2. Система учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, устанавливается отдельными нормативными актами, например, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, ПБУ 10/99 (в ред.2001г.) и другими, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

Согласно этим нормативным документам, а также НК РФ произошло разграничение затрат основной деятельности (связанных с производством продукции, работ, услуг) и затрат, обусловленных осуществлением долгосрочных инвестиций. Кроме того, разграничены издержки, относимые на себестоимость продукции, и издержки, производимые за счет других источников финансирования (финансовых результатов, государственного бюджета и др.).

Несмотря на то, что в современных условиях структура себестоимости не в полной мере отображает истинные затраты предприятия на производство и реализацию продукции, рассмотрим затраты, включаемые в себестоимость:

- затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг),-материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов) и расходы на оплату труда;

- затраты на подготовку и освоение производства (за исключением затрат, произведенных за счет средств, направленных на капитальные вложения);

- затраты, связанные с использованием природного сырья (за древесину, отпускаемую на корню, на воду и др.);

- затраты не капитального характера – на совершенствование технологии и организацию производства, а также затраты по улучшению качества продукции;

- затраты, связанные с рационализаторством и изобретательством;

- расходы на обслуживание процесса производства;

- затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;

- текущие расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией природоохранительных объектов;

- затраты, связанные с управлением производством (например на командировки, оплата консультационных, аудиторских услуг);

- расходы по набору рабочей силы, подготовке и переподготовке кадров (отметим, что расходы, связанные с содержанием и оказанием бесплатных услуг учебным заведениям, относятся на прибыль);

- отчисления в Фонды: социального страхования, медицинского страхования, пенсионный;

- оплата услуг по осуществлению расчетных операций;

- расходы по транспортировке работников к месту работы и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования;

- амортизация основных средств и нематериальных активов;

- плата за аренду и лизинговые платежи;

- затраты по сбыту продукции;

- уплата налогов и сборов в бюджет и другие обязательные платежи;

- прочие затраты, в том числе на организацию сторожевой, пожарной

охраны;

- непроизводительные расходы.

3. Оценка, учет и распределение материальных затрат

Рассмотрим принципы учета только тех материальных затрат, которые образуют основу продукции (работ, услуг) и прямо относятся на себестоимость.

Отпуск материалов на производство осуществляется на основании первичных документов: лимитно-заборных карт, требований. Могут использоваться и другие документы, позволяющие оформить замену материалов, их сверхлимитный отпуск. Для этих целей применяются специальные сигнальные документы – требования на замену, акты и др. Следует отметить, что это один из способов учета и контроля расхода материалов в процессе производства, называемый способом документирования. В состав материально-производственных запасов входят сырье и материалы, покупные изделия, полуфабрикаты, вспомогательные материалы, топливо и энергия, отходы материальных ресурсов, поэтому очень важно правильно распределить затраты на каждое изделие, заказ и т.п. (за исключением безвозвратных отходов). Традиционно для внутреннего контроля расхода материалов в процессе производства, по направлению затрат, применяются инвентарный и партионный способы.

Инвентарный применяется в цехах, где на начало и конец отчетного периода остаются неиспользованные материалы, инвентаризация этих остатков позволяет более точно определить фактический расход материалов на производство продукции.

Партионный способ позволяет учитывать расход материалов по каждой раскраиваемой партии. Затем определяют экономию или перерасход, устанавливают их причины и виновников. Следует отметить, что данный способ учета расхода материалов в основном применяется в массовых производствах.

Определение стоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается проводить одним из методов оценки запасов: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (ФИФО); по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (ЛИФО).

Применение одного из методов по виду (группе) запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Предприятие в течение отчетного года может применять как элемент учетной политики, один из методов оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов. Далее целесообразно более подробно рассмотреть методы оценики материалов при их списании.

Материально-производственные запасы, используемые предприятием в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), оцениваются по себестоимости каждой единицы.

Материально-производственные запасы могут оцениваться по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце.

Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости первых по времени приобретения запасов (метод ФИФО). Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе на конец месяца), производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости последних по времени приобретения запасов (метод ЛИФО). Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающие в производство, оцениваются по себестоимости последних материалов, в последовательности приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

Следует отметить, что предприятие в учетной политике должно отразить порядок списания расхода материалов на производство. Все прямые затраты сразу же отражают на калькуляционных счетах в зависимости от вида произведенных расходов. Если материалы списывают прямо на конкретное изделие, то составляется проводка:

Д-т 20 К-т 10.

Если предприятие изготавливает из одного и того же материала несколько видов изделий, то затраты материалов на каждое изделие возможно распределить только косвенно. Поэтому отдельные предприятия применяют в этих случаях нормативный и коэффициентный способы

Нормативный - для каждого изделия устанавливают норму расхода конкретного материала на единицу продукции; умножив на количество выпущенных изделий, получают нормативный расход материала на фактический выпуск. Затем нормативный расход сопоставляют с фактическими затратами и определяют экономию или перерасход.

Коэффициентный – за основу распределения принимается коэффициент содержания, показывающий соотношение потребления материалов по каждому изделию.

Отличие коэффициентного способа распределения фактического расхода материалов от нормативного заключается в том, что вместо нормы расхода в расчет принимается коэффициент содержания. Расход сырья и материалов на каждый вид продукции определяют по формуле, в которой фактический расход сырья и материалов на все виды продукции делится на количество выпущенных изделий, умноженных на коэффициент содержания.

Покупные изделия, полуфабрикаты идут на комплектование продукции или подвергаются обработке для получения готовой продукции. Для контроля движения и использования потока полуфабрикатов обычно составляют баланс движения деталей в производстве, что характерно для машиностроительных предприятий. Баланс движения деталей ведется на основе накопительных документов, в которых записываются первичные данные о получении и передаче полуфабрикатов. Распределение стоимости полуфабрикатов между видами продукции делается теми же способами, что и для сырья и материалов. Списание стоимости покупных изделий, полуфабрикатов оформляется проводкой:

Д-т 20 К-т 21 и др.

Если вспомогательные материалы выделены в отдельную статью себестоимости продукции, то затраты на них распределяются между изделиями так же, как и затраты на основные материалы. В большинстве случаев вспомогательные материалы распределяются косвенно на основе сметных ставок на единицу продукции.

При распределении энергетических затрат между изделиями применяются те же принципы, что и для материалов (по каждому виду списывается фактический расход на производство, при невозможности учесть его прямо применяют способы, соответствующие характеру и типу производства). В учете энергию и топливо, использованные на технологические цели (отражаемые по статье «Топливо и энергия на технологические цели»), относят в дебет калькуляционных счетов, это отражается проводкой:

Д-т 20,23 К-т 60.

Использование топлива в основном и вспомогательном производствах оформляется проводкой:

Д-т 20, 23 К-т 10.

Целесообразно рассматривать как безвозвратные, так и возвратные отходы материальных ресурсов. Безвозвратные отходы не имеют производственного применения и не подлежат оценке. Возвратные отходы могут быть использованы предприятием либо реализованы на сторону, но в любом случае их надо оценить, что позволит снизить затраты основного производства. Причем полная цена исходного ресурса применяется для тех отходов, которые реализуются на сторону в качестве кондиционного сырья (полноценного материала), для всех прочих применяется пониженная цена.

Расходы производства на стоимость возвратных отходов уменьшаются по самостоятельной статье себестоимости «Возвратные отходы» (вычитаются), делается проводка:

Д-т 10 К-т 20,23.

Ранее упоминалось, что регистрами учета, позволяющими рассчитать фактическую стоимость материалов и отнести их на затраты, являются ведомость № 10 и журнал-ордер № 10 .