослинництва, тваринництва. У кожній із цих груп можуть бути активи, оцінені за справедливою і за первісною вартістю.

Довгострокові біологічні активи (далі - ДВА) рослинництва включають багаторічні насадження: насіннячкові культури, кісточкові культури, ягідники, виноградники, плантації хмелю. До довгострокових біологічних активів тваринництва відносять основне стадо тварин: корови, бики-плідники, свиноматки, хряки, вівцематки, барани-плідники.

До довгострокових біологічних активів відносять біологічні активи, здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, приносити в інший спосіб економічні вигоди протягом періоду, що перевищує 12 місяців, зокрема багаторічні насадження (сади, виноградники, ягідники), доросла робоча, продуктивна худоба.

Порядок оформлення первинних документів з обліку біологічних активів викладено у Методичних рекомендаціях щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку довгострокових та поточних

біологічних активів, які затверджено наказом Міністерства аграрної політики України від 21 лютого 2008 р. № 73.

До ДВА рослинництва належать штучні багаторічні насадження: плодово-ягідні насадження всіх видів (дерева, чагарники, кущі тощо); виноградники; багаторічні насадження ботанічних садів та інших науково-

34

дослідних установ і навчальних закладів для наукових цілей та інші штучні багаторічні насадження; сади, дерева в лісі (лісовий масив).

До основних видів плодоносних плодово-ягідних та виноградних багаторічних насаджень належать:

- плодові насадження зерняткові (яблуня, груша, айва);

- плодові насадження кісточкові (слива, вишня, абрикос тощо);

- плодові насадження горіхоплідні (грецький горіх, фундук, мигдаль тощо);

- ягідні насадження (суниця, полуниця, смородина, аґрус, чорноплідна горобина тощо);

- виноградні насадження;

- плантації хмелю.

Молоді насадження до початку плодоношення належать до незрілих ДВА. Переведення їх до групи зрілих ДВА відбувається згідно з листом Державного комітету України з питань садівництва, виноградарства та виноробної промисловості від 24 лютого 1997 р. № 11/02-460, який передбачає такі терміни переведення молодих насаджень (незрілих біологічних активів) до складу плодоносних (зрілих ДВА):

- яблуня, груша (підщепа сильноросла крона округла) - 7-8 років від посадки;

- яблуня, груша (підщепа середньоросла, крона округла або плоска) - 6 років від посадки;

- яблуня, груша (підщепа слаборосла, крона плоска) - 5 років від посадки;

- вишня, персик - 5 років від посадки;

• слива, черешня, абрикос - 6 років від посадки;

- горіх грецький - 8 років від посадки;

- суниця - 2 роки від посадки;

• малина, малина на шпалері - 3 роки від посадки;

35

- смородина, аґрус, виноград - 4 роки від посадки.

Введення багаторічних насаджень в експлуатацію здійснюється комісією, що призначається керівником підприємства, та оформляється Актом №_приймання довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічних насаджень) і передачі їх в експлуатацію (форма № ДБАСГ-1). Складається цей документ декілька разів, а саме:

- при збільшенні вартості незрілих ДВА на суму понесених витрат, пов'язаних з біологічними перетвореннями (після закінчення посадкових робіт та щорічного зростання вартості молодих насаджень на суму витрат з їх вирощування);

- при досягненні насадженнями віку ефективного їх використання і зарахуванню їх до складу ДБА рослинництва.

В Акті наводяться такі відомості: найменування насаджень, їх оцінка, порода, вид і сорт, назва або номер ділянки, площа, рік посадки, довжина насаджень у погонних метрах, порода, сортовий склад і кількість дерев, чагарників плодово-ягідних насаджень, приводиться схема посадки. При складанні Акта за незрілими довгостроковими активами до досягнення продуктивного віку вони оцінюються за сумою витрат, понесених на їх закладку та вирощування. При їх переведенні у відповідну групу зрілих ДБА вартість таких активів переоцінюється до справедливої вартості, зменшеної на витрати на місці продажу, якщо їх можна достовірно визначити. Якщо справедливу вартість неможливо визначити, вони можуть оцінюватися та обліковуватися за початковою вартістю.

Незрілі ДБА об'єднуються в одну групу і обліковуються окремо у складі ДБА.

Формування основного стада тварин оформляється Актом №__ приймання довгострокових біологічних активів тваринництва (формування основного стада тварин) (форма № ДБАСГ-2). Акт застосовується у випадках оформлення переведення тварин в основне стадо.

Акт складає зоотехнік, завідувач фермою або бригадир у день формування основного стада. В ньому зазначають облікові групи - з якої і в

яку переведені тварини, інвентарний номер, кличку, стать, масть та інші особливості, час народження, кількість голів, вагу, балансову вартість, прізвище, ім'я, по батькові особи, за якою закріплені прийняті тварини. Правильність здійснення цих господарських операцій підтверджує своїм підписом особа, яка прийняла тварин під свою матеріальну відповідальність.

36

Належно оформлені Акти підписують керівник структурного підрозділу, завідувач ферми підприємства та використовують для обліку тварин у Книзі обліку руху тварин і птиці на фермі (форма № ПБАСГ-12) і для зоотехнічного обліку. В кінці місяця акти разом із Звітом про рух тварин і птиці на фермі (форма № ПБАСГ-13) передають у бухгалтерію підприємства, де їх використовують для відображення операцій щодо руху тварин у реєстрах бухгалтерського обліку.

Для визначення непридатності багаторічних насаджень і встановлення неможливості та/або неефективності їх використання, а також для оформлення документації на списання багаторічних насаджень створюється комісія наказом керівника підприємства, яка складається з голови комісії (керівника або його заступника) та членів (головного бухгалтера або його заступника; осіб, на яких покладено відповідальність за збереження майна; працівників інженерних, технічних, технологічних та інших служб підприємства, які добре знають об'єкт основних засобів).

Комісія:

- проводить інвентаризацію багаторічних насаджень, які пропонуються до списання, та за її результатами складає акт за встановленою формою;

- встановлює економічну (технічну) доцільність чи недоцільність відновлення та/або подальшого використання багаторічних насаджень;

- встановлює конкретні причини списання багаторічних насаджень;

- встановлює можливість використання окремих матеріалів знищених багаторічних насаджень і забезпечує контроль за проведенням їх оцінки;

- складає Акт №_на списання довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічних насаджень) (форма №ДБАСГ-3).

В Акті (форма № ДБАСГ-3) вказують дані, які характеризують об'єкт, а саме: рік закладання багаторічних насаджень; первісну вартість (переоцінку); суму нарахованого зносу за даними бухгалтерського обліку; причини списання; економічну (технічну) недоцільність та/або неможливість відновлення активів.

Протокол засідання комісії, акт інвентаризації та Акт на списання довгострокових біологічних активів рослинництва затверджує керівник підприємства.

37

Процедура ліквідації багаторічних насаджень внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) розпочинається за наявності відповідних висновків:

- про настання обставин непереборної сили чи стихійного лиха на території України, підтверджених Торгово-промисловою палатою України;

- про запровадження надзвичайної екологічної ситуації в окремих місцевостях України, затвердженими Верховною Радою України, або рішенням Кабінету Міністрів України про визнання окремих місцевостей України потерпілими від повеней, пожежі та інших видів стихійного лиха, підтверджених рішеннями Президента України;

- підтверджених висновками інших органів, уповноважених згідно із законодавством засвідчувати форс-мажорні обставини (висновки наукових закладів та проектних організацій "Укрдіпросад", довідки Центрів з гідрометеорології та інші підтверджуючі документи).

За наявності зазначених документів, а також погодження комісії зі списання багаторічних насаджень Міністерства аграрної політики України (якщо власником багаторічних насаджень є державне підприємство) підприємство має право списувати загиблі насадження.

Процедура списання багаторічних насаджень оформлюється Актом на списання довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічних насаджень) (форма № ДБАСГ-3).

Вибракування продуктивної та робочої худоби, інших видів тварин відбувається при втраті ними господарсько-корисних якостей: значному зниженні продуктивності, втраті племінної або робочої цінності, захворюванні невиліковними хворобами, а також внаслідок травматичних наслідків, старості або недостатньої розвиненості на підставі Акта №__ на списання довгострокових біологічних активів тваринництва (вибраковка тварин) (форма № ДБАСГ-4).

Для визначення непридатності тварин до подальшого використання, а також для складання необхідної документації утворюються постійно діючі комісії, які проводять безпосередній огляд тварин основного стада, призначених до списання і встановлюють причини, що зумовили їх списання. Комісія складає Акт із зазначенням клички (інвентарного номера) тварини, породи, батьків, живої маси на дату вибракування, стану вгодованості, причин вибракування та визначає подальше використання тварин, вибракуваних з основного стада.

38

Біологічні активи, придбані за плату, оприбутковуються за первісною вартістю, яка складається з витрат, понесених підприємством для їх одержання, доведення до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Первісна вартість безоплатно одержаних біологічних активів дорівнює їх справедливій вартості. Первісною вартістю біологічного активу, переведеного до складу довгострокових біологічних активів із поточних біологічних активів, є його справедлива вартість.

Витрати на придбання та формування довгострокових біологічних активів відображаються в обліку капітальних інвестицій за дебетом субрахунку 155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів". Оприбутковують довгострокові біологічні активи записом за дебетом рахунку 16 "Довгострокові біологічні активи" і кредитом субрахунку 155 на підставі актів і документів з придбання активів.

Довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, відображають за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу. За ними нараховують амортизацію аналогічно до інших основних засобів. На суму амортизації роблять запис: дебет рахунку 23 "Виробництво" і кредит субрахунку 134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів".

За довгостроковими біологічними активами, які оцінюються за справедливою вартістю, амортизацію не нараховують. Зміну їх справедливої вартості відображають за дебетом (збільшення) і за кредитом (зменшення) рахунку 16 "Довгострокові біологічні активи" в кореспонденції з субрахунками 710 "Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю" (дооцінка активів) і 940 "Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю" (уцінка активів).

Реалізовані довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю, списують так: дебет субрахунку 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" і кредит рахунку 16 "Довгострокові біологічні активи" - на вартість активу; дебет рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" і кредит субрахунку 701 "Дохід від реалізації готової продукції" - на суму доходу (виручки) від реалізації; дебет

субрахунку 701 і кредит рахунку 64 "Розрахунки за податками й платежами" - на суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість.

39

Реалізацію та ліквідацію довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю, відображають на бухгалтерських рахунках аналогічно до інших основних засобів.

Отже, нище наведені господарські операції, які використовує підприємство:

Зміст господарських операцій

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

Одержано від постачальника довгострокові біологічні активи:

а) вартість активу без ПДВ

155 ''Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів"

63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"

б) на суму податкового кредиту з ПДВ

64 "Розрахунки за податками й платежами"

Оприбутковано придбаний довгостроковий актив

16 "Довгострокові біологічні активи"

15 "Капітальні інвестиції"

Отримано від учасника довгостроковий біологічний актив як внесок до статутного капіталу

16 "Довгострокові біологічні активи"

46 "Неоплачений капітал"

Отримано актив безоплатно

16 "Довгострокові біологічні активи"

424 "Безоплатно одержані необоротні активи"

Витрати за безоплатно отриманим активом

15 "Капітальні інвестиції"

23 "Виробництво", 65 "Розрахунки за страхуванням", 66 "Розрахунки за виплатами працівникам"

Зараховано витрати до первісної вартості безоплатно отриманого активу

16 "Довгострокові біологічні активи"

155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів" 1

Переведено поточні біологічні активи до складу довгострокових біологічних активів:

а) списано поточні біологічні активи

155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів"

21 "Поточні біологічні активи"

б) оприбутковано довгострокові біологічні активи

16 "Довгострокові біологічні активи"

155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів"

Відображено витрати з біологічних перетворень незрілих біологічних активів

155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів"

13 "Знос (амортизація) необоротних активів", 23 "Виробництво", 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва", 65 "Розрахунки за страхуванням", 66 "Розрахунки за виплатами працівникам", 91 "Загальновиробничі витрати"

Оприбутковано незрілі біологічні активи в сумі витрат, пов'язаних з їх біологічними перетвореннями

16 "Довгострокові біологічні активи"

15 "Капітальні інвестиції"

Переоцінено незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю:

а) дооцінка

165 "Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю"

710 "Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю"

б) уцінка

940 "Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю"

165 "Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю"

Нарахована амортизація довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю

23 "Виробництво"

134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів"

Втрати від зменшення корисності довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю

975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій"

134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів"

Відновлення корисності довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю після усунення причин попереднього зменшення їх корисності

134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів"

746 "Інші доходи від звичайної діяльності"

Переведено довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю до групи біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю:

а) на суму зносу

134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів"

162 "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю", 164 "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю"

б) на залишкову вартість

161 "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю", 163 "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю"

162 "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю", 164 "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю"

Відображено переоцінку переведених довгострокових біологічних активів:

а) збільшення вартості

161 "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю", 163 "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю"

710 "Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю"

б) зменшення вартості

940 "Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю"

161 "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю", 163 "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю"

Реалізовано довгострокові біологічні активи:

Перекласифікація довгострокових біологічних активів в утримувані для продажу:

а) включено довгострокові біологічні активи до групи вибуття, оцінені за справедливою вартістю

286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу"

16 "Довгострокові біологічні активи"

б) включено довгострокові біологічні активи до групи вибуття, оцінені за первісною вартістю:

сума зносу

134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів"

16 "Довгострокові біологічні активи"

перевищення залишкової вартості об'єкта над його справедливою вартістю

946 "Втрати від знецінення запасів" або 949 "Інші витрати операційної діяльності"

16 "Довгострокові біологічні активи"

справедлива вартість

286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу"

16 "Довгострокові біологічні активи"

Реалізовано довгострокові біологічні активи з групи вибуття:

а) списано балансову вартість об'єкта

943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів"

286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу"

б) відображено дохід від реалізації об'єкта

36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів"

в) нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів"

641 "Розрахунки за податками"

г) отримано оплату від покупця

311 "Поточні рахунки в національній валюті"

36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

Ліквідовано довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю:

а) списано знос

134 "Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів"

16 "Довгострокові біологічні активи"

б) списано залишкову вартість

976 "Списання необоротних активів"

16 "Довгострокові біологічні активи"

Списано нестачі та втрати біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю

947 "Нестачі і втрати від псування цінностей"

16 "Довгострокові біологічні активи"

Відображено на позабалансовому рахунку вартість списаних нестач та втрат від псування біологічних активів до прийняття рішення про винуватців

072 "Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей"

Відображено дохід у сумі, що належить до відшкодування винними особами суми нестач та втрат від псування біологічних активів

375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків"

716 "Відшкодування раніше списаних активів"

Списано із позабалансового рахунку суми нестач та втрат від псування біологічних активів, що належать до відшкодування винними особами

072 "Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей"