2 Универсальные программы и модули

Учет основных средств

3 Программы для отраслевого учета

торговля

строительство

Бюджет

Транспорт

Общепит

Производство

Гостиницы и туристические фирмы

Фармацевтика

Жилищно-коммунальное хозяйство

Издательская деятельность

Некоммерческие организации

Комплексные системы управления предприятием

Управление снабжением

Управление персоналом

Системы для организации и проведения конкурсов и торгов

1 Универсальные бухгалтерские программы

Учет труда и з/п

Кадры

Первичные документы

Сводный учет

Учет реализации

Торговля, склад

4 Корпоративные информационные системы

5 Системы, ориентированные на западный учет

6 Финансово – аналитические программы

7 Системы для бизнеса, управления и планирования

Маркетинг

Управление проектами

Р

2 Универсальные программы и модули

Учет основных средств и МБП

3 Программы для отраслевого учета

торговля

строительство

Бюджет

Транспорт

Общепит

Производство

Гостиницы и туристические фирмы

Фармацевтика

Жилищно-коммунальное хозяйство

Издательская деятельность

Некоммерческие организации

Комплексные системы управления предприятием

Управление снабжением

Управление персоналом

Системы для организации и проведения конкурсов и торгов

ис. 6. Классификация программ для автоматизации бухгалтерского учета и финансово – хозяйственной деятельности предприятий

3 УЧЁТНАЯ ПОЛИТИКА.ПРАВИЛА (СТАНДАРТЫ) БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА

1. Понятие учётной политики

Переход от плановой экономики к рыночной привел к необходимости преобразования всей системы управления. При этом всякая система управления представляет определенный интерес лишь при наличии соответствующей информации. На любом хозяйственном субъекте основу информационной системы составляет бухгалтерский учет.

В настоящее время в бухгалтерском учете произошли значительные изменения. Нормативные акты, регулирующие систему бухгалтерского учета и финансовой отчетности и устанавливающие основные принципы и правила учета включают в себя:

- Приказы Министерства финансов Российской Федерации;

- Положения по бухгалтерскому учёту (ПБУ);

- Методические указания по бухгалтерскому учёту, инструкции к ним;

- учетную политику субъекта.

Учетная политика – это совокупность способов, принимаемых руководителем субъекта для ведения бухгалтерского учета и раскрытия финансовой отчетности, в соответствии с их принципами и основами.

До перехода на рыночные отношения учетная политика тоже формировалась, но государством. Его органы в лице Министерства финансов, Госплана, отраслевых, отраслевых министерств в изобилии снабжали предприятия различными положениями, инструкциями и методическими указаниями. Этими документами и руководствовались предприятия при формировании учетной политики. От руководителя и главного бухгалтера требовалось только одно: исполнять те положения, которые до них доводились «сверху».

Практически основными функциями бухгалтерского учета являлись:

- контроль за использованием и хранением государственной собственности;

- описание и измерение хозяйственной деятельности предприятия с целью оценки выполнения плана.

Когда же стали появляться многочисленные акционерные общества, товарищества с различными формами собственности, когда возникли рыночные структуры, стало необходимо принять новые критерии оценки деятельности предприятия и отражать в бухгалтерском учете особенности конкретного хозяйственного субъекта, то есть создавать учетную политику на каждом из них.

2. Принципы учетной политики

Порядок формирования учётной политики регулирует ПБУ 1/98.

При формировании и использовании учетной политики следует соблюдать следующие принципы бухгалтерского учета:

1 Начисление. Доходы и расходы начисляются или признаются на тот момент, когда они имели место (а не тогда, когда были получены деньги) и отражаются в финансовых отчетах за периоды, к которым они относятся.

2 Непрерывная деятельность. Предприятие обычно рассматривается как непрерывно действующее, т.е. как продолжающее работать в обозримом будущем. Предполагается, что у предприятия нет ни намерения, ни необходимости в ликвидации или значительном сокращении масштаба деятельности.

3 Понятность. Вся информация, предоставляемая в финансовых отчетах. Должна быть понятна любому пользователями и инвестору.

4 Значимость. Финансовая информация должна быть значима для того, чтобы удовлетворять потребности пользователей в процессе принятия ими решений и помогать им в оценке событий хозяйственной деятельности. То есть значимость предполагает, с одной стороны, возможность повлиять на результат принятия решения, если информация имеет прогнозную ценность. А с другой стороны, что информация содержит что-либо о том, на сколько верными оказались предыдущие ожидания. Здесь важен момент своевременности поступления информации к пользователю. Если информация отсутствует в нужный момент, то поступив с опозданием она уже не представляет интереса для последующих действий пользователя и не является значимой.

При разработке учетной политики следует учитывать тот факт, что значимость информации должна превышать затраты на ее приобретение. Это и есть критерий, определяющий целесообразность получения любой информации.

5 Существенность. Учетная политика должна быть направлена на раскрытие информации, которая является существенной, если ее пропуск или неправильное представление могут повлиять на решение пользователя.

6 Достоверность. Информация является достоверной, когда в ней отсутствуют существенные ошибки или предвзятость и на нее могут положиться пользователи.

7 Нейтральность. Информация, представляемая в финансовой отчетности должна быть свободной от предвзятости, для того, чтобы быть надежной.

Она нейтральна и на нее могут положиться пользователи.

8 Осмотрительность. Соблюдение степени предосторожности при принятии решений, необходимых для вынесения оценок в условиях неопределенности, для того, чтобы активы и доходы не были переоценены, а обязательства или расходы не были недооценены. Это означает, что стоимость актива или пассива необходимо определять одним и тем же методом.

9 Завершенность. В целях обеспечения достоверности информация в финансовых отчетах должна быть полной.

10 Сопоставимость. Для того, чтобы финансовая информация была полезной и содержательной, она должна быть сопоставимой от одного подотчетного периода в другой. Пользователи должны быть информированы об учетной политике, используемой субъектом при подготовке финансовой отчетности, всех изменениях в этой политике и результатах этих изменений.

11 Последовательность. Учетная политика, выбранная субъектом, применяется им последовательно от одного учетного периода к другому. Изменение учетной политики по сравнению с предыдущим периодом необходимо раскрыть с указанием причин.

12 Правдивое и беспристрастное представление. Финансовые отчеты должны создавать у пользователей правдивое и беспристрастное представление о финансовом положении в результате финансово-хозяйственной деятельности, движении денежных средств субъекта. Правдивость – это степень адекватности хозяйственным процессам; проверяемость - возможность ее подтверждения. Учетная информация должна беспристрастно отражать хозяйственную деятельность, чтобы не воздействовать на кого-либо определенным образом, то есть отчетность не должна отражать интересы определенного узкого круга лиц.

Приведенные принципы обеспечивают основу формирования учетной политики. Несоблюдение их искажает картину имущественного и финансового состояния хозяйственного товарищества, конечные финансовые результаты его деятельности и должно признаваться как неправильное ведение бухгалтерского учета.

Базой для формирования учетной политики являются стандарты бухгалтерского учета, которые допускают альтернативные способы отражения хозяйственных операций, активов, собственного капитала, обязательств и прочее.

Формирование учетной политики заключается в выборе одного из способов, предлагаемых в каждом стандарте, обоснование их исходя из условий деятельности субъекта и принятии в качестве основы для ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности.

Ответственность за формирование учетной политики лежит на первом руководителе субъекта. Документом, закрепляющим учетную политику и изменения к ней, служит приказ первого руководителя.

Учетная политика хозяйственного товарищества должна содержать несколько разделов (см. пункт 3.3).

3.3 Разделы учетной политики

Общая характеристика предприятия

1. Полное наименование

2. Когда и где зарегистрировано, свидетельства, когда перерегистрировано

3. На основе чего осуществляет свою деятельность. Наличие самостоятельного баланса, расчетного счета в банке, товарного знака

4. Наличие филиалов

5. Цель деятельности

6. Учредители и акционер общества

Общие положения учетной политики

1. Чем руководствуется предприятие в области организации финансового, управленческого и налогового учета

2. Основные принципы, определяющие учетную политику: начисления, непрерывная деятельность, понятность, значимость, существенность, достоверность, нейтральность, осмотрительность, завершенность, сопоставимость, последовательность, правдивое и беспристрастное представление

3. Сроки предоставления отчетов для различных групп пользователей финансовой отчетности

Методика бухгалтерского учета

Необходимо раскрыть:

1. Критерий отнесения средств труда к основным средствам и оборотным средствам

2. Способы погашения стоимости средств труда, срок службы которых менее 1 года

3. Порядок начисления амортизации по нематериальным активам. Стоимость нематериальных активов погашается путем включения амортизационных отчислений в себестоимость. Однако в связи с отсутствием стандарта по учету нематериальных активов хозяйственных субъектов должен самостоятельно разрабатывать порядок начисления амортизации

4. Особенности учета основных средств и амортизационной политики – основание метода начисления амортизации к различным видам основных средств и определение срока службы основных средств, порядок

финансирования их ремонта на основе ПБУ 6/01.

5. Состав производственной себестоимости и других затрат периода

6 Особенности учета и оценка ТМЗ, способы группировки и списания затрат на производство, оценка готовой продукции и незавершенного производства, метод учета затрат на производство и способ определения косвенных затрат между отдельными объектами учета – на основе ПБУ 5/01 Особенности учета и оценки финансовых инвестиций, перевод инвестиций в другую категорию – на основе ПБУ 19/02.

8 Особенности по учету и ведению кассовых и валютных операций.

9 Признание доходов от реализации товаров, оказания услуг и доходов в виде процентов, роялти и дивидендов.

10 Сроки погашения расходов будущих периодов

11 Перечень резервов предстоящих расходов и платежей

12 Порядок создания резервов по сомнительным долгам. Резерв сомнительных долгов создается на основе анализа результатов инвентаризации дебиторской задолженности. Величина резерва определяется по каждому долгу в зависимости от платежеспособности должника и оценки вероятности погашения долга в полной или частичной сумме.

13 Другие особенности, характерные для каждого конкретного предприятия

Техника ведения бухгалтерского учета

1 Разработка собственного Рабочего плана счетов на основе Генерального плана. Рабочий план счетов формируется из тех счетов, которые действительно используются в процессе хозяйственной деятельности предприятия. При необходимости к основным счетам могут открываться подсчета

2 Система учетных регистров

3 Система бухгалтерского контроля. Для обеспечения сохранности имущества, законности и целесообразности финансово-хозяйственной деятельности, а также достоверности учетных и отчетных данных необходимо иметь систему бухгалтерского контроля

4 Частота проведения инвентаризации

Организация бухгалтерской службы

1. Права и обязанности бухгалтерской службы

2. Структура и распределение обязанностей

3 Автоматизация бухгалтерского учёт

Раскрытие учетной политики

Раскрытие учетной политики – это процесс описания ее аспектов, примененных субъектом в отчетном периоде и оказавших влияние на его финансовое положение и результаты деятельности, представленные в финансовой отчетности.

Учетная политика должна быть раскрыта первой в пояснительной записке к финансовым отчетам.

При раскрытии учетной политики необходимо исходить из условия существенности раскрываемой информации в финансовых отчетах для внешних пользователей.

Если за отчетный период произошли изменения в учетной политике, то необходимо раскрыть их с указанием причин. Если же эти изменения привели к существенным финансовым и материальным последствиям, то при раскрытии необходимо сделать оценку последствий таких изменений.

3.4 Правила (Стандарты) бухгалтерского учёта

Первым уровнем регулирования организации и ведения бухгалтерского учёта хозяйствующего субъекта является Закон РФ «О бухгалтерском учёте». Стандарты представляют второй уровень регулирования бухгалтерского учёта, разработанного и утверждённого Министерством финансов РФ . Стандарты являются нормативно – правовыми документами обязательными для исполнения всеми субъектами, которые представляют финансовую отчётность. Сегодня в РФ стандарты основываются на международных принципах организации бухгалтерского учёта и формирования финансовой отчётности.

5. Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО)

Начиная с начала 90-х гг. в процессе перехода от централизованно планируемого хозяйства к рыночной экономике в нашей стране произошли коренные преобразования. Изменения не могли не затронуть такие важнейшие элементы управления как учёт, финансовый контроль и анализ. Поскольку учёт в командно-административной системе выполняет принципиально другие функции, нежели в условиях рыночной экономики, то встала проблема реформирования учёта в соответствии с общепринятой во всём мире практикой. Это необходимо для того, чтобы наши предприятия, выходящие на международные рынки, были их полноправными участниками, а стандарты бухгалтерского учёта объективно отражали деятельность и имущественное положение компаний. В России, в условиях повышенных рисков, признание международных стандартов финансовой отчётности будет важным шагом для привлечения иностранных инвестиций. Иностранные инвесторы не готовы всерьёз придти на российский рынок, до тех пор, пока не будут сделаны улучшения в области корпоративной прозрачности. Переход на международную практику учёта существенно облегчит взаимоотношения с иностранными инвесторами, будет способствовать увеличению числа совместных проектов. Необходимо подчеркнуть, что приведение системы учёта в соответствии с международными стандартами не является только российской проблемой; процесс гармонизации и стандартизации системы бухучёта носит глобальный характер. Например, в рамках ЕС эта работа осуществляется уже около 40 лет.

Процесс унификации бухучёта напрямую связан с фундаментальными изменениями в мировой экономике в результате международной интеграции и интернационализации хозяйственной деятельности (сейчас на долю внутрифирменных поставок приходится около 1/3 международного товарооборота). Международная стандартизация учёта в полной мере отвечает интересам транснациональных компаний. По данным ООН в настоящее время в мире действуют около 37 тысяч ТНК и 170 тысяч их зарубежных филиалов и дочерних компаний, а объём зарубежного производства ТНК составляет 5,5 трл. долларов. Поэтому, например, необходимость анализа и модификации отчётов дочерних компаний при составлении консолидированной отчётности в таких масштабах требует значительных затрат и не может удовлетворять корпорации.

В последнее время с учётом широкого внедрения современных коммуникационных технологий требования к единообразному толкованию финансовой отчётности компаний возросли ещё больше. Инвестирование всё в большей степени осуществляется в реальном времени через всемирную электронную сеть, а это ещё один серьёзный довод в пользу унификации учётных стандартов. Уже в самом ближайшем будущем ведение бизнеса на международном уровне будет невозможно без использования единых учётных нормативов, применимых вне зависимости от страны. Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО), которые разрабатываются Комитетом по международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО), признаны во всём мире как эффективный инструментарий для предоставления прозрачной и понятной информации о деятельности компаний.

Очевидно, что переход на МСФО не должен быть самоцелью. Ведь в действительности ни одна промышленно развитая страна в мире не использует МСФО полностью как национальные стандарты. Как правило, схожи общие принципы национального учёта и МСФО, однако зачастую системы учёта имеют значительные отличия. Поэтому МСФО следует рассматривать как отправную точку реформы и искать такие пути для адаптации международных стандартов к российской специфике, которые бы обеспечили общую сопоставимость финансовой отчётности российских и западных компаний.

Реформа бухгалтерского учёта невозможна без серьёзных корректив в законодательстве, прежде всего в налоговом и гражданском. Наш бухгалтерский учёт традиционно ориентирован на налоговое законодательство и возникает проблема необходимости ведения учёта одновременно для налоговых органов и для целей финансового рынка, не говоря о том, что из-за несовершенства нашего налогового законодательства практически все предприятия ведут так называемую “чёрную” бухгалтерию. Так, в результате анализа Гильдии финансовых аналитиков России выяснилось, что если принять за 100 % сумму средств, остающихся у предприятия после покрытия всех операционных расходов, то оно должно уплатить налогов на 124 %. Если говорить о налоге на прибыль, то для всех очевидна некорректность налогооблагаемой базы для него, и предприятия, ведущие учёт одновременно по нашей и западной системе, обнаруживают, что налог на прибыль часто берётся с убытков предприятия. Это лишний раз доказывает, что реформирование системы бухгалтерского учёта должно осуществляться в комплексе с соответствующими изменениями в смежных отраслях законодательства.

Переход на МСФО осуществляется в рамках Программы реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с международными стандартами, утверждённой Постановлением Правительства от 6 марта 1998 г. Предполагается, что движение к международным стандартам будет поэтапным и займёт несколько лет. Поскольку данная тема представляет значительный практический интерес и, несомненно, является актуальной, то возникает необходимость её более детального анализа. К настоящему времени уже проделана значительная работа в этой области: утверждены 14 положений (стандартов) по бухгалтерскому учёту, созданы Институт профессиональных бухгалтеров и Международный центр реформы системы бухгалтерского учёта, принят ряд законодательных актов в этой области, сделан официальный русский перевод МСФО и т.д. Многие российские компании стремятся уже сейчас предоставлять финансовую отчётность в соответствии с МСФО.

Таким образом, на современном этапе реформирование российского бухгалтерского учёта и отчётности - это одна из самых актуальных задач, неотъемлемая составляющая широкого комплекса экономических преобразований.

Международные стандарты носят рекомендательный характер и страны могут самостоятельно принимать решения об их использовании. Но поскольку МСФО это, по сути, обобщённая практика учёта наиболее развитых учётных систем в мире (американской и европейской), то совершенно очевидно, что их слепое копирование зачастую может негативно сказаться на национальной практике бухучёта. Поэтому принципиальной основой перехода на международные стандарты, прежде всего, должно быть признание общих Принципов подготовки и составления финансовой отчётности. Принципы подготовки и составления финансовой отчётности сформулированы в виде отдельного документа. Данный документ не является стандартом и не содержит обязательных требований и рекомендаций.

Если какие-нибудь положения стандартов противоречат Принципам, то применяются положения стандарта.

В соответствии с Принципами “цель финансовой отчётности состоит в предоставлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании. Эта информация нужна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений”. К пользователям финансовой отчётности Принципы относят инвесторов, работников, займодавцев, поставщиков и других торговых кредиторов, покупателей, правительства и их органы, общественность.

Помимо целей, концептуальные основы определяют общие принципы составления финансовой отчётности, правила признания и оценки отдельных элементов финансовой отчётности. Общие принципы международных стандартов были приняты Правлением в апреле 1989 г. и их можно разделить на 2 группы: базовые принципы и качественные характеристики информации.

Международные стандарты основаны на 2 основных принципах:

Принцип начислений означает, что хозяйственные операции отражаются в момент их совершения, а не по мере получения или выплаты денежных средств. Таким образом, операции будут учитываться в том отчётном периоде, в котором они возникли. Данный принцип даёт возможность получить объективную информацию о будущих обязательствах и будущих поступлениях денежных средств, т.е. позволяет прогнозировать будущие результаты предприятия. Возможное неполучение части объявленных к получению денежных средств может корректироваться своевременным начислением резерва на сомнительные долги за счёт уменьшения финансовых результатов отчётного периода.

Принцип непрерывности деятельности предполагает, что предприятие продолжит свою деятельность в ближайшем будущем. А поскольку у предприятия нет намерения сокращать масштабы деятельности, то его активы будут отражаться по первоначальной стоимости без учёта ликвидационных расходов.

Для того чтобы информация могла использоваться на международном уровне, она должна отвечать следующим качественным характеристикам:

- понятность информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учёта;

- уместность или значимость информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей.

Значимость информации определяется 3 параметрами: существенностью (искажение информации может повлиять на экономические решения), своевременностью (информация не способствует задержке в принятии решений) и рациональностью (выгоды, получаемые от информации должные превышать затраты на её получение, причём процесс соотнесения выгод и затрат требует профессиональной оценки)

- достоверность или надёжность информации имеет место в том случае, если она не содержит существенных оценок и является беспристрастной. Достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям:

правдивое представление.

- приоритет содержания перед формой – информация должна принимать во внимание, прежде всего, экономическую сущность фактов хозяйственных операций;

- нейтральность, т.е. ненацеленность информации на интересы определённых групп пользователей;

- осмотрительность – это очень важное требование, которое заключается в консервативной оценке активов и пассивов. Активы и доходы не должны быть переоценены, а обязательства и пассивы недооценены, т.е. активы отражаются по наименьшей из возможных оценок, а обязательства – по наибольшей. Иными словами, учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли

- полнота – в отчётности должны получить отражение все факты хозяйственной деятельности за отчётный период;

- сопоставимость или сравнимость информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчётности, как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям. Это означает, необходимо раскрывать все изменения в учётной политике таким образом, чтобы данное требование выполнялось.

Международные стандарты устанавливают определённые ограничения, связанные с основными качественными характеристиками информации.

Критерий своевременности связан с необходимостью должного соотнесения надёжности и уместности информации. С одной стороны, для соответствия требованию уместности необходимо полностью собрать информацию по всем имевшимся фактам хозяйственной деятельности. С другой стороны, получение полной и надёжной информации может привести к задержке при предоставлении финансовой отчётности и, соответственно, повлиять на уместность информации. Поэтому рекомендуется найти оптимальное сочетание между этими двумя требованиями.

Соотношение между выгодами и затратами означает, что выгоды от информации не должны превышать затраты на её получение, причём процесс соотнесения выгод и затрат требует профессиональной оценки.

Соотношение между качественными характеристиками должно быть предметом профессиональной оценки бухгалтера и подчиняться задаче удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчётности.

Элементы финансовой отчётности – это экономические категории, которые связаны с предоставлением информации о финансовом состоянии предприятия и результатах его деятельности. Выделяются 5 элементов финансовой отчётности.

Активы – это средства или ресурсы, контролируемые предприятием и являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих экономических выгод. Активы отражаются в балансе при условии, если существует вероятность будущих экономических выгод и стоимость активов может быть надёжно измерена. При определении актива право собственности на него не является основным. Так, например, арендованная собственность является активом, если организация будет контролировать выгоды от её использования.

Обязательства – это существующая на отчётную дату задолженность, погашение которого приведёт к оттоку ресурсов предприятия. Обязательства отражаются в балансе, только когда существует вероятность будущего оттока ресурсов, воплощающих экономические выгоды, в результате погашения существующего обязательства, и величина такого погашения может быть надёжно измерена.

Собственный капитал – это оставшаяся доля активов предприятия после вычета всех обязательств. Собственный капитал представляет собой вложения собственников и накопленную прибыль.

Доходы – это увеличение экономических выгод предприятия за отчётный период, что приводит к расширению активов и уменьшению обязательств, результатом чего является рост собственного капитала (исключая вклады собственников в уставной капитал). Доход включает выручку, полученную в результате основной (уставной) и не основной деятельности предприятия.

Расходы – это сокращение экономических выгод, которое выражается в уменьшении или потере стоимости активов или увеличении обязательств, приводящих к уменьшению собственного капитала (исключая изъятия собственников из уставного капитала). При отражении расходов действует правило соответствия – расходы признаются в отчётном периоде, только если они привели к доходам данного периода.

Международными стандартами предполагаются различные вариантов оценки активов и обязательств предприятия.

Первоначальная стоимость: для активов – это стоимость их приобретения, а для обязательств – сумма, полученная в обмен на обязательство. Первоначальная стоимость выражается в фактических ценах в момент совершения сделки.

Текущая или восстановительная стоимость: для активов – это средства, которые необходимо заплатить, если бы они приобретаются в настоящий момент, для обязательств – сумма, которую нужно заплатить для погашения обязательства в настоящий момент.

Реализационная или ликвидационная стоимость: для активов – это сумма денежных средств, которые можно получить в результате их продажи, а для обязательств – это стоимость их погашения при нормальных условиях функционирования предприятия.

Приведённая стоимость: для активов – это дисконтированная стоимость будущих чистых притоков денежных средств в условиях нормального функционирования предприятия, для обязательств – дисконтированная стоимость будущих оттоков денежных средств при погашении обязательств в условиях нормального функционирования предприятия.

Также могут использоваться ещё два варианта оценки. Это рыночная стоимость, т.е. сумма, которая может быть получена в результате продажи активов на рынке и “честная” стоимость, т.е. величина, по которой активы могут быть обменены между осведомлёнными и желающими это сделать сторонами в ближайшем будущем.

Бухгалтерский учет сообщает информацию о предприятии, по этой причине его часто называют “языком бизнеса”.

Вид чистота информации которая нужна конкретному пользователю зависит от тех решений, которые должен принять пользователь.

Различия в решениях позволяют нам разделить всех пользователей бухгалтерской отчетности:

- внутренние пользователи, которые управляют предприятием;

- внешние пользователи – заинтересованные стороны, которые находятся за пределами предприятия и нуждаются в информации для принятия решений в отношении этого предприятия.

Внутренние пользователи - управляющий персонал на всех уровнях использует учетную информацию при планировании, контроле и оценке деловых операций. Чтобы осуществить эти функции, менеджеры нуждаются в детальной своевременной информации. Их интересуют вопросы:

- достаточно ли у предприятия денежных средств, чтобы выплатить долги;

- своевременно ли оплачивают свою счета покупатели;

- какова производственная себестоимость единицы продукции;

- сколько денежных средств требуется привлечь, чтобы расширить производство.

Чтобы помочь управленцам в решении этих и других вопросов, бухгалтерский учет представляет внутренние отчеты.

Внешние пользователи – действительные и потенциальные инвесторы (собственники), наемный персонал, поставщики, кредиторы, покупатели, общественность. Эти внешние стороны получают учетную информацию из финансовой отчетности предприятия.

Управляющий персонал (руководство) несет ответственность за подготовку и представление финансовой отчетности предприятия. Внешние партнерские группы используют финансовую отчетность с целью удовлетворения своих разнообразных потребностей в информации. Эти

потребности состоят в следующем:

- инвесторы и их советники должны оценить риск и экономическую отдачу от своих капиталовложений. Они нуждаются в информации, которая помогла бы им определить, должны ли они покупать, держать или продавать акции. Акционеры также заинтересованы в информации, которая позволила бы им определить способность предприятия выплачивать дивиденды;

- наемные работники и их представительские группы заинтересованы в получении информации о стабильности положения и прибыльности своего нанимателя. Они также хотели бы знать, способно ли предприятие предоставить им социальные блага;

- заимодавцы заинтересованы в информации, которая позволила бы им определить вернуться ли обратно ссуженные средства и будут ли выплачены в срок проценты по ссудам;

- поставщики и другие торговые кредиторы интересуются информацией, позволяющей им узнать во время ли будут оплачены причитающиеся им суммы. Торговые кредиторы в отличии от заимодавцев заинтересованы в информации о деятельности предприятия в течении более короткого периода времени, если только эти кредиторы не являются крупными продавцами для этого предприятия;

- покупатели заинтересованы в информации о деятельности предприятия, особенно, если они с ним связаны на долгосрочной основе;

- правительство их организацией интересуются размещением ресурсов и, следовательно деятельностью предприятия. Они также требуют информацию в целях государственного регулирования, определения налогов и налоговой политике, расчета национального дохода и прочих статистических показателей;

- общественность заинтересована в информации, поскольку деятельность предприятия влияет на жизнь граждан. Например, предприятие вносит существенный вклад в экономическую жизнь региона, увеличивает занятость, опекает местных поставщиков и т.д. Финансовая отчетность может содержать полезную для общественности информацию о тенденциях развития предприятия и размахе его деятельности.

Так как все информационные нужды различных категорий пользователей не могут быть удовлетворены финансовая отчетность ориентируется на самые общие требования пользователей, и прежде всего инвесторов, которые снабжают предприятие рисковым капиталом.

Финансовая отчетность, которая удовлетворяет их запросам будет также удовлетворять требованиям других пользователей. Кроме непосредственно заинтересованных в делах предприятия партнерских групп, имеются и другие пользователи информацией о предприятии (опосредованно заинтересованные): аудиторские фирмы, биржи ценных бумаг, пресса,

профсоюзы, страховые компании и т.п.

Для пользователей финансовой отчетностью очень важно, чтобы она была достоверной.

Международными стандартами не предусмотрена какая либо стандартная форма баланса и определяется лишь круг обязательных статей баланса: основные средства, нематериальные активы, финансовые активы, инвестиции, запасы, торговые и другие дебиторские задолженности, денежные средства и их эквиваленты, задолженность покупателей и заказчиков, налоговые обязательства, резервы, долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов, доля меньшинства и выпущенный капитал и резервы. В Казахстане форма баланса закреплена законодательно. Имеются некоторые различия в раскрытии статей баланса.

В отношении учёта нематериальных активов есть особенности в части активов, создаваемых самим предприятием и полезных сроков службы нематериальных активов. В российской системе учёта активы, создаваемые самим предприятием, такие как стоимость собственного созданного программного обеспечения или "ноу-хау" могут быть отражены как нематериальные. Согласно МСФО, активы, создаваемые самим предприятием, должны удовлетворять следующим критериям: актив должен быть потенциально выгодным в экономическом плане, и стоимость актива должна быть достоверно определена. Научно-исследовательские работы - оригинальные и запланированные исследования, проводимые в целях получения новых научных или специальных знаний. Опытно-конструкторские работы - применение результатов научных исследований или иных знаний при разработке плана или проекта производства новых или существенно усовершенствованных материалов, приборов, продуктов, технологий, систем или услуг, до начала промышленного производства или использования. Согласно МСФО, расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы необходимо отражать в учете как расходы того периода, в течение которого они были понесены, за исключением тех случаев, когда соблюдаются следующие условия (в таких случаях их необходимо учитывать как активы):

- “продукт или процесс четко определён, а затраты, относимые на продукт или процесс, могут быть отдельно установлены и надёжно измерены;

- техническая осуществимость продукта или процесса может быть продемонстрирована;

- компания намерена производить, продавать или использовать продукт или процесс;

- может быть продемонстрировано наличие рынка для продукта или процесса, или, если он предназначен скорее для внутреннего использования, а не для продажи, то его полезность для компании; и

- существуют достаточные ресурсы, или их доступность может быть продемонстрирована, для завершения проекта, продажи или использования

продукта или процесса”.

Затраты на проведение опытно-конструкторских работ по проекту, отражаемые в учете как активы, не должны превышать сумму предполагаемой экономической выгоды за вычетом предстоящих затрат на такие работы, соответствующих производственных издержек, а также коммерческих и общехозяйственных расходов, непосредственно относящихся к сбыту продукции.

Сумма затрат на опытно-конструкторские работы, отраженных в учете как активы, подлежит амортизации и списанию на расходы по методу, соответствующему учету экономических выгод. Технологическое и экономическое устаревание таких активов приводит к сокращению срока их амортизации. Кроме того, обычно бывает трудно прогнозировать затраты и доходы в отношении новой продукции на более длительный срок. В силу этих причин срок амортизации затрат на опытно-конструкторские работы, как правило, не превышает 5 лет. Списание остатков затрат на проведение опытно-конструкторских работ по проекту следует производить в том периоде, когда предполагаемая экономическая выгода, как ожидается, уже не покроет сумму таких затрат за вычетом амортизации.

Согласно казахстанской системе учета, как правило, затраты на проведение НИОКР отражаются в качестве нематериальных активов. Следовательно, при подготовке финансовой отчетности в формате МСФО следует списать те затраты на расходы соответствующего периода, которые не подпадают под определение затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы согласно МСФО.

В соответствии с МСФО 2 запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене продаж. Далее, при поступлении и списании одних и тех же видов материально-производственных запасов с различной фактической себестоимостью становится возможным применение нескольких способов расчета текущей себестоимости единицы запасов.

Себестоимость материально-производственных запасов по казахстанскому законодательству может производиться следующими способами:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения запасов (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретения запасов (метод ЛИФО).

В международной практике принят метод ФИФО. Этот метод рекомендуется как основной для расчета себестоимости запасов, хотя может использоваться и метод ЛИФО, если его использование позволит получить более объективную оценку активов. Метод расчета по средней себестоимости в международных стандартах бухгалтерского учета не предусмотрен.

Инвестиции могут быть отнесены к краткосрочным или долгосрочным. Текущие инвестиции по своему характеру являются легко реализуемыми и рассчитаны на срок не более одного года. Долгосрочные инвестиции представляют собой инвестиции, рассчитанные на срок более одного года. Российская система учета требует, чтобы как текущие, так и долгосрочные инвестиции были представлены в балансе по стоимости их приобретения.

В противоположность этому, международные стандарты учета разрешают учитывать долгосрочные инвестиции в зависимости от их характера:

- по себестоимости (т.е. включая расходы по приобретению, такие как брокерские и банковские комиссионные сборы, гонорары, пошлины);

- по переоценённой стоимости;

- по меньшему из двух значений: себестоимости и рыночной стоимости.

В соответствии с международными стандартами учета краткосрочные инвестиции могут отражаться в балансе по рыночной стоимости или по более низкой из себестоимости и рыночной стоимости (т.е. суммы, которая будет получена в результате продажи инвестиции на фондовом рынке). Возникающая в результате такой оценки прибыль (убыток) должна быть отражена в отчете о прибылях и убытках.

В случае снижения стоимости долгосрочного вложения, которое по оценкам не является кратковременным, его балансовая стоимость уменьшается. Такое снижение стоимости долгосрочных инвестиций, за исключением временного снижения, отражается в отчете о прибылях и убытках. Увеличение балансовой стоимости долгосрочных инвестиций, возникающее в результате переоценки долгосрочных инвестиций, должно быть отнесено на кредит счета изменения стоимости инвестиций в результате переоценки в разделе акционерный капитал. В той степени, в которой снижение стоимости инвестиций компенсирует предыдущее увеличение стоимости той же инвестиции, которое было отнесено на кредит счета изменения стоимости инвестиций в результате переоценки и в последствии не было сторнировано, это снижение учитывается на счете изменения стоимости инвестиций в результате переоценки. Во всех прочих случаях снижение балансовой стоимости должно быть отражено как расход.

Важно отметить ряд различий при учёте дебиторской задолженности. Несмотря на то, что в соответствии, как с российской системой учета, так и МСФО учет должен вестись по моменту отгрузки, требование о ведении учета по отгрузке является новым в российской системе учета. Поэтому предприятиям для соблюдения нового требования необходимо изменить свои системы учета.

Кроме того, в соответствии с международными стандартами, в отношении любой дебиторской задолженности, взыскание которой считается сомнительным, создаются резервы (резервы по сомнительным долгам). Такие резервы должны относиться на счет прибылей и убытков. В то же время

российская система учета требует, чтобы безнадежная задолженность была конкретно определена, и чтобы дебиторская задолженность сроком более 4 месяцев, по которой не начато погашение, списывалась. На практике, при составлении отчётности российскими предприятиями по МСФО, резерв по сомнительным долгам составляет очень значительный процент и существенно уменьшает показатели прибыли.

Международные стандарты учета предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, а в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований к составлению документации. Требование наличия надлежащей документации часто не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Основополагающий принцип МСФО, заключающийся в том, что содержание финансовой отчетности важнее формы представления информации или ее извлечения, находится в противоречии с положением о необходимости наличия достаточной документации для отражения операции. Различие в сроках учета операций, в отношении которых не имеется достаточной документации в соответствии с российской системой учета, приводит к многочисленным расхождениям между МСФО и российской системой учета в отчете о прибылях и убытках.

Затраты отчетного периода. В соответствии с МСФО коммерческие расходы и, в общем случае, общехозяйственные расходы (амортизация зданий управления, расходы на содержание аппарата управления, вспомогательных служб) не рассматриваются как непосредственно связанные с приобретением и производством товаров, и следовательно, не включаются в себестоимость производства. В соответствии с российской системой учета коммерческие расходы и общехозяйственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции.

Себестоимость производства и незавершенное производство. В соответствии с МСФО в производственную себестоимость входят расходы, непосредственно связанные с доставкой товаров покупателю, расходы по продаже продукции товарного вида, расходы по транспортировке приобретенных товаров, затраты на оплату труда и другие производственные расходы, понесенные в процессе обработки товаров до момента реализации. Помимо производственных затрат в себестоимость производства должны включаться все расходы по переработке, которые являются необходимыми для данной местности и в данных условиях. В стоимость приобретения входят импортные пошлины, стоимость транспортировки и доставки и любые другие непосредственно относящиеся к приобретению затраты, за исключением торговых скидок. К расходам по переработке относятся:

- затраты, относимые к конкретным единицам производства, например, прямые затраты на оплату труда на основании метода начислений, прямые расходы по работам, переданным субподрядчикам;

- производственные расходы, включая материалы, оцениваемые по

чистой стоимости реализации;

- другие общепроизводственные расходы, при наличии таковых, связанные с доставкой продукции и переработкой продукции.

Для целей международной отчётности расходы по уплате процентов учитываются при определении финансового результата до налогообложения и отражаются таким же образом, как доходы по внереализационным операциям, расходы по внереализационным операциям и прибыли или убытки от курсовой разницы. Все эти статьи указываются в доходе компании до налогообложения. При этом они рассматриваются как не относящиеся к основной деятельности компании и, таким образом, указываются после финансового результата от основной деятельности.

Большой теоретический и практический интерес вызывают учёт бартера. Согласно МСФО если товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные по стоимости товары или услуги, такая сделка не признается реализацией. Такая ситуация возникает, когда поставщики обмениваются товарами, перемещая их между различными регионами, с тем чтобы своевременно отреагировать на локальные изменения спроса. В тех случаях, когда происходит обмен разнородными товарами, например, грузовые автомобили обмениваются на стальной прокат, МСФО определяет такие сделки как сделки, приносящие доход. В казахстанской системе учета бартерные операции всегда рассматриваются как реализация. Следовательно, при обмене товаров на аналогичные товары, такие сделки следует исключить из реализации, определяемой согласно международным стандартам.

На данном этапе реформирования системы бухгалтерского учёта должно стать последовательное сглаживание несоответствий, что будет способствовать более успешному продвижению компаний на рынки капитала. При этом, говоря о реформировании необходимо подчеркнуть, что автоматическое, без каких-либо изменений, принятие МСФО невозможно. Ведь по сути, международные стандарты – это компромисс между ведущими системами учёта в мире. Нельзя отрицать тот факт, что в Казахстанк уже накоплен большой полезный опыт, сложилась система бухгалтерского учёта. При использовании международных стандартов финансовой отчётности для создания новой национальной системы учёта международный опыт должен быть адаптирован к российской специфике.

Трансформация финансовой отчётности в соответствии с требованиями МСФО становится всё более актуальной. Однако следует отметить, что единой методики трансформации отчётности не существует.

По мнению специалистов, отчётность в соответствии с МСФО можно получить 3 путями: методом трансформации отчётности, методом трансляции проводок и методом параллельного учёта.

Первые два метода самые простые, однако, они могут давать погрешность от 10% до 50%. Как правило, в их основе лежит построение специальных трансформационных таблиц:

- сводная таблица рублёвых корректирующих (трансформационных, исправительных) проводок;

- сводная таблица валютных корректирующих проводок;

- сводная таблица трансформации баланса;

- сводная таблица корректирующих проводок по перегруппировке статей отчёта о прибылях и убытках;

- сводная таблица трансформации отчёта о прибылях и убытках.

Все таблицы взаимосвязаны и позволяют в итоге получить трансформированный отчёт о прибылях и убытках и баланс. К недостаткам такой методики, помимо возможных ошибок, следует отнести то, что информацию, подготовленную по МСФО можно получить только в конце периода, причём после завершения основного процесса трансформации приходится вносить корректировки.

Параллельный учёт (иначе он называется методом двойного ведения бухгалтерского учёта) ведётся с помощью специального программного обеспечения. Для ведения параллельного учёта система использует два плана счетов: российский и международный. При настройке типовых операций записываются как российские, так и международные шаблоны проводок. Введённые операции автоматически разносятся по различным модулям, что даёт максимальную детализацию информации.

4 УЧЁТ АКТИВОВ ПРЕДПРИЯТИЯ

4.1 Учёт основных средств и нематериальных активов

Основные средства - это материальные активы, которые используются организацией для производства или поставки готовой продукции (товаров, работ, услуг) для сдачи в аренду другим организациям или для административных целей и которые предполагается использовать в течение длительного периода времени (более одного года).

Первоначальная стоимость - это стоимость фактически произведенных затрат по возведению или приобретению основных средств, включая уплаченные невозмещаемые налоги и сборы, а также затраты по доставке, монтажу, установке, пуску в эксплуатацию и любые другие расходы, непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние для его использования по назначению.

Текущая стоимость - это стоимость основных средств по действующим рыночным ценам на определенную дату.

Балансовая стоимость - это первоначальная или текущая стоимость основных средств за вычетом суммы накопленной амортизации, по которой актив отражается в учете и отчетности.

Стоимость реализации - это стоимость, по которой возможен обмен основных средств между хорошо осведомленными и готовыми к проведению сделки независимыми сторонами.

Ликвидационная стоимость - предполагаемая стоимость запасных частей, лома, отходов, возникающих при ликвидации основных средств в конце срока полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытию.

Износ - это процесс потери физических и моральных характеристик объектов основных средств.

Амортизация - это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы.

Срок полезной службы - это период, в течение которого предполагается получение экономической выгоды от использования основных средств. Срок нормативной службы - это период, в течение которого организация начисляет износ на основные средства в соответствии с установленными нормами. Материальные активы, признаваемые как основные средства, оцениваются по первоначальной стоимости. Стоимость основных средств, приобретенных в результате операций по обмену, измеряется по текущей стоимости полученных основных средств, которая равна текущей стоимости переданных активов с поправкой на сумму полученных (переданных) денег.

Стоимость основных средств, арендованных на условиях финансируемой аренды, определяется в соответствии с ПБУ 6/01.

Основные средства в результате переоценки отражаются в учете и отчетности по текущей стоимости. Износ основных средств, начисленный на дату проведения переоценки, корректируется пропорционально изменению стоимости основных средств. Сумма переоценки основных средств отражается в разделе бухгалтерского баланса "Собственный капитал". Сумма переоценки по мере эксплуатации актива переносится на нераспределенный доход. Вся сумма переоценки может быть перенесена на нераспределенный доход только в момент выбытия объекта, независимо от причины.

Амортизируемая стоимость систематически распределяется в виде амортизационных отчислении на расходы организации в течение всего срока полезной или нормативной службы.

Амортизация начисляется путем применения различных методов:

1) равномерного (прямолинейного) списания стоимости;

2) списания стоимости пропорционально объему выполненных работ (производственный метод);

3) ускоренного списания:

- уменьшающегося остатка;

- списания стоимости по сумме чисел (кумулятивный метод).

Выбранный метод начисления амортизации должен определяться учетной политикой и применяться последовательно от одного отчетного периода к другому. В случае изменения метода начисления амортизации должны раскрываться причины, вызвавшие это изменение.

Последующие капитальные вложения в основные средства увеличивают первоначальную стоимость при условии увеличения будущей экономической выгоды от использования, оцененной в начале срока полезной службы. Все другие последующие затраты должны признаваться как текущие расходы.

Основные средства списываются с баланса организации в результате:

1. ликвидации;

2. реализации;

3. обмена;

4. безвозмездной передачи.

Разница между стоимостью реализации и балансовой стоимостью, а также расходами на реализацию является доходом или убытком от реализации или прочего выбытия основных средств.

С целью выявления фактического наличия основных средств и контроля за их сохранностью, организациями периодически производится инвентаризация основных средств в соответствии с действующими нормативными, правовыми и иными актами.

2. Организация учёта товарно – материальных запасов и методы их

оценки

Товарно-материальные запасы - это активы в виде:

1) запасов сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, конструкции и деталей, топлива, тары и тарных материалов, запасных частей, прочих материалов, предназначенных для использования в производстве или выполнении работ и услуг;

2) незавершенного производства, выполнения работ и услуг;

3) готовой продукции, товаров, предназначенных для продажи в ходе деятельности организации.

Товарно-материальные запасы оцениваются по наименьшей оценке из себестоимости и чистой стоимости реализации. Чистая стоимость реализации используется, когда себестоимость не может быть восстановлена по причине: данные товарно-материальные запасы были повреждены, или они частично или полностью устарели, или их продажная цена снизилась.

Себестоимость товарно-материальных запасов включает: затраты на приобретение запасов, транспортно-заготовительные расходы, связанные с их доставкой к месту расположения в настоящее время и приведению в надлежащее состояние, затраты на переработку продукции, (выполнение работ и услуг).

Затраты на приобретение товарно-материальных запасов включают в себя цену покупки, пошлины на ввоз, комиссионные вознаграждения уплаченные снабженческим, посредническим организациями, транспортно-заготовительные расходы и прочие расходы, прямо связанные с приобретением запасов.

Торговые скидки, возвраты переплат и прочие подобные поправки вычитаются при определении затрат на приобретение.

Затраты на производство продукции (работ, услуг) группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на страхование,

износ средств;

прочие затраты.

Методы учета товарно-материальных запасов зависят от типа производства, вида продукции, ее сложности. Основные методы учета: нормативный, попередельный, позаказный.

Оценка себестоимости товарно-материальных запасов производится одним из методов:

- средневзвешенной стоимости;

- ФИФО;

- ЛИФО;

- специфической идентификации.

Средневзвешенная стоимость товарно-материальных запасов рассчитывается определением средней стоимости подобных единиц, имеющихся на начало отчетного периода и приобретенных или произведенных в течение данного периода.

При оценке товарно-материальных запасов методом ФИФО предполагается в первую очередь списать стоимость запасов приобретенных или произведенных первыми.

При оценке товарно-материальных запасов методом ЛИФО предполагается в первую очередь списать стоимость запасов приобретенные или произведенные последними.

Метод оценки по специфической идентификации предполагает расчет себестоимости единиц товарно-материальных запасов, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, и товаров или услуг, произведенных и предназначенных для специальных проектов или заказов.

Себестоимость реализуемых товарно-материальных запасов признается как расход в тот отчетный периодов, который признается связанный с ним доход. Сумма любых списаний до чистой стоимости реализации и все потери товарно-материальных запасов признаются как расход в течение того отчетного периода, в который произошло списание или был понесен убыток. Сумма восстановления стоимости ранее списанных товарно-материальных запасов, в результате повышения чистой стоимости реализации, признается как снижение себестоимости реализованных товарно-материальных запасов в тот отчетный период, в который происходит повышение.

4.3 Учёт инвестиций

4.3.1 Учёт инвестиций в товарищества

Зависимая организация - это организация, которая находится под значительным влиянием инвестора и не является ни его дочерней организацией, ни совместно контролируемым юридическим лицом. Значительное влияние - право участвовать в принятии решений по финансовой и иной политике инвестируемого субъекта без возможности его контроля. Контроль - право определять финансовую и иную политику инвестируемого субъекта с целью получения выгоды от его деятельности. Дочерняя организация - это организация, которая находится под контролем другой (основной) организации.

Метод долевого участия - метод учета, при котором инвестиции в момент приобретения отражаются по покупной стоимости с дальнейшим увеличением (уменьшением) их стоимости по мере признания доли инвестора в изменениях чистых активов зависимой организации. Изменение доли инвестора в чистом доходе (убытке) зависимой организации в отчете о доходах и расходах признается как доход (убыток).

Метод стоимости - метод учета, при котором инвестиции в момент приобретения отражаются по покупной стоимости. Доход от инвестиции признается в отчете о доходах и расходах инвестора в размере причитающихся дивидендов от общей суммы накопленного чистого дохода зависимой организации, возникших после даты приобретения.

Инвестиции в зависимую организацию, которые включены в отдельную финансовую отчетность инвестора, не составляющего консолидированную финансовую отчетность учитываются:

1) методом долевого участия, либо методом стоимости (методом стоимости, когда зависимая организация действует в условиях строгих долгосрочных ограничений, или инвестиции приобретены с целью реализации в ближайшем будущем);

2) по покупной стоимости, или по стоимости с учетом переоценки, или по наименьшей оценке из покупной и текущей стоимости в соответствии с принятой учетной политикой по учету долгосрочных инвестиций.

При применении метода долевого участия балансовая стоимость инвестиции увеличивается (уменьшается) в части признания доли инвестора в чистых доходах (убытках) зависимой организации и признается как доход (убыток).

Дивиденды, причитающиеся от общей суммы накопленного чистого дохода зависимой организации, уменьшают балансовую стоимость инвестиции.

Изменение доли инвестора, связанная с переоценкой активов зависимой организации, увеличивает (уменьшает) балансовую стоимость инвестиции и отражается в разделе собственного капитала.

Если доля инвестора в убытках зависимой организации равняется или превышает балансовую стоимость инвестиции, учет таких убытков в дальнейшем не осуществляется. Инвестиции отражаются по нулевой стоимости.

Инвестор осуществляет вновь отражение своего долевого участия в чистом доходе зависимой организации только после того, как доля чистого дохода будет равна доле чистых убытков, не принятых к учету.

При применении метода стоимости, инвестор отражает инвестиции по покупной стоимости. Доход от инвестиции признается в отчете о доходах и расходах инвестора в размере причитающихся дивидендов от общей суммы накопленного чистого дохода зависимой организации, возникших после даты приобретения.

4.3.2 Учёт финансовых инвестиций

Финансовые инвестиции - активы, которыми организация владеет в целях получения дохода (например, вознаграждений, роялти, дивидендов и арендной платы), прироста инвестированного капитала или получения прочей выгоды (например, в результате коммерческих отношений).

К финансовым инвестициям также относятся инвестиции в недвижимость, которая не находится в эксплуатации.

Стоимость реализации - стоимость, по которой обменивается актив, или оплачивается обязательство между осведомленными и готовыми к сделке независимыми сторонами.

Текущая стоимость - это стоимость активов по действующим рыночным ценам на определенную дату. Финансовые инвестиции классифицируются исходя из срока владения на категории:

1) краткосрочные финансовые инвестиции - со сроком владения до года;

2) долгосрочные финансовые инвестиции - со сроком владения свыше одного года.

Организации, владеющие инвестициями в недвижимость, учитывают эти инвестиции как долгосрочные финансовые инвестиции. При приобретении финансовые инвестиции оцениваются по покупной стоимости, включая расходы непосредственно связанные с приобретением, такие как брокерское вознаграждение и вознаграждение за банковские услуги.

Приобретение финансовых инвестиций по стоимости, включающей вознаграждения, дивиденды, начисленные за период до момента приобретения, в учете отражается по покупной стоимости, уменьшенной на величину оплаченного покупателем продавцу вознаграждения.

Разница между покупной стоимостью и стоимостью погашения инвестиции в ценные бумаги (скидка или премия, возникающие при приобретении) амортизируется инвестором в течение периода их владения.

Краткосрочные финансовые инвестиции учитываются в бухгалтерском балансе по:

1) текущей стоимости;

2) наименьшей оценке из покупной и текущей стоимости.

Если краткосрочные финансовые инвестиции учитываются по наименьшей оценке из покупной и текущей стоимости, балансовая стоимость может определяться либо на основе совокупного портфеля в целом, или по видам инвестиции, или на основе отдельной инвестиции.

Доход или убыток, полученные от изменения текущей стоимости краткосрочных финансовых инвестиции признается в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Долгосрочные финансовые инвестиции учитываются в бухгалтерском балансе по:

покупной стоимости;

стоимости с учетом переоценки;

наименьшей оценке из покупной и текущей стоимости, определяемой на основе портфеля.

Для переоценки долгосрочных финансовых инвестиций необходимо:

определить периодичность переоценки;

одновременно переоценивать долгосрочные инвестиции одного вида.

Сумма дооценки долгосрочных финансовых инвестиций относится на увеличение собственного капитала.

При снижении стоимости инвестиции уменьшение производится за счет суммы дооценки той же инвестиции.

При отсутствии (недостаточности) суммы дооценки одной и той же инвестиции снижение ее стоимости относится на убыток.

Сумма дооценки инвестиции, стоимость которой ранее была снижена, относится на увеличение собственного капитала после погашения убытка от той же инвестиции.

При выбытии финансовых инвестиций разница между полученным доходом от продажи и балансовой стоимостью, за вычетом расходов (услуги брокера или дилера) признается как доход или расход.

Если инвестиция была ранее переоценена или была оценена по текущей стоимости, то сумма переоценки относится на доход или на нераспределенный доход в соответствии с принятой учетной политикой.

В доход включаются:

1) доход от инвестиций в виде:

- вознаграждений, роялти, дивидендов и арендных платежей по краткосрочным и долгосрочным финансовым инвестициям;

- финансовых результатов от выбытия краткосрочных финансовых инвестиций;

- нереализованных доходов и убытков по краткосрочным финансовым инвестициям, учитываемым по текущей стоимости;

- снижения до текущей стоимости и обратного изменения стоимости, необходимого для отражения краткосрочных финансовых инвестиций по наименьшей оценке из покупной и текущей стоимости;

2) снижение стоимости долгосрочных финансовых инвестиций;

3) необратимые снижения стоимости долгосрочных финансовых инвестиций;

4) финансовые результата, возникающие при выбытии долгосрочных финансовых инвестиций.

4.4 Учет денежных средств

Денежные средства отражаются по номинальной стоимости, краткосрочные инвестиции – по справедливой стоимости, дебиторская задолженность – по оцененной сумме, которая будет получена, ТМЗ - по себестоимости или по наименьшему из значений рыночной стоимости и себестоимости; оплаченные авансом расходы отражаются по себестоимости.

Управление денежными средствами становится все более важным из-за огромной сложности финансовых рынков. Конкурентоспособность требует, чтобы, фирма была в состоянии достать средства для нововведений и дальнейшего своего развития. Правильное раскрытие и классификация денежных средств и их эквивалентов, необходимы для точной оценки ликвидности компании.

Денежные средства включают наличные деньги и вклады до востребования.

Денежные средства включают только те наименования, которые могут использоваться для срочной оплаты обязательств. Денежные средства включают остатки на текущих счетах в финансовых учреждениях, наличные купюры, монеты, валюту, наличие суммы малой кассы и конкретные передаваемые денежные документы в кассе предприятия, принятые финансовыми учреждениями для срочных депозитов и изъятий. Эти передаваемые денежные документы включают простые чеки, кассовые ордера, чеки клиентов, денежные переводы и другие средства расчета. Остаток на балансовой статье «Денежные средства» отражает все наименования включенные в денежные счета.

Эквивалент денежных средств – краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств, и подвергающиеся незначительному риску изменения ценностей.

Эквиваленты денежных средств предназначены скорее для удовлетворения краткосрочных денежных обязательств, а не для инвестиций или других целей. Инвестиция, чтобы квалифицироваться в качестве эквивалента денежных средств, должна быть легко обратимой в определенную сумму денежных средств, и подвергаться незначительному риску изменения стоимости. Таким образом, обычно инвестиция квалифицируется в качестве эквивалента денежных средств только тогда, когда она имеет короткий срок погашения, скажем три месяца или меньше с даты приобретения. Инвестиции в собственный капитал исключаются из эквивалентов денежных средств, если только они не являются, по существу, эквивалентами денег, например, в случае привилегированных акций, приобретенных незадолго до срока их погашения и с указанием конкретной даты выплаты.

В денежные средства не входят почтовые марки, авансы на командировочные расходы работникам (предоплаченные расходы), дебиторская задолженность работников компаний и денежные авансы, выплаченные работникам и внешним участникам (счета к получению).

В конце отчетного периода, недополученные денежные переводы/чеки не вычитаются из остатка счета денежных средств. Некоторые компании не уменьшают остаток счета денежных средств до тех пор, пока чеки не будут представлены для оплаты. Счет «Денежные средства» может включать сумму, называемую компенсационным остатком, которую нельзя свободно использовать. Этот остаток представляет собой минимальную сумму, сохраняемую компанией по требованию банка на своем счете в качестве обеспечения договора о предоставлении кредита. Фактически этот договор ограничивает денежную наличность и может уменьшить ликвидность компании.

Банковские займы обычно рассматриваются как финансовая деятельность. Однако, в некоторых странах банковские овердрафты, возмещаемые по требованию, составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании. В таких условиях банковские овердрафты включаются в качестве компонента денежных средств и их эквивалентов.

Овердрафт – это кредитовый остаток на активном счете, возникающий при совершении платежа на сумму превышающую ранее имевшееся дебетовое сальдо. Овердрафт обычно учитывается как краткосрочное обязательство.

Характерной чертой таких соглашений с банками является то, что сальдо по счету в банке часто изменяется от положительного к отрицательному.

Потоки денежных средств не включают движение между статьями, составляющими денежные средства или их эквиваленты, потому что эти компоненты являются частью контроля и регулирования денежных операций компании, а не частью ее операционной, инвестиционной или финансовой деятельности. Контроль и регулирование денежных операций включают инвестирование излишних денежных средств в денежные эквиваленты.

Если денежные средства предназначены для использования в целях иных, чем текущие активы, то они исключаются из раздела текущих активов.

Малая касса

Малые кассы являются разновидностью авансового фонда, предоставляющего готовую наличность для повседневных расходов. Авансовые фонды, это фонды созданные для особых целей, которые периодически пополняются компенсируя израсходованные суммы. Размеры фонда могут варьироваться от $50 или меньше до $10 000 или больше. Большая организация может иметь несколько малых касс, расположенных во всех ее офисах и производственных подразделениях. Несмотря на то, что сумма в одном из любых размещений может быть относительно мала, общая сумма всех небольших наличных сумм может быть значительной.

Малые кассы предназначены для управления многими видами мелких оплат включая стоимость транспортных расходов работников, почтовые расходы, канцелярские товары и расходы по доставке.

Остаток счета малых касс является частью общего остатка денежных средств и меняется только тогда, когда создается малая касса.

Представим что $3 000 – малая касса. Эта сумма предназначена для административно- хозяйственных расходов. Денежные средства помещаются в безопасное место, обычно в сейф. В учете деньги перечисляются с кассы на счет малой кассы в сумме $3 000:

Малая касса 3 000

Наличность в кассе 3 000

Кассир просматривает разрешение на расходном кассвом ордере для получения наличных денег и выдает требуемую сумму. Кассовые ордера хранятся вместе с денежной наличностью кассы.

В конце первого месяца, в малой кассе остается $560? Показывая, что $2 440 были выплачены в течение месяца ( $3 000 – $560). Это также означает, что кассир должен иметь $2 440 в кассовых ордерах, подтверждающих выплаты. В наличии имеются следующие кассовые ордера: почтовые расходы – $900, канцелярские товары - $700 и транспортные расходы – $800 (итого $2 400). Следовательно, недостача в кассе составляет $40. Вероятно, был утерян кассовый ордер или в представленном кассовом ордере занижена выплаченная сумма. Недостача отражается следующим образом:

Почтовые расходы 900

Расходы на канцелярские товары 700

Транспортные расходы 800

Недостача денежных средств 40

Наличность в кассе 2 440

Записи правильного отражения расходов и кассового остатка регистрируются и периодически производятся сверки бухгалтерией, а не кассиром. Недостача и излишек денежных средств – это счет расходов (дебетовый остаток) или доходов (кредитовый остаток). Недостача денежных средств при выявлении виновного лица отражается по дебету счета «Прочая дебиторская задолженность». В определенных ситуациях, например, при краже денежных средств, если виновное лицо не установлено, то недостача сразу отражается как убыток. Когда касса пополняется, расходуется или закрывается, делается запись, затрагивающая счета малой кассы и счета наличности в кассе. Например, если малая касса увеличивается на 2 000 из-за возросших денежных нужд, тогда делается следующая запись:

Малая касса 2 000

Наличность в кассе 2 000

5. Организация учета и виды дебиторской задолженности

Счета к получению включают в себя претензии на денежные средства, товары, услуги и прочие неденежные активы других компаний. Дебиторская задолженность бывает текущей и долгосрочной, в зависимости от срока оплаты счетов к получению или ожидаемой даты погашения долга. Обычно дебиторская задолженность подтверждается счет-фактурами. Балансовая статья «Векселя полученные» обычно подтверждается официальными долговыми обязательствами. Торговая дебиторская задолженность – это сумма обязательств покупателей за товары и услуги, реализованные в результате основной деятельности. Неторговая дебиторская задолженность возникает в результате других видов деятельности.

Получение доходов является важным источником формирования капитала и основным источником дебиторской задолженности. Например, реализация зачастую производится перечислением денежных средств на счета в банке. Дебиторская задолженность, полученная в результате реализации, является претензией на активы другой компании. Основными бухгалтерскими операциями, связанными с дебиторской задолженностью, являются признание и оценка. Возможность взимания дебиторской задолженности – основной вопрос, который влияет на измерение и отчетность по дебиторской задолженности. Возможность взимания влияет и на то, была ли отражена задолженность (вопрос признания) и какова ее сумма (вопрос оценки). Доход и связанная с ним дебиторская задолженность отражается только в случае вероятности ее погашения.

Счета к получению представляют собой суммы задолженности клиентов за товары и услуги, реализованные в течение обычной производственной деятельности компании. Эти счета, также называемые торговой дебиторской задолженностью, подтверждаются счет-фактурами или иными документами, реже – обычными письменными долговыми обязательствами. Счета к получению включают в себя суммы к получению либо в течение года, следующего за балансовой датой, либо в течение операционного цикла компании (в зависимости от того, что длиннее). Обычно сроком погашения принято считать период от 30 до 60 дней, по истечении которого счета к получению считаются просроченными. Отдельные счета к получению с кредитовым сальдо (в результате предоплаты или переплаты) должны быть переклассифицированы, и отчитываться по ним нужно как по обязательствам. Эти кредитовые сальдо не включаются в дебиторскую задолженность.

Дебиторская задолженность признается только тогда, когда признается связанный с ней доход. Она оценивается по начальной стоимости за минусом корректировок на сомнительные долги, денежных скидок, возврата проданных товаров. В результате этого определяется чистая стоимость счетов к получению. Проценты обычно не принимаются во внимание из-за краткости срока между реализацией и погашением и дебиторской задолженностью.

Часто компании предлагают денежную скидку – сумму, на которую уменьшается общая счет-фактурная цена, если оплата будет получена в течение определенного срока. Денежные скидки применяются для повышения объемов реализации и стимулирования клиента к более ранней оплате. Они также помогают сократить сомнительные долги.

4.5.1 Оценка сомнительных долгов

В связи с тем, что невозможно предвидеть, какие счета не будут оплачены, на момент составления финансовой отчетности необходимо произвести подсчет суммы, которая предположительно будет соответствовать ожидаемым убыткам. Существует два общих метода по оценке сомнительных долгов:

- метод процента от чистой реализации в кредит (отчет о прибылях и убытках), и

- метод учета дебиторской задолженности по срокам оплаты (бухгалтерский баланс).

Целью первого метода является точное измерение расходов, возникших в результате сомнительной дебиторской задолженности. Целью второго метода является точное измерение чистой стоимости дебиторской задолженности.

Метод процента от чистой реализации в кредит

Основываясь на данных предыдущих лет, подсчитывается средний процент отношения между фактическими убытками от сомнительных долгов и чистой реализацией в кредит. Далее этот процент применяется к фактической чистой реализации отчетного периода для определения размера сомнительного долга

Метод учета дебиторской задолженности по срокам оплаты

Этот метод основан на бухгалтерской задолженности. Он использует предыдущие данные для определения процента предполагаемой сомнительной дебиторской задолженности. Основа метода заключается в оценке чистой стоимости дебиторской задолженности – денежной суммы, ожидаемой к получению.

В противоположность методу процента от чистой реализации в кредит, метод оценки дебиторской задолженности по срокам оплаты позволяет подсчитывать конечное сальдо резерва на сомнительные долги, необходимое для расчета чистой стоимости дебиторской задолженности. Текущий остаток резерва на сомнительные долги обновляется с помощью корректирующей проводки, чтобы соответствовать требуемому остатку. Расходы на сомнительные долги дебетуются на сумму данной корректировки.

Чтобы подсчитать требуемый остаток резерва на сомнительные долги, используются:

1. Единая комбинированная ставка, основанная на общей дебиторской задолженности

2. Несколько ставок, основанных на сроке каждого отдельного счета к получению.

Оба метода – процент от чистой реализации в кредит и метод дебиторской задолженности по срокам оплаты – могут быть использованы вместе. Каждый из них используется для подтверждения другого. Для промежуточной отчетности многие компании основывают свои месячные корректирующие проводки на методе реализации в кредит из-за его экономичности. Однако в конце года они проверяют срок дебиторской задолженности, чтобы определить уровень остатка резерва на сомнительные долги. Если остаток резерва (после корректировки в конце года) существенно отличается от остатка, предусмотренного графиком сроков оплаты дебиторской задолженности, необходимо произвести корректировку по проценту, применяемому к реализации в кредит.

Общая сумма списанной дебиторской задолженности за каждый год редко бывает равна предполагаемой сумме, отраженной на кредите счета «Резерв по сомнительным долгам». Если сумма по списанным счетам меньше предварительно установленного резерва на сомнительную задолженность, счет «Резерв по сомнительным долгам» будет иметь кредитовое сальдо. Если сумма по списанным счетам больше предварительно установленного резерва на сомнительную задолженность, то счет «Резерв по сомнительным долгам» будет иметь дебетовое сальдо. Корректирующая запись, которая делается с целью определения предварительной суммы сомнительной задолженности на текущий год, аннулирует дебетовое сальдо на конец отчетного периода.

5 УЧЁТ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА

5.1 Учёт доходов на предприятии

Доходы - увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме увеличения активов или их стоимости либо уменьшения обязательств, приводящее к увеличению собственного капитала, не связанного со вкладами собственников.

Доходы, полученные от основной и неосновной деятельности организации, составляют ее совокупный доход.

Стоимость реализации - стоимость, по которой актив обменивается, или оплачивается обязательство между осведомленными и готовыми к сделке независимыми сторонами.

Доход оценивается по стоимости реализации, полученной или причитающейся к получению.

Стоимость реализации определяется соглашением между организацией и покупателем или пользователем актива.

Доходы и расходы, вызванные одними и теми же сделками или событиями в деятельности организации, признаются одновременно.

Доход признается при соблюдении следующих условий:

1) сумма дохода оценивается с большой степенью достоверности;

2) существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, будут получены организацией.

При обмене идентичных товаров и услуг доход по сделке не признается. При обмене на неидентичные товары и услуги доход признается и оценивается по стоимости реализации полученных товаров и услуг. Если стоимость реализации полученных товаров и услуг не подлежит достоверной оценке, доход признается в размере стоимости реализации переданных товаров или предоставленных услуг.

Доход от реализации товаров признается при соблюдении условий следующих:

1) передачи организацией покупателю права собственности;

2) оценка фактических или ожидаемых расходов по сделке производится с большой степенью достоверности.

Если продавец сохраняет права и обязанности собственника, сделка не является реализацией и доход не признается.

Доход от оказания услуг признается в случае выполнения условий следующих:

1) стадия завершения сделки к отчетной дате определяется с большой степенью достоверности;

2) расходы, понесенные при проведении сделки, и расходы, необходимые для завершения сделки, оцениваются с большой степенью достоверности

Организация производит оценку дохода с большой степенью достоверности после того, как достигнуто соглашение с другими лицами, участвующими в сделке, в отношении:

1) прав каждой стороны, имеющих исковую силу и касающихся оказания и принятия сторонами услуг;

2) предполагаемой компенсации;

3) способов и условий оплаты.

В зависимости от характера сделки при определении стадии завершения ее используется один из следующих способов:

1) процентное соотношение расходов, произведенных на определенную дату, к общим расходам по сделке;

2) процентное соотношение выполненных к определенной дате услуг к полному объему услуг по сделке;

3) анализ выполняемых работ.

Доходы не признаются на основе промежуточных выплат и полученных от покупателя авансов.

Когда результат сделки по оказанию услуг, невозможно оценить с большой степенью достоверности, доход признается только в размере произведенных расходов, которые будут возмещены.

Когда результат сделки невозможно оценить с большой степенью достоверности, и существует вероятность того, что произведенные затраты не будут возмещены, доход не признается.

Использование активов другими организациями обеспечивает доходы в виде:

1) вознаграждений - плата за использование денег, причитающихся организации;

2) роялти - плата за использование или право использования авторских прав, программного обеспечения, патентов, чертежей или моделей, товарных знаков или других подобных видов прав; использование или право использования промышленного, торгового или научно - исследовательского оборудования; использование ноу-хау; использование или право использования кинофильмов, видеофильмов, звукозаписи или иных средств записи; предоставление в связи с этим технической помощи;

3) дивидендов - часть чистого дохода, распределяемого организацией между ее акционерами, участниками.

Доходы в виде вознаграждений, роялти и дивидендов признаются на следующей основе:

1) вознаграждение должно признаваться на основе временного соотношения, которое учитывает реальный доход от актива;

2) роялти должны признаваться по методу начисления в соответствии с содержанием договора;

3) дивиденды должны признаваться тогда, когда установлено право акционера участника на их получение.

При представлении финансовой отчетности организация в пояснительной записке должна раскрывать:

1) учетную политику, принятую для признания дохода, включая способы определения стадии завершения сделки по оказанию услуг;

2) сумму каждого значимого вида доходов, признанных за отчетный период, включая доходы, возникающие в результате:

реализации товаров;

оказания услуг;

вознаграждений;

роялти;

дивидендов,

из них сумму дохода, возникающего в результате обмена товарами или услугами, включенную в каждый значимый вид доходов.

Бухгалтерских доход - это доход или убыток от обычной деятельности и чрезвычайных ситуаций юридического лица до вычета налогового платежа, причитающегося с дохода, или прибавления экономии по налоговому платежу.

Налоговый платеж или экономия по налоговому платежу за отчетный период - это сумма подоходного налога или экономии в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности, за исключением суммы налогов по статьям, принадлежащим к прошлому периоду и не представленным в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности.

Налогооблагаемый доход (убыток) - это сумма дохода (убытка) за отчетный период, определяемая в соответствии с налоговым законодательством.

Корпоративный подоходный налог к уплате - это сумма налога, исчисленная от налогооблагаемого дохода и подлежащая уплате за отчетный период.

Временные разницы (или расхождение во времени) - это разницы между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом за отчетный период, которые возникают из-за того, что период, в котором некоторые статьи дохода и расхода включаются в налогооблагаемый доход, не совпадает с периодом, в котором они включаются в бухгалтерский доход. Временные разницы возникают в одном периоде и аннулируются в одном или нескольких последующих периодах.

Постоянные разницы - это разницы между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом, которые возникают в текущем отчетном периоде и не аннулируются в последующих отчетных периодах.

Налоговый эффект временных разниц - это сумма налогового платежа, которая в результате возникших временных разниц подлежит оплате в будущем периоде или оплачена заранее в текущем периоде.

Налоговый платеж за отчетный период определяется на основе учета налогового эффекта методом обязательств.

По методу обязательств подоходный налог рассматривается как расход, понесенный юридическим лицом в ходе получения дохода, и начисляется в тот же период, в котором возникли соответствующие доходы. Возникший в отчетном периоде налоговый эффект временных разниц включается в

налоговый платеж и отражается в бухгалтерском балансе по статье отсроченных налогов. Счет отсроченных налогов может быть как дебетовым, так и кредитовым, при этом дебетовое сальдо представляет досрочную оплату будущих налогов, а кредитовое - обязательства по налогам, подлежащим оплате в будущем.

Согласно метода обязательств налоговый платеж за период включает:

1) подоходный налог к уплате;

2) налоговый эффект временных разниц, возникающих или аннулируемых в текущем периоде;

3) поправку отсроченного налога на начало отчетного периода.

При отсутствии информации об изменении налоговых ставок в будущем налоговый эффект временных разниц определяется по налоговой ставке, действующей в отчетном периоде.

В связи с изменением налоговых ставок сальдо отсроченных налогов подлежит соответствующей корректировке.

Налоговый эффект временных разниц, приводящий к образованию дебетового сальдо на счете "Отсроченные налоги" признается как расход по подоходному налогу в случаях, когда согласно принципа осмотрительности нет обоснованного ожидания в получении необходимого размера дохода в те отчетные периоды, когда будут аннулироваться эти временные разницы.

Налоговое законодательство допускает перенос убытка от предпринимательской деятельности на определенный срок для погашения его за счет налогооблагаемого дохода будущих периодов, допущенный убыток обеспечивает получение потенциальной экономии за счет уменьшения налогового платежа в результате зачета убытка. Отчетный период, в котором такая экономия включается в расчет чистого дохода, может меняться.

Экономия по налоговым платежам включается в расчет чистого дохода (убытка) в период осуществления зачета убытка.

Экономия по налоговым платежам включается в расчет чистого дохода (убытка) за период, в котором этот убыток допущен, если на основе принципа осмотрительности юридическое лицо имеет полную уверенность в том, что будущий налогооблагаемый доход будет достаточным для покрытия этого убытка. При этом гарантией уверенности служат условия, при которых причиной убытка стали чрезвычайные события, а стабильная рентабельность производства в течении длительного периода дает основание, что данное юридическое лицо будет рентабельно и в будущем.

Экономия по налоговому платежу, включается в расчет чистого дохода (убытка) за период, в котором убыток допущен, в размере сумм, не превышающих кредитовое сальдо по счету "отсроченные налоги", которое будет аннулировано в период времени, позволяющим осуществить погашение убытка.

При переоценке актива в учете и отчетности сумма, превышающая его первоначальную стоимость или предыдущую переоценку, обычно не образует основу для определения подоходного налога. Однако по мере того, как переоцененные активы способствуют изменениям в бухгалтерском доходе, которые не основываются на первоначальной стоимости или других основах,

разрешенных налоговым законодательством, возникает разница между налоговыми и бухгалтерским доходом. Учет данного типа разницы зависит от принятой методики учета.

В соответствии с одним методом сумму потенциального налогового эффекта, связанного с переоценкой актива, необходимо перевести со счета переоценки на счет "Отсроченные налоги". По мере возникновения разницы, налоговый эффект связанный с этой разницей, относится на счет "Отсроченные налоги" и не отражается на налоговых платежах.

Другой метод заключается в том, чтобы сумму потенциального налогового эффекта, связанного с переоценкой, следует раскрывать в пояснительной записке к финансовым отчетам. В последующие отчетные периоды сумма потенциального налогового эффекта пересматривается с целью отражения налогового эффекта разницы, описанной в параграфе 20.

В финансовой отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

1) налоговый платеж (экономия по налоговому платежу), относящийся к доходу от обычной деятельности;

2) налоговый платеж (экономия по налоговому платежу), относящийся к корректировкам существенных ошибок, а также изменениям в учетной политике;

3) налоговый платеж (экономия по налоговому платежу), относящийся к чрезвычайным ситуациям;

4) налоговые эффекты, относящиеся к переоцененным активам;

5) факторы, такие, как постоянные разницы и другие, влияющие на отношение между налоговым платежом и бухгалтерским доходом, если это не объясняется налоговыми ставками, действующими в отчетном периоде.

В отношении экономии по налоговому платежу следует раскрывать следующие статьи.

1) сумму экономии по налоговому платежу, включенную в чистый доход (убыток) в период образования убытка.

2) сумму экономии по налоговому платежу, включенную в чистый доход (убыток) в результате осуществления зачета убытка;

3) сумму убытка, не погашенную в текущем периоде, и допустимый период времени, в течении которого эта сумма подлежит переносу.

5.2 Организация учёта финансового результата

Учёт доходов и расходов, формирование финансового результата осуществляется на счетах раздела Финансовые результаты – 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 99 «Прибыли и убытки» т.д. , по следующей рис. 7:

Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит

20 23 26 43…45.. 99

итого

46 50 51…,60,90, 99

итого

Рис.7. Учёт прибыли предприятия

Счёт 99 «Прибыли и убытки» предназначены для обобщения информации о формирования конечного финансового результата деятельности предприятия в отчётном периоде

Финансовый результат на предприятии формируется один раз в конце отчётного года. По дебету счёта учитываются расходы: себестоимость фактически реализуемой продукции, расходы периода, расходы по налогу на прибыль и др. По кредиту счёта собираются в конце года все доходы: доходы от реализации продукции (работ, услуг), доходы в виде дивидендов т роялти, доходы от курсовой разницы, доходы от реализации основных средств и др. Суммы расходов по корпоративному подоходному налогу отражаются на данном счёте на основе расчёта налога по Налоговому Кодексу РФ. По окончании отчётного года при составлении годовой бухгалтерской отчётности счёт 99 «Прибыль и убытки закрывается и списывается сальдовый остаток по данному счету в дебет либо в кредит счёта 84 «Нераспределённая прибыль (убыток)»

5.3 Отчёт о движении денежных средств

Полная оценка финансового состояния предприятия невозможна без анализа потока денежных средств. Существуют понятия "движение денежных средств" и "поток денежных средств". Под движением денежных средств понимаются все валовые денежные поступления и платежи предприятия. Поток денежных средств связан с конкретным периодом времени и представляет собой разницу между всеми поступившими и выплаченными предприятиями денежными средствами за этот период. Движение денег является первоосновой, в результате чего возникают финансы, т. е. финансовые отношения, денежные фонды, денежные потоки. Управление потоками денежных средств предполагает анализ этих потоков, учет движения денежных средств, разработка плана движения денежных средств. В современных условиях хозяйствования на предприятии проводят контроль и анализ потоков денежных средств. Данный процесс осуществляется с помощью формирования отчета о движении денежных средств. Основная цель отчета о движении денежных средств - обеспечение информации о поступлении и выбытии денежных средств субъекта за отчетный период. Данный отчет служит также средством анализа инвестиционной и финансовой деятельности предприятия. Если быть более точным, отчет о движении денежных средств помогает инвесторам и кредиторам оценить:

а) способность субъекта генерировать будущие положительные потоки денежных средств;

б) способность субъекта оплатить свои обязательства и выплатить дивиденды;

в) причины разницы между размером поступления (выбытия) денежных средств;

г) наличный и безналичный аспекты инвестиционной и финансовой деятельности.

Бухгалтерский баланс является отражением состояния активов, обязательств и собственного капитала на определенный момент времени, а отчет о результатах финансово-хозяйственных операций компании отражает состояние счетов прибыли (убытков) субъекта за период времени. Отчет о движении денежных средств был введен для исполнения относительно недавно, в первые он был представлен в составе годовой отчетности в конце 1997 года. В мировой практике данный вид отчета также является относительно новым, но тем не менее, был значительно усовершенствован со времени введения. Он отражает изменения в ресурсах предприятия за период времени. Отчет о движении денежных средств раскрывает важные данные о движении денежных потоков предприятия по основной, инвестиционной и финансовой деятельности.

Деятельность предприятия содержит следующие направления:

а) инвестиционная деятельность включает в себя приобретение и использование долгосрочных активов в виде недвижимой собственности (здания, сооружения), оборудования, а также других долгосрочных активов и средств погашения задолженности других субъектов, которые не являются эквивалентом наличности, используются для обеспечения операционной деятельности, производства услуг, для ведения торговых операций, также инвестиционная деятельность включает в себя кредит в налично-денежной форме и погашение ссуд другим сторонам;

б) финансовая деятельность включает в себя получение заемных средств и возвращение средств владельцам, также к ней относятся получение ресурсов посредством займов (краткосрочных или долгосрочных) и погашение займов, финансовая деятельность, как правило, приводит к изменению в размере собственного капитала и заемных средств;

в) основная деятельность включает в себя операции, не относящиеся к инвестиционной или финансовой деятельности, если говорить в общем, движение денежных средств, которые относятся или являются следствием статей, заявленных в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности, являются движениями денежных средств от операционной деятельности, основная деятельность - это главные операции, приносящие прибыль субъекту, и включающие доставку или производство товаров для продажи, а также оказание услуг.

График движения денежных средств на предприятии показан на рисунке 5. Данный график наглядно показывает направления движения денежных потоков от основной, инвестиционной, финансовой деятельности предприятия.

Движение денежных средств в результате инвестиционной деятельности изображено на рис. 7.

Движение денежных средств в результате инвестиционной деятельности

"Притоки (поступления)"

"Оттоки (выплаты)"

Реализация долговых обязательств других предприятий; получение кредитов, выданных другим юридическим лицам

Выдача ссуд; приобретение долговых обязательств других предприятий

Реализация финансовых инвестиций (продажа акций других предприятий; прибыль от инвестиций в данные акции)

Приобретение акций других предприятий

Реализация нематериальных активов, основных средств и прочих долгосрочных активов

Приобретение основных средств, нематериальных активов и прочих долгосрочных активов

Рис.7. Движение денежных средств в результате инвестиционной деятельности

Р ентабельная компания стремиться к расширению и модернизации своих производственных мощностей, поэтому в краткосрочной перспективе инвестиционная деятельность может привести в результате к оттоку денежных средств из компании. Финансовая деятельность включает в себя поступление денежных средств от получения ссуд, выпуска акций и оттока денежных средств в результате погашения долгов по ранее полученным ссудам и по выплате дивидендов. Движение денежных средств в результате финансовой деятельности показано на рис.8.

Рис.8. Движение денежных средств в результате финансовой деятельности

Результатом финансовой деятельности должно стать увеличение денежных средств компании, которые могут быть использованы ею для осуществления операций и инвестиций.

Движение денежных средств в результате основной деятельности включает доход в денежном выражении и расходы, связанные с реализацией основного продукта компании и осуществления производственных функций. Движение денежных средств в результате основной деятельности показано на рис.9.

Рис.9. Движение денежных средств в результате основной деятельности

Основная деятельность - это основной источник прибыли компании, она должна генерировать основной источник денежных средств.

Наиболее важным показателем при анализе денежных потоков является сумма потоков денежных средств от основной деятельности предприятия. Прибыли должно хватать по крайней мере для того, чтобы покрыть все затраты, связанные с производством и реализацией товаров.

Основным источником информации, используемым для осуществления анализа движения денежных средств, является отчет о движении денежных средств, в котором рассматривается способность компании погашать свои обязательства (то есть ее платежеспособность), принимать оперативные решения по управлению движением денежных средств, а также объяснять расхождения между финансовыми результатами и изменениями в сумме денежных средств.

Стандарт бухгалтерского учета предоставляет две альтернативы составления отчета о движении денежных средств. Бухгалтер может сам выбирать из двух методов составления отчета - прямого или косвенного. Прямой метод основан на анализе движения денежных средств с применением данных, взятых из счетов баланса предприятия.

Данный метод:

а) показывает основные источники поступлений денежных средств и основные направления оттоков денежных средств (основные виды поступлений и выплат);

б) обеспечивает возможность оперативных заключений о достаточности денежных средств для осуществления текущих платежей;

в) создает связь между совокупным доходом и денежными поступлениями за отчетный период.

Косвенный метод основан на использовании одновременно данных статей баланса и отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности. При его использовании сумма чистого дохода (убытка) корректируется на изменение текущих активов и обязательств, не денежных операций, а также на доходы и расходы, являющиеся результатом инвестиционной и хозяйственной деятельности. Данный метод:

а) раскрывает взаимосвязь между различными видами деятельности предприятия;

б) устанавливает связь между чистой прибылью и изменениями в активах предприятия за отчетный период.

Нужно отметить, что отличия между прямым и косвенным методами вытекает из принципов расчетов. Основой расчета при прямом методе является выручка от реализации, при косвенном методе - прибыль. При прямом методе поток денежных средств определяется как разница между всеми притоками средств на предприятии по трем видам деятельности и их оттоками. Остаток денежных средств на конец периода определяется как их остаток на начало с учетом их потока за данный период. При косвенном методе основа для расчета - нераспределенная прибыль, амортизация, а также изменения активов и пассивов предприятия.

Алгоритм отчета движения денежных средств косвенным методом составляется в соответствии с рис.10.

Отчет о движении денежных средств (косвенный метод)

О сновная деятельность

- Использование прибыли на содержание социальной сферы

+ Прибыль за вычетом налогов

- Изменение суммы текущих активов

+ Начисления по износу

• Краткосрочные финансовые вложения

• Дебиторская задолженность

• Прочие текущие активы

• Товарно-материальные запасы

+/- Изменение суммы текущих обязательств (без банковского кредита)

• Кредиторская задолженность

• Прочие текущие обязательства

Инвестиционная деятельность

+/- Изменения суммы долгосрочных активов

• Нематериальные активы

• Основные средства

• Незавершенные капиталовложения

• Прочие долгосрочные активы

• Долгосрочные финансовые инвестиции