17

1. Порівняльна характеристика фінансового та управлінського обліку

Попередня система бухгалтерського обліку в Україні була повністю орієнтована на державну власність і виключала таке поняття, як “комерційна таємниця”, а тому й поділ обліку на фінансовий (облік “для всіх”) і управлінський (облік “для себе”).

Однією з особливостей побудови бухгалтерського обліку в сучасних умовах є його поділ на фінансовий та управлінський. Цей поділ зумовлений тим, що інформація обох видів обліку має своїх користувачів, а тому й різний зміст, структуру і форму подання.

Фінансовий облік, або, як прийнято говорити, фінансова бухгалтерія, характеризує майновий стан підприємства, його фінансове становище і прибутковість. За даними фінансової бухгалтерії складаються всі форми офіційної звітності (баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал, примітки до звіту). Часто фінансову бухгалтерію називають зовнішньою, тому що її інформацією користуються сторонні юридичні та фізичні особи, а саме: державні органи, банки, акціонери, ділові партнери, кредитори і т.д. При цьому держава в особі податкових служб перевіряє і аналізує дані про доходи підприємства за їх видами, про витрати за елементами, про вартість виробничих запасів на початок і кінець звітного періоду, що необхідно для контролю за правильністю розрахунків підприємства з бюджетом, а також для прийняття управлінських рішень на макрорівні.

Управлінський облік, або управлінська бухгалтерія, ведеться виключно для задоволення внутрішніх інформаційних потреб підприємства. Дані управлінського обліку використовуються на всіх рівнях управління підприємством, що потребують бухгалтерської інформації. Він є інформаційною основою прийняття управлінських рішень всередині підприємства як оперативного і поточного, так і перспективного характеру. Тобто управлінський облік, на відміну від фінансового, направленого на ретроспективу, орієнтується в основному на майбутнє. Вибір економічної стратегії і прийняття обґрунтованих рішень щодо її виконання – одне з найважливіших питань, вирішення якого займаються фахівці з управлінського обліку. Економічна стратегія – це сукупність господарських дій, спрямованих на ефективну виробничу, комерційну та іншу діяльність у перспективі. С.Голов пише, що “бухгалтери-аналітики – це Нострадамуси бізнесу, а бухгалтери-рахівники – його Нестори-літописці”[ ].

Крім власне функцій у звичному для нас розумінні управлінська бухгалтерія займається також складанням кошторисів витрат і доходів, плануванням, контролем, аналізом, програмуванням, підготовкою проектів управлінських рішень. Узагальнення інформації здійснюється в різних аспектах: за групами і окремими видами виробів, стадіями технологічного процесу, за ринками збуту, сегментами діяльності, центрами витрат та прибутку і т.д. При цьому, однією з найголовніших цілей управлінської бухгалтерії є персоніфікація відповідальності керівників усіх рівнів управління за одержаний рівень витрат чи за досягнутий рівень доходів. Інформаційною базою внутрішнього аудиту є саме управлінська бухгалтерія. Якщо звітність фінансова доступна всім, то управлінська бухгалтерія – комерційна таємниця, конфіденційна, таємна бухгалтерська інформація. Ключовим словом у словосполученні “управлінський облік” є слово управління. Менеджер-бухгалтер у своїй роботі має розглядати облік як складову, хоч і життєво важливу, управлінського обліку.

Одним із головних завдань управлінської бухгалтерії є розкрити за допомогою деталізації та конкретно-цільової конкретизації відповідність фактичних показників показникам, передбаченим у планах (бізнес-планах). В поле управлінського обліку для виконання цього завдання залучається і необлікова економічна інформація (планова, нормативна, технологічна, маркетингова, кадрова і т.д.), а також інша інформація (політична, психологічна, ринкова, природно-економічна, економічна тощо), яка може впливати на оптимізацію управлінських рішень, спрямованих на зменшення витрат, збільшення доходу і прибутку.

О тже, управлінська бухгалтерія – це значно ширше поняття, ніж бухгалтерський облік. У загальному плані взаємозв’язок функцій управління та системи обліку наведено на рис. 1.

Рис. 1.4. Взаємозв’язок системи обліку та функцій управління

Але слід зазначити, що управлінський облік дає лише економічні методи обґрунтування та прийняття управлінських рішень. Ці методи включають у себе попереднє вивчення проблеми, розроблення та вибір варіантів дій, оцінювання відповідності варіанта іншим аспектам діяльності підприємства, узагальнення (синтез) результатів аналізу, обґрунтування управлінських рішень.

Обидві бухгалтерії, фінансова і управлінська, при відомій автономії є взаємозв’язаними. Цей взаємозв’язок здійснюється за допомогою спеціальної групи рахунків, передбачених у зарубіжних планах рахунків.

За кордоном управлінський облік не регламентується загальноприйнятими бухгалтерськими стандартами і схеми, тоді як фінансовий чітко регламентований за змістом і формами подання даних. На відміну від фінансового, управлінський облік не є обов’язковим і ведеться за рішенням керівництва. Він, як правило, децентралізований і ведеться за сегментами господарської діяльності.

Не регламентується нормативними документами держави управлінський облік і в Україні. Підприємство веде його відповідно до самостійно розроблених чи прийнятих систем та форм. Це визначено Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 р. № 996-XIV.

Основні відмінності між управлінським та фінансовим обліком наведені в табл. 1.

Незважаючи на відмінності, в управлінського і фінансового обліку є багато спільного, адже обидва вони ґрунтуються на єдиній інформаційній системі первинного обліку, використовують єдині принципи побудови обліку на основі подвійного запису, ведуться в єдиному професійному середовищі та спираються на концепцію відповідальності в управлінні господарськими об’єктами.

Таблиця 1. Основні відмінності між фінансовим та управлінським обліком.

Порівнювані показники (критерії)	Відмінності
	Фінансовий облік	Управлінський облік
Користувачі	Зовнішні	Внутрішні
Відкритість даних	Доступні всім	Комерційна таємниця
Обов’язковість ведення	Обов’язковий	Необов’язковий
Базисна теорія	Подвійного запису	Облік за центрами відповідальності
Звітність	Повна фінансова	Короткотермінова сегментна
Періодичність звітності	Періодична (місячна, квартальна, річна)	Змінний інтервал, оперативна
Залежність від внутрішньої побудови діяльності (організаційна структура, технологічні процеси)	Не залежить	Залежить
Свобода вибору обліку	Відповідно до нормативних актів	Вільний вибір
Відображення часу (націленість)	Сувора ретроспективна фінансова історія	Орієнтація на майбутнє
Критерії точності	Абсолютна точність	Можливі відхилення
Обмеження	Нормативні акти	Немає
Використання вимірників	Грошові	Грошові, кількісні, якісні, трудові

Загальна схема управлінського обліку, за М.Р.Лучко, наведена на рис. 2.

На рисунку стрілками показано взаємозв’язок рахунків, цифрами – рух матеріальних цінностей, витрат, доходів тощо.

Зокрема цифри показують:

1 – перенесені залишки запасів на початок періоду;

2 – початковий залишок готової продукції;

3 – початковий залишок незавершеного виробництва;

Рис. 2. Схема управлінського обліку за М.Р. Лучко

4 – собівартість реалізованої продукції;

5 – перенесені дані витрат за елементами;

6 – перегрупування витрат за центрами;

7 – загальна сума виробничих витрат;

8 – загальна сума невиробничих витрат;

9 – перенесені дані доходів за видами;

10 – перегрупування доходів.

Виходячи з викладеного про управлінський облік, можна дати таке визначення: управлінський облік – це сукупність методів отримання та надання інформації для планування, контролю і прийняття рішень на різних рівнях управління.