Основные корреспонденции при учете кредитов и займов

Проводка			Операция
Дт	Кт
51, 50	66, 67	Суммы полученных организацией креди­тов и займов
91	66, 67	Разница между ценой размещения и ценой номинальной стоимости облигаций в слу­чае, если они размещаются по цене ниже их номинальной стоимости
91, 08 66, 67			Проценты по кредитам и займам
66, 67 50, 51			Возврат денежных средств

231

12.3. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности организации подлежит рас­крытию, как минимум, следующая информация:

• о наличии и изменении величины обязательств по зай­мам (кредитам);

• о суммах процентов, причитающихся к оплате заимо­давцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;

• о суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;

• о величине, видах, сроках погашения выданных вексе­лей, выпущенных и проданных облигаций;

• о сроках погашения займов (кредитов);

• о суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инве­стиционного актива;

• о суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением.

В случае неисполнения или неполного исполнения заимо­давцем договора займа (кредитного договора) организация-заемщик раскрывает в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности информацию о недополученных суммах займов (кредитов).

Контрольные вопросы

142. Каковы отличия кредита от займа?

143. Что представляет собой коммерческий кредит?

144. Что представляет собой инвестиционный актив?

232

145. Какая информация о займах и кредитах должна быть отражена в бухгалтерской отчетности?

146. Какие виды задолженностей выделяются в ПБУ 15/08?

147. Какие расходы признаются расходами по кредитам?

233

13. БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

13.1. Состав бухгалтерской отчетности и общие требования к ней

Бухгалтерская отчетность — система показателей, отражающая имущественное и финансовое положение ор­ганизации на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период.

Все предприятия и организации различных правовых форм собственности обязаны составлять на основе синтети­ческого и аналитического учета бухгалтерскую отчетность. При формировании показателей бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться законом «О бухгалтерском учете» и ПБУ ¹ 4/99 «Бухгалтерская отчетность орга­низации». Бухгалтерская отчетность в зависимости от пе­риода, за который она составляется, бывает промежуточной (квартальной, полугодовой) и годовой.

Промежуточная бухгалтерская отчетность включает в себя следующие документы:

• бухгалтерский баланс (форма ¹ 1);

• отчет о прибылях и убытках (форма ¹ 2);

• пояснительную записку. В состав годовой отчетности также включаются:

• отчет об изменениях капитала (форма ¹ 3);

• отчет о движении денежных средств (форма ¹ 4);

• пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о при­былях и убытках;

• аудиторское заключение, подтверждающее достовер­ность бухгалтерской отчетности организации, если она в со-

234

ответствии с федеральными законами подлежит обязатель­ному аудиту.

Бухгалтерская отчетность должна удовлетворять приве­денным ниже требованиям.

Требование достоверности и полноты представления о финансовом положении организации, финансовых резуль­татах ее деятельности и изменениях в ее финансовом по­ложении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установлен­ных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если при составлении бухгалтерской отчетности выявлена недо­статочность данных для формирования полного представле­ния о финансовом положении организации и финансовых результатах ее деятельности, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Требование нейтральности информации, содержащей­ся в отчетности, исключает одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчет­ности перед другими. Информация не является нейтраль­ной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью дости­жения предопределенных результатов или последствий.

Требование целостности означает, что бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели дея­тельности всех филиалов, представительств и иных подраз­делений (включая выделенные на отдельные балансы).

Требование последовательности — необходимость придерживаться при составлении бухгалтерской отчет­ности принятых содержания и формы последовательно от одного отчетного периода к другому. Изменение принятых содержания и формы бухгалтерской отчетности допускает­ся в исключительных случаях, например при изменении вида деятельности. При этом должно быть обеспечено под­тверждение обоснованности каждого такого изменения. Су­щественное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших это изменение.

235

Требование сопоставимости означает, что по каждо­му числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные, минимум, за два года — отчет­ный и предшествующий отчетному. Данные за год, пред­шествующий отчетному периоду, подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету, если они несопоставимы с данными за отчетный период. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому ба­лансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.

Требование соблюдения отчетного периода. Отчетным годом в России является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствую­щего года, а для организаций, созданных после 1 октя­бря, — по 31 декабря следующего года. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается послед­ний календарный день отчетного периода.

Требование существенности ориентировано на важ­ность отражаемой в отчетности информации. Статьи бух­галтерской отчетности, по которым отсутствуют числовые значения, прочеркиваются (в типовых формах) или не при­водятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в по­яснительной записке). Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных опера­циях должны приводиться обособленно, если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оцен­ка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Отдельные показатели могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о при­былях и убытках общей суммой с раскрытием в поясни­тельной записке, если каждый из этих показателей в от­дельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

236

Требование правильного оформления. Каждая часть бухгалтерской отчетности должна содержать наименование документа, указание отчетной даты или отчетного периода, наименование организации с указанием ее организационно-правовой формы, формат представления числовых показа­телей бухгалтерской отчетности. Бухгалтерская отчетность составляется на русском языке, в валюте Российской Феде­рации, подписывается руководителем и главным бухгалте­ром (бухгалтером) организации.

13.2. Содержание бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках

Бухгалтерский баланс характеризует финансовое по­ложение организации по состоянию на отчетную дату.

В бухгалтерском балансе активы и обязательства долж­ны представляться в зависимости от срока обращения (по­гашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обя­зательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цик­ла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Все статьи, отражаемые в балансе, рассмотрены ранее в соответствующих разделах, за исключением отложенных налоговых активов и обязательств. Рекомендуемая Мини­стерством финансов Российской Федерации форма бухгал­терского баланса приведена в приложении 2.

Отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) возникают в связи с от­личием налогового и бухгалтерского учета. Взаимосвязь по­казателя по прибыли (убытку), начисленного в соответствии с нормативными правовыми актами по бухгалтерскому уче­ту, и налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной согласно законодательству о налогах и сборах, устанавлива­ется ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

237

ОНА организации-плательщика налога на прибыль от­ражают сумму отложенного в данном отчетном периоде налога, которая не уменьшает налог на прибыль отчетного периода, но подлежит уплате в бюджет в будущем (в следу­ющем за отчетным или в последующие отчетные периоды).

ОНО отражают часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет в следующем за от­четный или в последующие периоды.

Отчет о прибылях и убытках согласно ПБУ 4/99 ха­рактеризует финансовые результаты деятельности предпри­ятия за отчетный год, демонстрирует, за счет каких доходов и расходов был получен финансовый результат деятельно­сти организации, который представлен в пассиве бухгал­терского баланса. Отчет составляется в основном по данным счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки».

Он должен содержать следующие цифровые показатели:

• выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг за минусом НДС, акцизов и иных налогов и обяза­тельных платежей;

• себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов);

• валовая прибыль;

• коммерческие расходы;

• управленческие расходы;

• прибыль/убыток от продаж;

• проценты к получению;

• проценты к уплате;

• доходы от участия в других организациях;

• прочие доходы;

• прочие расходы;

• прибыль/убыток до налогообложения;

• отложенные налоговые активы;

• отложенные налоговые обязательства;

• текущий налог на прибыль;

• чистая прибыль / непокрытый убыток.

238

13.3. Содержание отчета об изменениях капитала и отчета о движении денежных средств

Отчет об изменениях капитала (ф. ¹ 3) состоит из четырех разделов и справки.

В разделе «Капитал» показывают остаток на начало года, поступление, использование и остаток на конец года составных частей собственного капитала (уставного и до­бавочного капитала, резервного фонда, нераспределенной прибыли, фондов социальной сферы, целевых финансиро­вания и поступлений).

В разделах «Резервы предстоящих расходов» и «Оценоч­ные резервы» показывают остатки на начало и конец отчет­ного периода и движение имеющихся в организации резер­вов предстоящих расходов и оценочных резервов.

В разделе «Изменение капитала» содержатся сведения за отчетный и предшествующий периоды о величине ка­питала на начало периода, его увеличении и уменьшении по направлениям и величине капитала на конец отчетного периода.

В «Справке» указываются данные о чистых активах на начало и конец отчетного года и о полученных из бюджета и внебюджетных фондов средствах на расходы по обычным видам деятельности и на расходы по капитальным вложе­ниям во внеоборотные активы (по направлениям расходов за отчетный и предыдущий годы).

Отчет о движении денежных средств (ф. ¹ 4) согласно ПБУ 4/99 характеризует изменения в финансовом положе­нии организации в разрезе текущей, инвестиционной и фи­нансовой деятельности. Под текущей понимается деятель­ность организации по производству продукции, торговле и т.п. Инвестиционная деятельность связана с капитальными и долгосрочными финансовыми вложениями. Финансовая деятельность связана с краткосрочными финансовыми вло­жениями.

Отчет о движении денежных средств составляется на основе данных счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет»,

∼ 239 ∼

52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках». Он содержит четыре раздела с числовыми показателями.

1. Остаток денежных средств на начало отчетного пери­ ода.

2. Поступило денежных средств — всего, в том числе: от продажи продукции, товаров, работ, услуг; от продажи основных средств и иного имущества; авансы, полученные от покупателей (заказчиков); бюджетные ассигнования и иное целевое финансиро­ вание;

полученные кредиты и займы;

дивиденды, проценты по финансовым вложениям;

прочие поступления.

3. Направлено денежных средств — всего, в том числе: на оплату товаров, работ, услуг; на оплату труда, ЕСН;

на выдачу авансов по финансовым вложениям, на вы­плату дивидендов, процентов по ценным бумагам;

на расчеты с бюджетом на оплату процентов по по­лученным кредитам, займам, прочие выплаты, перечисле­ния.

4. Остаток денежных средств на конец отчетного пери­ ода.

13.4. Пояснения к бухгалтерскому балансу и пояснительная записка

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибы­лях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользова­телей дополнительными данными, которые нецелесообраз­но включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтер­ской отчетности для реальной оценки финансового положе­ния организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении (приказ Минфина

240

РФ от 02.07.2010 ¹ 66н «О формах бухгалтерской отчет­ности организаций»).

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о при­былях и убытках должны раскрывать следующие дополни­тельные данные:

• о наличии на начало и конец отчетного периода и дви­жении в течение отчетного периода отдельных видов нема­териальных активов;

• о наличии на начало и конец отчетного периода и дви­жении в течение отчетного периода отдельных видов основ­ных средств;

• о наличии на начало и конец отчетного периода и дви­жении в течение отчетного периода арендованных основ­ных средств;

• о наличии на начало и конец отчетного периода и дви­жении в течение отчетного периода отдельных видов фи­нансовых вложений;

• о наличии на начало и конец отчетного периода отдель­ных видов дебиторской задолженности;

• об изменениях в капитале (уставном, резервном, доба­вочном и др.) организации;

• о количестве акций, выпущенных акционерным обще­ством и полностью оплаченных; количестве акций, вы­пущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собствен­ности акционерного общества, его дочерних и зависимых обществ;

• о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, наличии их на начало и конец отчет­ного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода;

• о наличии на начало и конец отчетного периода отдель­ных видов кредиторской задолженности;

• об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рын­кам сбыта (деятельности);

• о составе затрат на производство (издержках обраще­ния);

241

• о составе прочих доходов и расходов;

• о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;

• о любых выданных и полученных обеспечениях обяза­тельств и платежей организации;

• о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности;

• о прекращенных операциях;

• об аффилированных лицах;

• о государственной помощи;

• о прибыли, приходящейся на одну акцию.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибы­лях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм (отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и др.) и в виде пояснительной за­писки.

Статья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, к которой даются пояснения, должна иметь ука­зание на такое раскрытие. В этом случае в столбце «Поясне­ния» указывается номер соответствующего пояснения