учпос упр учет Кукукина

ходились в запасах. Сдвиг в запасах может ввести руководителя в заблуждение и привести к принятию ложных решений на основе неверной интерпретации результатов. К этому надо быть готовым. Способом преодоления подобных проблем может стать применение нормативных ставок общепроизводственных расходов в течение длительного периода. Тогда себестоимость единицы продукции будет стабильной из года в год, а прибыль колебаться только из-за переиспользования или недоиспользования общепроизводственных расходов при нарушении баланса «производство - продажи» в себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг.

Проблемы калькулирования себестоимости имеются в каждой фирме. Подход на основе директ – костинг разделяет затраты по поведению, классифицирует их при сегментировании отчетов о прибылях на отслеживаемые (переменные и постоянные) и общие для фирмы.

Вычитание переменных затрат из чистой выручки дает валовую маржу, которая очень полезна при краткосрочном планировании и принятии локальных решений.

Если из валовой маржи вычесть отслеживаемые постоянные затраты сегмента, то получим сегментную маржу. Сегментная маржа полезна при долговременном планировании и принятии решений. Сегментировать можно поразному: по территориям продаж, продуктовым линиям, продавцам.

В директ-костинг себестоимость единицы продукта включает только переменные затраты, а постоянные общепроизводственные расходы зачислены в периодические затраты, которые выставляются против чистой выручки за отчетный период. Подход к калькулированию на основе переменных затрат не может применяться для составления финансовой отчетности в налоговых целях. В то же время он полезен руководителю для ведения внутреннего управленческого учета из-за хорошей согласованности с операционным анализом “затраты – объем – прибыль”. Он высвечивает реальное положение дел с управлением затратами и прибыльностью бизнеса, ценообразованием и ассортиментной политикой, оценкой вклада каждого подразделения в покрытие общефирменных постоянных затрат и получение желаемой прибыли.

3. ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ НА ОСНОВЕ ЗАТРАТ И РЫНКА

3.1.ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ ПРОДУКТА ПО ФОРМУЛЕ

«СЕБЕСТОИМОСТЬ ПЛЮС»

51

менности связей планирования и оперативного принятия решений в подразделениях при большей уверенности в будущем, улучшения надежности поставок в долгосрочном периоде или снижение среднего уровня запасов; поддержкой «новорожденных» подразделений; уверенностью в качестве продукта или услуги, производимого своими силами.

Преимущества и недостатки децентрализации обычно рассматриваются руководством фирмы на функциональной основе. Например, функции бухгалтерии полезно децентрализовать при оперативном планировании и бюджетировании, составлении внутренней отчетности, а централизовать – при налоговом планировании.

Определение степени децентрализации подразделения не всегда согласуется с понятием «центра ответственности» в управленческом учете. Обычно выделяются четыре группы центров ответственности: центр затрат – руководитель отчитывается только за затраты, центр доходов – подотчетен только в выручке, центр прибылей – отвечает за затраты и прибыль, центр инвестиций – подотчетен в затратах, прибыли и капиталовложениях. Фирма может иметь несколько «центров прибылей» и при высокой централизации принятия решений. К примеру, они не могут работать с внешними поставщиками, вынуждены соглашаться с «советом» высшего руководства. И наоборот, фирма имеет только центры затрат, но руководители последних свободны в выборе поставщиков материалов и услуг.

Сегментирование организации на подразделения, связанные вертикальной интеграцией, порождает проблему назначения трансфертной цены.

Трансфертное (внутри корпоративное) ценообразование относится к оценке товаров, продуктов или услуг, которые переданы (куплены и проданы) между членами одного семейства (корпорации). Например, от родительской компании

– к филиалам и, наоборот, между филиалами. Внутреннее перемещение включает сырье, полуфабрикаты и готовые продукты, распределение постоянных затрат, ссуд, выплат, лицензионных платежей для использования торговых марок, авторских прав и др.

Трансфертная цена – это внутренняя цена, по которой одно подразделение (цех, отдел и др.) передает другому продукты или услуги. Условия, при которых чаще всего возникает необходимость трансфертного ценообразования, представлены на рис. 11.

Рис. 11. Условия трансфертного ценообразования

Теоретически любой учет затрат по местам их возникновения представляет собой форму трансфертного ценообразования. Однако на практике трансферт-

53

Внешний рынок для продукта А

Рис. 11. Условия трансфертного ценообразования

ные цены ассоциируются с обменом продуктом или услугой при наличии хотя бы одного центра прибыли или центра инвестиций.

Продукт, передаваемый из цеха Х цеху Y, часто называют полуфабрикатом собственного производства. Допустим, что цех Х может реализовать продукт А внешнему покупателю. Рынок, на котором можно продавать или покупать полуфабрикаты, называется «промежуточным» рынком, или рынком полуфабрикатов. Это будет рынок чистой конкуренции, если на нем продаются аналогичные полуфабрикаты с аналогичной ценой, и никто из покупателей не может произвольно повлиять на цену.

Методы назначения трансфертной цены:

1)на основе затрат (по переменной или полной себестоимости);

2)на основе рыночной цены;

3)на основе договорной цены.

В идеале назначаемая трансфертная цена должна ориентировать руководителя подразделения на принятие решения, оптимального для организации в целом.

Ключ к решению по установлению трансфертной цены – издержки упущенных возможностей (альтернативные издержки).

Основная формула трансфертной цены может быть использована менеджером как стартовая точка в назначении прогнозируемой цены между подразделениями или сегментами многоотраслевой фирмы:

Рассмотрение методов трансфертного ценообразования начнем с формирования трансфертной цены на основе затрат.

Первый метод использует два подхода: переменную себестоимость (по вкладу) и полную себестоимость (по поглощению). Фирмы сравнительно часто игнорируют элемент прибыли в назначении трансфертной цены другому подразделению. Вклад каждого подразделения в покрытие общефирменных затрат и прибыль обычно проявляется при подходе с сегментированием отчетов о прибылях, который наиболее полезен интернациональным и широко диверсифицированным компаниям.

Метод 1. Основа цены – переменная себестоимость.

1 Маржинальный доход

54

Обратимся к оценке эффекта трансфертного ценообразования рассмотрением двух альтернатив.

Альтернатива 1. Подразделение двигателей покупает новые реле у внешних поставщиков по 0,45 тыс. руб. за каждое. Подразделение реле продолжает производить и продавать старые реле. Вычисление выгод и потерь валовой маржи по альтернативам представлено в табл. 25 и 26.

Табл. 25

Расчет валовой маржи компании (альтернатива 1)

Альтернатива 2. Подразделение двигателей покупает новые реле у подразделения реле за внутреннюю трансфертную цену. Переменная себестоимость нового реле 0,3 тыс. руб. за единицу.

10,45 тыс. руб. у внешних поставщиков за новое реле + Другие переменные затраты 0,75 тыс. руб. на двигатель = 1,20 тыс. руб. за двигатель

2Исключены продажи внутри фирмы на сумму 15000 тыс. руб.

55

Подход к установлению трансфертной цены на основе переменной стоимости имеет главный недостаток: он не побуждает руководителя к размышлению о необходимости или отказе от трансферта между подразделениями. Ослабление контроля всех фактических затрат приводит к тому, что последнее, продающее подразделение аккумулирует все потери от неэффективного расходования издержек. В альтернативе 2 также невозможна оценка деятельности руководителя подразделения по ROI или остаточной прибыли.

Защитники формирования трансфертной цены на основе полной себестоимости считают, что этот подход легко понимается. При этом предпочтительнее применение системы нормативных затрат. Последние будут оказывать давление на их рациональное использование от подразделения к подразделению.

Формула трансфертной цены у подразделения, поставляющего новые реле подразделению двигателей:

В расчете используется продажная цена от внешних поставщиков. Несмотря на то, что формула вычисляет нижний предел трансфертной цены, при определенных условиях она может быть больше. В этой цене учтена рыночная конкуренция.

Метод 2. Трансферты на основе рыночной цены Рыночные цены открытого конкурентного рынка используются для назна-

чения трансфертной цены в совокупности с концепцией центра прибылей. Такие трансферты контролируемы, так как все подразделения или сегменты показывают прибыли от своих усилий. Подход на основе рыночной цены годится для организаций с высокой степенью децентрализации. Автономия в принятии

1 0,3 тыс. руб. - внутренняя трансфертная цена за новое реле + Другие переменные затраты 0,75 на двигатель = 1,05 тыс. руб. на двигатель.

56

решений сопровождается ответственностью руководителя за прибыли, оценкой результатов его подразделения.

Рассмотрим трансфертное ценообразование в такой ситуации, когда промежуточные рынки сильны и хорошо очерчены.

Отделение А интернациональной компании производит продукт, который может продавать отделению Б или внешнему покупателю на промежуточном рынке. Исходные данные приведены в табл. 27.

Как будет контролироваться трансфертная цена между двумя отделениями? Трансфертная цена 0,75 тыс. руб. равна той , по которой отделение А продает продукт и по которой отделение Б покупать этот продукт у внешних поставщи-

Отношение между двумя отделениями можно отобразить на рис. 12.

Как долго отделение А будет держать трансфертную цену 0,75 тыс. руб. за единицу для отделения Б? Не захочет ли оно продавать всю продукцию внешним покупателям? Трансферт будет продолжаться до тех пор, пока цена от внешних поставщиков не станет ниже 0,75 тыс. руб. В этой ситуации цена промежуточного рынка в сумме 0,75 тыс. руб. обслуживает трансферт между двумя отделениями.

57

Рис. 12. Трансферты между отделениями А и Б

Результаты этого трансферта даны в табл. 28.

При использовании цены промежуточного рынка одна часть валовой маржи компании остается отделению А – 0,3 тыс. руб. на единицу, а другая – отделению Б в размере 1,05 тыс. руб. на единицу. Эти данные послужат основой для

58

оценки деятельности руководителей отделений с помощью рентабельности инвестиций ROI или остаточной прибыли.

Метод 3. Трансферты на основе рыночной цены, изменяющейся на проме-

жуточном рынке Вариант 1. Отделение имеет полную загрузку мощностей

При полной загрузке операциями трансфертная цена отделения А вычисля-

или 0,45 + (0,75 внешняя продажная цена – 0,45 переменные затраты) =

= 0,45 + 0,3 = 0,75 тыс. руб.

Получен нижний предел трансфертной цены, как если бы все продажи были только внешним покупателям. В этом случае отделение А не захочет продавать отделению Б по 0,6 тыс. руб. за единицу. Если оно назначит такую цену, то будет потеря валовой маржи в сумме 0,15 тыс. руб. на единицу для подразделения и компании в целом. Конечно, трансфертная цена может устанавливаться и выше необходимого покрытия вмененных издержек. Тем не менее, не имея дела с трансфертами, мы обычно ассоциируем продажи с переменными затратами, а не с вмененными издержками.

Вариант 2. Отделение имеет резервные мощности При недогруженных мощностях вмененные издержки могут быть раны ну-

лю (отсутствует альтернатива использования свободной мощности). В этом случае большинство руководителей захочет установить трансфертную цену на основе цен господствующего рынка. Другие руководители будут комбинировать, рассматривая вмененные издержки от нуля и выше, назначая договорную трансфертную цену.

При длительной недогрузке производственных мощностей будущие выгоды бизнеса внутри компании больше, чем отделение имело бы на стороне. Предположим, что отделение Б покупает у внешних поставщиков по цене 0,6 тыс.

Назначаемая трансфертная цена может находиться в диапазоне между 0,45 тыс. руб. и 0,60 тыс. руб. от внешних поставщиков отделения Б.

При цене, превышающей 0,6 тыс. руб., отделение А может занять свободные мощности для других, более прибыльных продуктов. При назначении цены

59

в 0,6 тыс. руб. отделение А и компания в целом потеряет 0,15 тыс. руб. потенциальной валовой маржи на единицу. Если мощности недогружены, то назначается договорная цена.

Договорная цена, находясь между покупной и продажной ценой отделений, отражает необычные или, другими словами, «смягченные» уступкой условия. Она используется там, где не получается цены промежуточного рынка. К примеру, одно отделение ничего не приобретает на стороне. Тогда руководитель покупающего отделения устанавливает с руководителем продающего отделения договорную цену, либо продающее подразделение переориентируется на новый бизнес.

Рассмотрим пример, в котором отделение Х разрабатывает новый продукт. Этому продукту необходимо комплектующее приспособление. Другое отделение Y располагает исследованиями и оборудованием, необходимыми для производства этого приспособления. Отделение Х назначает цену на основе объема производства 500 единиц в год. Отделение Y определило, что переменные затраты составят 0,24 тыс. руб. на ед. Кроме выпуска приспособлений, отделение Y будет производить продукт А – 350 ед. в год. Он продается за 1,35 тыс. руб. при переменных затратах 0,75 тыс. руб. на ед. Какую трансфертную цену назначит отделение Y за приспособление?

Валовая маржа, упущенная от продаж внешним покупателям, составит 0,42 тыс. руб.:

В расчете на одно приспособление упущенная валовая маржа составит: 210 тыс. руб. валовая маржа, упущенная от продажи продукта А

Отделение Y может назначить более высокую цену, но не ниже 0,66 тыс. руб. за ед., иначе прибыли компании упадут. Если отделение Х не устраивает цена 0,66 тыс. руб., то оно может обратиться к внешнему производителю.

Если у отделения Y будут свободны мощности, тогда трансфертная цена будет снижена. Нижним пределом будут переменные затраты в сумме 0,24 тыс. руб. Если же отделение Y не захочет снижать свои затраты до этой цифры, то цена будет выше 0,24 тыс. руб. – по договоренности руководителей двух отделений. В подобных ситуациях продающее отделение будет часто добавлять к

60