6. Учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Учет расчетов по налогу на добавленную стоимость. Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных опера­ций, связанных с НДС, предназначаются счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценнос­тям» и счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

При продаже продукции или иного имущества с 1 ян­варя 2006 г. моментом определения налоговой базы явля­ется наиболее ранняя их двух дат:

а) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

б) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В Законе от 22.07.2005 № 119-ФЗ оговорены случаи, когда НДС с авансов не уплачивается. Это касается преж­де всего авансов, полученных в счет предстоящей постав­ки на экспорт.

НДС не взимается также с оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), дли­тельность производственного цикла изготовления кото­рых составляет свыше шести месяцев (при соблюдении ряда условий).

С 1 января 2006 г. право на освобождение от уплаты НДС появилось у налогоплательщиков, выручка которых не превышает 2 млн руб. за три месяца. Не подлежат об­ложению НДС также рекламные подарки, стоимость ко­торых не превышает 100 руб. за единицу.

Начисление НДС по проданной готовой продукции, товарам, работам и услугам, связанным с основной дея­тельностью, отражается по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «НДС»).

При продаже иного имущества (т.е. кроме готовой продукции и товаров) начисленный НДС отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 68. На счете 91 отражается ряд других операций по начислению НДС (по НДС, исчисленному с суммы штра­фа, пени, неустойки за нарушение условий договоров, взыскиваемых с покупателей; по безвозмездной передаче имущества).

Погашение задолженности по НДС отражается по де­бету счета 68 и кредиту счетов учета денежных средств.

Учет акцизов. Порядок взимания акцизов установлен главой 22 НК РФ с учетом изменений, внесенных Феде­ральным законом от 16.05.2007 № 75-ФЗ.

Акцизами облагаются спирт этиловый и спиртосодер­жащая продукция, алкогольная продукция и пиво, автомо­били легковые и мотоциклы мощностью свыше 150 л.с., табачная продукция, автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и карбюратор­ных двигателей, прямогонный бензин.

Налогообложение большинства подакцизных товаров осуществляется по твердым налоговым ставкам в рублях и копейках за единицу измерения. По папиросам и сига­ретам применяют смешанные ставки — в рублях за 1000 штук и в процентах к стоимости максимальной роз­ничной цены (не ниже установленного значения).

Следует отметить, что на период 2008—2010 гг. акциз­ные ставки по ряду подакцизных товаров остаются на уровне 2007 г., а по ряду товаров они будут ежегодно уве­личиваться.

Объектом налогообложения акцизами являются опе­рации по реализации подакцизных товаров, их передаче в уставный (складочный) капитал, паевые фонды коопера­тивов, в качестве взноса по договору простого товари­щества, на переработку на давальческой основе, передаче в структуры организации на производство неподакциз­ных товаров и ряд других операций.

Начисление акцизов по подакцизным операциям от­ражается по дебету счета 90 «Продажи» и других счетов и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Акцизы». Перечисленные в бюджет суммы акцизов спи­сывают в дебет счета 68 с кредита счетов учета денежных средств.

Учет налога на прибыль. Порядок учета расчетов по на­логу на прибыль определен ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (22). Данным ПБУ предусмотрено исчисление условного расхода или дохода и текущего на­лога на прибыль.

Субъекты малого предпринимательства и некоммер­ческие организации могут не применять нормы ПБУ 18/02, что должно быть отражено в их учетной политике.

В результате применения различных правил призна­ния доходов и расходов нормативными актами по бухгал­терскому учету и законодательством Российской Федера­ции о налогах и сборах возникают постоянные и времен­ные разницы.

Согласно ПБУ 18/02 под постоянными разницами по­нимают доходы и расходы:

• формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) от­четного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

• учитываемые при определении налоговой базы по на­логу на прибыль отчетного периода, но не признава­емые для целей бухгалтерского учета доходами и рас­ходами как отчетного, так и последующих периодов.

В результате возникновения постоянной разницы об­разуется постоянное налоговое обязательство — сумма на­лога, приводящая к увеличению (уменьшению) платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство исчисляют как произведение постоянной разницы на ставку налога на прибыль.

Под временными разницами понимают доходы и расхо­ды, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в од­ном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в следующем или следующих отчетных перио­дах.

Временные разницы подразделяют на вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные раз­ницы.

Вычитаемые временные разницы уменьшают сумму на­лога на прибыль, подлежащего уплате в следующем или следующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы увеличивают сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в следу­ющем или следующих отчетных периодах.

Информацию о постоянных и временных разницах можно формировать одним из способов, который опреде­ляется в учетной политике:

• на основании первичных учетных документов непо­средственно по счетам бухгалтерского учета;

• в ином порядке, определяемом организацией само­стоятельно.

В результате возникновения временных разниц обра­зуются отложенные налоговые активы и отложенные на­логовые обязательства.

Отложенные налоговые активы определяют умноже­нием вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль.

Отложенные налоговые обязательства вычисляют пу­тем умножения налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль.

Отложенные налоговые активы и отложенные налого­вые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе как внеоборотные активы и долгосрочные обязательства. Они могут показываться в балансе в «свернутом виде» (если это оговорено в учетной политике), т.е. с указанием в балансе только их сальдо, при соблюдении следующих условий:

• наличия у организации отложенных налоговых акти­вов и отложенных налоговых обязательств;

• они учитываются при расчете налога на прибыль.

Наряду с отражением в балансе, отложенные налого­вые активы и отложенные налоговые обязательства ука­зываются в отчете о прибылях и убытках. В этом отчете содержатся также данные о постоянных налоговых обяза­тельствах.

Условный расход или условный доход — это сумма нало­га на прибыль или убытки, исчисляемая по бухгалтерской прибыли или убытку (т.е. определяемая по данным бух­галтерского учета). Величину условного дохода или рас­хода определяют умножением суммы бухгалтерской при­были или убытка на ставку налога на прибыль.

Сумму начисленного условного расхода по налогу на прибыль отражают в бухгалтерском учете по дебету счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условные расходы», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», суб­счет «Расчеты по налогу на прибыль».

Сумма начисленного условного дохода отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 99, субсчет «Условные до­ходы».

Текущий налог на прибыль — это налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в отчетном периоде. Ис­числяют его исходя из величины условного расхода, скор­ректированного на суммы постоянных налоговых обяза­тельств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств отчетного периода. Текущий нало­говый убыток — это налог на прибыль, исчисляемый ис­ходя из условного дохода и указанных корректирующих величин.

В соответствии с ПБУ 18/02 организация может ис­пользовать один из следующих способов (и это является элементом учетной политики) определения величины те­кущего налога на прибыль:

- на основании данных, сформированных в бухгалтер­ском учете;

- на основании налоговой декларации по налогу на прибыль.

При начислении налога на прибыль дебетуют счет 99 «Прибыли и убытки» и кредитуют счет 68 «Расчеты по на­логам и сборам». Причитающиеся налоговые санкции оформляют такой же бухгалтерской записью. Перечис­ленные суммы налоговых платежей списывают с расчет­ного счета или других подобных счетов в дебет счета 68.

При корректировке налога на прибыль в бухгалтер­ском учете составляют пояснительную записку с указани­ем в ней всех сумм и описанием всех показателей, на ко­торые скорректирована бухгалтерская прибыль.

Учет налога на имущество организаций. С 1 января 2004 г. данный налог взимается в соответствии с главой 30 НК РФ.

Объектом налогообложения является остаточная стои­мость движимого и недвижимого имущества, относяще­гося к объектам основных средств. С 1 января 2008 г. сум­ма налога определяется по среднегодовой (средней) стои­мости имущества, определяемой за соответствующий налоговый период как частное от деления суммы, полу­ченной в результате сложения величин остаточной стои­мости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число последнего месяца налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенной на единицу.

Налоговым периодом признается календарный год, а отчетным периодом — первый квартал, полугодие и де­вять месяцев календарного года. Налоговые ставки уста­навливаются законом субъектов РФ и не могут превы­шать 2,2%. Допускается установление дифференцирован­ных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков или имущества, признаваемого объ­ектом налогообложения.

Учет расчетов организаций с бюджетом по налогу на имущество организаций ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» на отдельном субсчете «Расчеты по на­логу на имущество».

Исчисленная сумма налога отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредит)' счета 68. Пере­численные в бюджет суммы налога на имущество списыва­ются с кредита счета 51 «Расчетные счета» в дебет счета 68.

Учет транспортного налога. Данный налог введен с 1 января 2003 г., его плательщиками являются организа­ции и физические лица, на которых зарегистрированы транспортные средства, являющиеся объектом налогооб­ложения.

Налоговые ставки устанавливаются субъектами РФ в зависимости от мощности двигателя или валовой вмести­мости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, одну регистровую тон­ну транспортного средства или единицу транспортного средства на основе ставок, установленных НК РФ.

Платежи по транспортному налогу включаются пла­тельщиком в состав себестоимости продукции (работ, ус­луг). Начисление налога отражают по дебету счетов 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобиль­ных дорог».

Применительно к организациям к местным налогам относят земельный налог и налог на рекламу.

Учет земельного налога юридических лиц и граждан. Он исчисляется исходя из площади земельного участка, об­лагаемого налогом, и утвержденных ставок земельного налога.

Учет расчетов юридических лиц с бюджетом по зе­мельному налогу и арендной плате за землю ведут на сче­те 68 «Расчеты по налогам и сборам» на отдельном суб­счете «Расчет по земельному налогу».

Исчисленная сумма налога или арендной платы еже­месячно отражается по кредиту счета 68 и дебету счетов учета денежных текущих затрат или других счетов (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное про­изводство», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Об­служивающие производства и хозяйства» и др.).

Перечисленные суммы налога или арендной платы списывают в дебет счета 68 с кредита счетов учета денеж­ных средств.