1.3.3 Налог на прибыль в Японии

Налогоплательщиками налога на прибыль в Японии являются юридические лица и индивидуальные предприниматели. Средства от данного налога распределяются между всеми тремя уровнями бюджетов – федеральным, провинциальным и муниципальным. Налоговые изъятия по налогу на прибыль производятся по следующим ставкам: для государственных кооперативов - 22%; для организаций, обладающих капиталом более 100 млн йен и менее 100 млн йен, но с годовым доходом более 8 млн йен – 30%; организации с капиталом менее 100 млн йен и годовым доходом менее 8 млн йен – 22%; для пенсионных фондов остаток на начало года облагается по ставке 1%. Кроме того, в Японии существует специальная налоговая ставка на доход от прироста капитала. Она составляет 10%, если период владения недвижимостью составляет менее 5 лет и 5% в остальных случаях. В Японии организации могут перенести свои убытки на прошедшие налоговые периоды, тем самым создать ситуацию, когда Государство будет обязано возвратить излишне уплаченные суммы налога. Так же существуют различные специальные режимы начисления амортизации и применения налоговых вычетов.

Глава 2. Анализ функционирования налога на прибыль организаций в Российской Федерации

2.1 Эволюция системы налогообложения прибыли организаций

С помощью системы налогообложения государство перераспределяет национальный доход. Налог на прибыль организаций является составным инструментом этого перераспределения. Кроме фискальной функции налог на прибыль выполняет регулирующую. С помощью данной функции государство может, как стимулировать товаропроизводителя, так и сдерживать темпы его роста, тем самым оказывая воздействие на развитие экономики страны.

В современном виде налог на прибыль предстал перед нами, на мой взгляд, попав под влияние множества различных факторов, в первую очередь исторических, эволюционируя в виде прямого налога. Исследуя налог на прибыль в России и выявляя положительные и отрицательные стороны его развития, мы сможем найти применение накопленных знаний при определении курса улучшения налога на прибыль организаций в настоящее время.

Рассматривая время еще Древней Руси, замечены первые попытки формирования системы обложения прибыли налогами. Так в конце XVI века инструментами прямого налогообложения можно выделить подворные подати и подушные. А в начале XVIIв. возникают процентные деньги, которыми облагали различные городские промыслы. Процентные деньги имели первое формальное оформление.

Развитие налоговой системы России происходило достаточно быстро: росло количество налогов. С целью упростить налогообложение и сократить бесчисленные налоговые изъятия стало проводиться реформирование системы податей. Первым прообразом налога на прибыль принято считать промысловый налог, используемый в Царской России и подверженный частым переменам. В продолжение развития податной системы периода XVIII – начала XIX вв. ввели сбор с частного промысла предприятий, занимающихся торговлей и промышленностью.

Следующей реформой 1824 г. граф Канкрин вводит новую систему налогообложения в виде патентов на торговлю и промысел, подразумевающую обременение дохода налогоплательщика в соответствии с патентом и типом промысла. Данная система использовалась достаточно долго и закончила свое существование только к 30-м годам XXвека.

В конце XIXв. произошедшие изменения по улучшению налогообложения промыслов привели к формированию из него отдельной, вполне самостоятельной модели налогообложения прибыли. Главной составляющей налогообложения промышленности и торговли стал, поднявшись до уровня государственного, промысловый налог, который состоял из основной и дополнительной частей.

Основная часть сбора подразумевала оплату промысловых свидетельств. Ставки по ней дифференцировались и зависели от места нахождения предприятия, занимающегося промыслом, и его разряда, который рассчитывался исходя из числа помещений, входов и количества складов. В более позднее время ранжирование проводилось и по признаку отрасли (кредитная, страховая, торговая, промышленная).

Дополнительная часть зависела от планирования бюджета на ближайшие несколько лет. Сумма бремени распределялась по всем налогоплательщикам с учетом показателей оборачиваемости и рентабельности, но, как часто это происходило, главным показателем выступала платежеспособность владельцев предприятий.

По промысловому налогу так же существовали льготы. Предприятия в первый год своего функционирования стимулировались пониженными ставками, пока их прибыль не начала переходить установленный минимальный порог.

Вплоть до 1917 года промысловый налог претерпевал только частичные небольшие изменения, но при этом модель взыскания оставалась прежней.

Проанализировав промысловый налог за рассмотренный период, можно выделить некоторые его характерные черты. Он был создан по принципу справедливого налогообложения, это видно из установленной дифференциации по налогоплательщикам. Усиление его фискальной функции с помощью дополнительного сбора, покрывавшего расходы бюджета и устанавливавшего равные условия функционирования разных предприятий. Кроме того, промысловый налог стимулировал развитие отраслей с помощью установленного необлагаемого минимума и льготирования.

В годы Первой мировой войны произошел скачек в общем уровне налогов по всех стране, что не обошло стороной и промысловый налог.

Дальнейшее свое развитие в послереволюционной России налог пережил небольшие перемены. В течение 1917 года промысловый налог действовал в отношении маленьких, не национализированных предприятий. В последующие годы стали ощущать на себе бремя и государственные предприятия, и мелкие ремесла, и занятия промыслом.

Промысловый налог 20-х годов XXв. представлял из себя патентный налог и уравнительный. Размер патентного налога дифференцировался в зависимости от разряда предприятия и пояса. Пояс представлял собой значение по 5 балльной шкале и выставлялся в зависимости от размеров местности и значимости города, поселка и т.д. Здесь можно заметить сходство промыслового налога с современным единым налогом на вмененный доход, при котором также важно место расположения и размер предприятия и т.д. Размер уравнительного сбора представлял собой процент от оборота на предприятии и устанавливался в следующем размере: для промышленных предприятий от 0.25 до 6%, для торговых и неторговых – 0.5 – 8%.

С 1926 г. стали бороться со спекулятивно повышающимися ценами. Для этого установили налог со сверхприбыли. Этот налог имел ставки в широком диапазоне 6 - 50% и зависели они от того, насколько была превышена нормативная величина прибыли. Подобные налоги вводят, если есть необходимость ограничить развитие какой-либо отрасли или дополнительно получить доход с достаточно преуспевших отраслей.

После проведения налоговой реформы в 1930-1931 гг. произошли изменения в части облагаемой прибыли. Из-за того, что большая часть предприятий была подконтрольна государству или просто находилась в его собственности, случился переход на прямое распределение прибыли. Исчез промысловый налог, а систему налогообложения прибыли заменили общеадминистративными способами экспроприации прибыли. Изъятия из прибыли были дифференцированы и зависели от количества прибыли, которую получило предприятие и необходимости собственных средств для дальнейшего развития, определяющимся финансовым планом. По факту ставки варьировались от 11 до 82% от прибыли.

Так продолжалось вплоть до 80-х годов. Объективные причины поэтапного перехода на рыночные условия хозяйствования требовали возвращения элементов налогообложения.

Механизм перехода в России к налоговой системе от произвольного, чиновничьего распределения прибыли занял 6 лет с 1984 года по 1990 год. В этот период понимание распределения обретало более правильные и четкие контуры.

Следует заметить, что совершались различные мероприятия, целью которых являлось увеличить взаимосвязь между принципами налогообложения и распределения, что, на мой взгляд, играло немаловажную роль в становлении современного налога на прибыль организаций.

Рассматривая историческое развитие налога на прибыль и особенности, сформировавшие налог в современном виде, можно выделить некоторые наиболее яркие этапы развития.

Этап первый (июнь 1990 г. – 1992 г.).

Первый стандартизированный нормативный акт, который урегулировал множество налоговых правоотношений в стране был принят 14 июня 1990 года. Это был Закон СССР «О налогах с предприятий, объединений и организаций». В данном периоде налог перестал восприниматься, как конфискационная сумма, изъятая в пользу государства. Прибыль от реализации, теперь уже, продукции, работ, услуг стали определять, как разницу между выручкой от реализации продукции, работ, услуг в действительных ценах и затратами на производство. Облагаемая прибыль исчислялась с учетом затрат на оплату труда наемного персонала предприятия, который был занят в основной деятельности.

Одной из особенностей налога на прибыль рассматриваемого периода является исключение бюджетных организаций из организаций, уплачивающих налог на прибыль с осуществляющейся ими предпринимательской деятельности. В таком виде была установлена льгота по освобождению от уплаты данного налога госпредприятий, а это свидетельствовало о появлении нового признака дифференциации по уплате налога на прибыль, а именно по формам собственности предприятия.

Для каждой отрасли определялся предельный уровень рентабельности, в границах которого устанавливалась общая ставка налога в размере 45% от прибыли. Имели место случаи превышений предельной ставки рентабельности, для такой прибыли, в размере превысившей предельную ставку, налог составлял 80%, а, если превышение происходило свыше 10 пунктов предельного уровня – 90%. Такие ставки решительно снижали возможность предприятий к увеличению рентабельности своего продукта, что, в свою очередь, создавало условия к развитию теневого сектора экономики. Но, несмотря на все недочеты самого закона и недостатки его осуществления, он обеспечил все условия для создания новой схемы налогообложения прибыли.

Этап второй (1992 г. – 2001г.).

Отправной точкой этого периода можно считать Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации и Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 года №2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Главными изменениями в налогообложении прибыли стали отмена нормированной рентабельности и дифференциации по форме собственности предприятия, а также установление единой ставки размером в 32% от полученной прибыли. Закон утвердил объект налогообложения в виде валовой прибыли, которая определялась, как сумма прибыли и убытков от реализованной продукции, работ, услуг, основных фондов, другого имущества организаций и разницы доходов и расходов по внереализационным операциям.

Этап третий (конец 2001 г. – н. в.).

Этот этап в рамках современной налоговой системы является наиболее основательно изменившим систему налогообложения прибыли. Была введена Глава 25 Налогового Кодекса РФ Федеральным законом от 06.08.2001 №110-ФЗ.

1.01.2002 года установлена новая ставка, составившая 24%. Это было одним из основных положений главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации. Кроме того, ставка была унифицированной и распространялась на всех налогоплательщиков, были либерализованы расходы, которые вычитались из доходов, отменены многие налоговые льготы. Появилась возможность, ссылаясь на Главу 25 НК РФ, списывать расходы на рекламу, внереализационные, представительские расходы, разницу в курсах, расходы по формированию резервов по сомнительным долгам и т.д. Убрали инвестиционную льготу, которая позволяла не уплачивать 50% налога, при условии, что данные средства направлялись на развитие производства.

Дальше проводились различные изменения в Главе 25 НК РФ, которые дополняли и совершенствовали её содержание. Рассмотрим некоторые из них.

С федеральным законом Российской Федерации от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ вступили изменения и дополнения, распространившиеся также и на правоотношение, которые возникли в 2002 и 2005 году.

В п. 7 ст. 254 НК РФ было установлено, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ. Но федеральные органы исполнительной власти утвердили только несколько документов по нормам естественной убыли, не затронув большую часть сфер, где необходимо было их утвердить. Тем самым, с вступлением в силу данного федерального закона, организации получили право применять нормы естественной убыли с 2002 года.

Статьей 250 НК РФ было определено, что к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком РФ. А статьей 265 НК РФ установлено, что при возникновении расходов в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком РФ, она относится к внереализационным расходам.

Федеральным законом от 16.05.2007 года № 76-ФЗ ФЗ «О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» установили нулевую ставку налога на прибыль организации для дивидендов, получаемых российскими лицами. Это мероприятие имело целью повысить инвестиции в экономику РФ и укрепить международную конкурентоспособность фискальной системы РФ в отношении культивирования расположения холдингов в России. Кроме того, снижение стимулов к использованию трансфертного ценообразования для уменьшения налогов на территории РФ.

21.11.2011 вступил в силу Закон РФ № 330-ФЗ, включивший в перечень расходов, которые связаны с производством и реализацией, расходы по стандартизации.

Согласно п. 5 ст. 264 расходами по стандартизации признаются расходы на проведение работ по разработке национальных стандартов, которые включены в программу разработки национальных стандартов, утвержденную уполномоченным органом, а именно национальным органом Российской Федерации по стандартизации, кроме того, расходы на проведение работ по разработке региональных стандартов, регистрации региональных стандартов в Федеральном информационном фонде технических регламентов и стандартов в порядке, который установлен законодательством Российской Федерации о техническом регулировании.

Исполнители (подрядчики или субподрядчики), осуществляющие разработку национальных и региональных стандартов, не признают расходами по стандартизации расходы на проведение по ним работ.

Расходы по стандартизации, осуществленные налогоплательщиком самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), признаются для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде, следующем за отчетным (налоговым) периодом, в котором стандарты были утверждены в качестве национальных стандартов национальным органом Российской Федерации по стандартизации или зарегистрированы в качестве региональных стандартов в Федеральном информационном фонде технических регламентов и стандартов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о техническом регулировании.

Возникновение данной нормы связывают с тем, что согласно действующему на тот момент законодательству о техническом регулировании велась разработка национальных стандартов разными организациями.

Самыми актуальными изменениями на сегодняшний день являются изменения и дополнения в рамках федерального закона от 28.12.2013 г. № 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

До внесения поправок в статье 251 п. 1 пп. 4 НК РФ было установлено, что в налоговой базе не учитываются доходы  в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками. Этот пункт не позволял убрать из облагаемой базы налога на прибыль денежные суммы, которые получил акционер от снижения величины уставного капитала. Теперь же законодатель закрепил, что данный доход при определении налоговой базы, полученный в пределах вклада, не учитывается.

Ранее, согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ об особенностях определения расходов при реализации имущественных прав, было определено, что налогоплательщик при реализации товаров и (или) имущественных прав вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. С 01.01.2014 года в ситуации, когда до проведения реализации акций и долей происходило уменьшение уставного капитала с помощью понижения номинальной стоимости акций и долей, вступает в силу специальное правило. Оно гласит, что в сложившейся ситуации из цены, по которой приобрелись данные акции и доли вычитается стоимость имущества, полученное до этого участником организации в момент уменьшения уставного капитала. Данное правило не распространяется на случаи, когда в соответствии с законодательством РФ хозяйствующий субъект обязан уменьшить величину своего уставного капитала.

Ст. 271 и 272 НК РФ п. 6 и п. 8 соответственно устанавливали, что доход по договору займа и иным таким же договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход (расход) признается полученным (осуществленным) и включается в состав соответствующих доходов (расходов) на конец месяца соответствующего отчетного периода. С начала 2014 года в НК РФ закрепили следующее: по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, доход (расход) признается полученным (осуществленным) и включается в состав соответствующих доходов (расходов) на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты, предусмотренных договором. Вместе с тем, произвели корректировку п. 4 ст. 328 НК РФ в части порядка ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада. С 1 января 2014 года признание доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам производится  налогоплательщиком, устанавливающим доходы (расходы) по методу начисления, каждый месяц независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, срок действия которого приходится более чем на один отчетный (налоговый) период.

Согласно п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщик, понесший убытки, исчисленные согласно главе 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). МинФин РФ пояснял, что налогоплательщик имеет право перенести суммы убытка, который был получен в предыдущем налоговом периоде, на текущий налоговый период. Следовательно, перенести убытки на будущий период возможно по итогам отчетного и налогового периода. Стало быть, налогоплательщик, имеющий убытки в предыдущих налоговых периодах, обладает правом уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций отчетного (налогового) периода настоящего года на всю сумму (часть суммы) убытка, который не был перенесен. 1 января 2014 года в п. 1 ст. 283 НК РФ это было закреплено.

Так же были установлены конкретные случаи, когда на налогоплательщика, применяющего к налоговой базе ставку 0%, не распространяется действие п. 1 ст. 283 НК РФ. Это случаи, установленные в п. 1.1., 1.3, 5, 5.1 ст. 284 НК РФ. А точнее, не вправе переносить убытки на будущее следующие организации: ЦБ РФ, сельскохозяйственные товаропроизводители, которые отвечают критериям, предусмотренным в п. 2 ст. 346.2 НК РФ, и рыбохозяйственные организации, отвечающие критериям, предусмотренным пп. 1 или 1.1 п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ, организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность, организации, получившие статус участника по осуществлению исследований, разработки и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково».