Защита прав налогоплательщика

В ст.2 НК выделяется отдельная группа отношений по обжалованию действий и решений налогового органа и его должностных лиц.

По ч.1 НК способы защиты установлены лишь в контексте споров с налоговыми органами.

НК в отношении налогового органа предусмотрел 2 способа защиты:

1) административный – подача жалобы со стороны налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу)

2) судебный.

Административный способ не считается вполне эффективным. Подача жалобы не приостанавливает исполнения оспариваемого решения налогового органа или его должностного лица. В настоящее время нет специализированных судов или отделов налоговых органов, которые бы независимо разрешали подобные споры (будучи независимыми от аппарата).

Более 2/3 споров арбитражными судами разрешается в пользу налогоплательщика.

НК устанавливает 2 способа защиты (обжалования):

1) обжалование самих действий должностных лиц налоговых органов

Предмет обжалования:

• действия по назначению налоговой проверки

• отдельные контрольные мероприятия (осмотр, вызов свидетеля и т.д.)

Предъявляется единственное требование – лицо должно доказать, что действия налогового органа не просто противоправно, но и нарушает его права.

2) оспаривание решения налогового органа (акта)

Обжалуемое решение должно обладать признаками правоприменительного акта (должно быть принято компетентным органом или должностным лицом, в письменной форме и т.д.). Акт выездной налоговой проверки не рассматривается управленческий акт, т.к. содержит только предварительные выводы – это не предмет оспаривания; оспорить можно только решение, вынесенное на основе акта выездной налоговой проверки.

НК предусматривает следующие способы защиты:

1) вменение иска о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога (это противоречит процессуальному законодательству, однако суды принимают такие решения)

2) гражданско-правовой способ: иск о возмещении убытков

По сути иск предъявляется к казне (гл.16 ГК РФ), а не к должностному лицу или налоговому органу. Если ущерб причинён федеральным налоговым органом, то иск предъявляется к Российской Федерации в лице Министерства финансов.

Налог на доходы физических лиц (ндфл) и налог на прибыль организаций (нпо)

Оба эти налога имеют общий объект налогообложения – доход либо доход, уменьшенный на расходы.

Применительно к организациям объектом налогообложения выступает доход, уменьшенный на расходы, именуемый прибылью.

Основные различия режима взимания этих налогов – по субъективному критерию:

• с физических лиц взимается НДФЛ

• с организаций (независимо от формы собственности и организационно-правовой

формы, в которой создана организация) взимается НПО.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В НК нет общего определения объекта налогообложения. Это связано с тем, что в ст.41 НК содержится общее определение дохода. Ст.41 НК отсылает к конкретным главам НК об отдельных налогах, которые призваны конкретизировать доход применительно к отдельным налогам.

В гл.23 НК делается акцент на классификацию доходов.

Доходы делятся на:

1) доходы от источников в РФ

2) доходы от источников за пределами РФ

Эта классификация имеет принципиальное значение для определения правильного режима налогообложения доходов.

В зависимости от времени проживания на территории РФ в течение определённого налогового периода физические лица делятся на:

1) резиденты

2) нерезиденты

Если лицо признаётся резидентом, то оно подвергается налогообложению со стороны РФ в отношении всех доходов (полученных по всему миру).

Если физическое лицо признаётся нерезидентом, то наиболее существенное значение приобретает классификация ст.208 НК – налогом облагаются только доходы, полученные на территории РФ.

Понятие объекта налогообложения конкретизируется, уточняется и дополняется с помощью другого элемента налогообложения – налоговая база.

Определение налоговой базы содержится в ст.210 НК.

Законодатель утверждает, что по существу в налоговую базу относится всё то, что поступает в распоряжение налогоплательщика. Причём законодатель не использует понятие право собственности. Распоряжение – это одно из правомочий собственника. Правомочием распоряжения может обладать и лицо, у которого отсутствует право собственности.

Возникает вопрос: можно ли признать объектом налогообложения то, что не относится к собственности налогоплательщика?

Толкование данной статьи необходимо осуществлять с учётом правовых позиций Конституционного суда РФ. Все эти позиции основаны на противопоставлении ст.57 Конституции (устанавливающей обязанность уплаты налогов) и ст.34 Конституции (о праве собственности).

Налогообложение рассматривается как механизм ограничения права собственности.

В определённых случаях законодатель отходит от позиций КС РФ.

Постановление КС РФ касается ситуации, когда банку несвоевременно выплатили кредит. В соответствии с условиями договора банк получил право взыскать сумму неустойки, предусмотренную в договоре. Учётная политика банка предусматривала определение налога по методу начисления.

Для определения налога существует 2 метода:

1) кассовый метод – доход облагается налогом в тот момент, когда деньги поступили в кассу или на счёт клиента

2) метод начисления – доход облагается налогом в тот момент, когда лицо получает право требовать от контрагента выплаты денежных средств.

КС РФ рассмотрел статью старого закона о налоге на прибыль с учётом существующей судебной практики.

КС РФ указал на то, что налогообложение ограничивает право собственности. Раз санкции не взысканы банком => нет оснований для налогообложения.

В гл.25 НК метод начисления рассматривается как основной для крупных организаций.

Законодатель, регулируя вопрос налоговой базы, затрагивает особый случай – когда доход получается не в виде денежных средств, а в натуральной форме или в виде материальной выгоды.

Под доходом в натуральной форме понимается получение физическим лицом каких-либо материальных благ, имеющих денежную оценку, но выраженных в натуральной форме. Получение может осуществляться:

1) путём непосредственной передачи имущества налогоплательщику

2) путём оплаты за налогоплательщика стоимости имущества.

Понятие материальной выгоды (оно закреплено в ст.212 НК) раскрывается не в общей форме, а путём перечисления и характеристики конкретных случаев.

Один из таких случаев – когда физическое лицо, организация или иной субъект предоставляет займ, кредит или ссуду (безвозмездную или под проценты, которые меньше 3/4 ставки рефинансирования Центрального Банка).

В этом случае материальная выгода считается полученной за счёт экономии на процентах, т.е. разницы между 3/4 ставки рефинансирования ЦБ и теми процентами, которые фактически установлены в договоре (рассчитывается сумма денежных средств по процентам).

В этом случае последствия для налогоплательщика вдвойне неблагоприятные:

1) он должен уплатить налог с материальной выгоды

2) налог с материальной выгоды выплачивается по повышенной ставке (35%).

Это средство борьбы государства с уходом от налогов. Поскольку раньше многие предприниматели уходили от налогов, например, вместо выплаты заработной платы своим работникам выдавали им ссуды на много лет (следует учитывать также галопирующую инфляцию в это время).

Гл.23 НК содержит множество случаев, представляющих собой особенности.

Операции с ценными бумагами: объектом налогообложения выступает итоговый результат всех произведённых операций.

НДФЛ – это прямой налог. Как и другие прямые налоги НДФЛ имеет длительный налоговый период – 1 год. Это не значит, что все суммы налога за текущий год должны уплачиваться по его окончанию – предусмотрена система авансовых платежей.

• Наиболее типичный случай – когда организация–налоговый агент удерживает сумму

налога в момент выплаты физическому лицу дохода и перечисляет её в бюджет. Т.е. сколько раз выплачивается доход физическому лицу, столько раз и перечисляется налог.

• Предусмотрены случаи, когда авансовые платежи должны уплачиваться в конкретные

сроки (это положение действует для индивидуальных предпринимателей (ИП), если они не подпадают под упрощённую систему налогообложения или для них не предусмотрен налог на вменённый доход). ИП обязан уплачивать авансовые платежи на основе предполагаемого дохода (предполагаемый доход определяется на основе тех доходов, которые были им получены в предыдущем налоговом периоде).

Если доходы ИП в течение актуального налогового периода существенно изменяются по сравнению с прошлым, то ИП обязан подать специальное заявление (в этом случае размер авансовых платежей будет ему скорректирован).

Гл.23 НК содержит множество положений, посвящённых вычетам из налоговой базы. Однако нет отдельной статьи, содержащей перечень налоговых льгот.

От НДФЛ освобождаются суммы, которые выступают как объект дарения и наследования – это не является применением налоговой льготы, это положение только согласовывает нормы гл.23 НК и налога на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения.

Налоговые вычеты

Выделяются стандартные налоговые вычеты (они по существу призваны зафиксировать неналоговый минимум – в размере одной минимальной заработной платы).

Возможны повышенные налоговые вычеты.

При возрастании дохода лица право на применение в отношении него налоговых вычетов исчезает.

В отношении иждивенцев налогоплательщика действуют: социальный, имущественный и профессиональный налоговые вычеты.

Социальный налоговый вычет – в размере расходов на оплату своего образования или образования своих детей.

Имущественный налоговый вычет – при приобретении квартиры (налогоплательщик может воспользоваться данной льготой 1 раз в жизни). При продаже квартиры – в размере 1 млн. или фактически произведённых расходов.

Профессиональный налоговый вычет: статья содержит две группы правил:

1) таблица, где указан размер вычетов, если лицо не может подтвердить реально понесённые им расходы

Для предпринимателя презюмируется вычет в размере 20%.

2) для самозанятых лиц (ИП) – предусмотрена возможность получить налоговый вычет путём аргументации конкретно понесённых расходов.

Законодатель в этом случае отсылает к гл.25 НК, т.е. санкционирует возможность применения здесь правил, действующих для организаций.

Некоторые расходы нормируются (например: расходы на рекламу, расходы представительского характера).

Порядок налогообложения

Сумма налога рассчитывается и уплачивается (перечисляется в бюджет) налоговым агентом. Если по каким-либо причинам этого не сделано – предусматривается подача налоговой декларации (сумма налога рассчитывается налоговым органом, и уплачивается налогоплательщиком на основании налогового уведомления).

Ст.232 НК – указаны случаи, когда действуют механизмы устранения двойного налогообложения.

Например, при получении дохода за рубежом. Например: налогоплательщик получил за рубежом доход, по которому заплатил за рубежом налог в размере 10%, в РФ размер налога составляет 13% - в этом случае предметом взимания в РФ будет разница (3%), т.е. предусмотрен своеобразный зачёт уже уплаченной за рубежом суммы налога. Это положение действует только в том случае, если между государствами действует Соглашение об устранении двойного налогообложения!

Система ставок по НДФЛ:

• базовая ставка налога – 13%

• налог в отношении материальной выгоды – 35%

• налог для нерезидентов – 30%

• налог на пассивные доходы – 6%.

Применяется бюджетный механизм распределения, т.е. налогоплательщик перечисляет причитающуюся сумму налога в бюджет (уже там сумма распределяется).

Налог на прибыль организаций (НПО)

Плательщиками НПО выступают все организации (за исключением случаев, когда они подпадают под специальный налоговый режим).

Государственные органы и органы местного самоуправления (согласно ст.7 закона «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности») не вправе осуществлять хозяйственную деятельность => они освобождены от НПО в силу их статуса, т.к. у них не должно возникать объекта налогообложения.

Объект налогообложения – доход, уменьшенный на расходы.

Гл.25 НК уделяет больше внимания понятию этих расходов.

В гл.25 НК дана классификация – и доходы, и расходы группируются:

доходы доходы от реализации

внереализационные доходы

материальные расходы

расходы расходы от реализации расходы на оплату труда

внереализационные расходы иные расходы, прямо названные

в тексте закона

Эта группировка имеет значение для соотносимости (связи) доходов и расходов, т.к. доходы от внереализационных операций нельзя уменьшить на реализационные расходы. Например: доходы от акций нельзя уменьшить на расходы по оплате коммунальных услуг.

Гл.25 НК содержит перечень видов деятельности, для которых установлены расходы.

Система ставок по НПО сложнее.

В ст.284 НК законодатель предусматривает распределение этого налога между различными бюджетами (т.е. НПО уплачивается в несколько бюджетов).

Вводятся пониженные ставки в отношении государственных и муниципальных ценных бумаг.

Система налога усложнена, т.к. законодатель вынужден определить момент признания налога (два метода расчёта налоговой базы: метод начисления и кассовый метод).

Для определения налога существует 2 метода:

1) кассовый метод – доход облагается налогом в тот момент, когда деньги поступили в кассу или на счёт клиента

2) метод начисления – доход облагается налогом в тот момент, когда лицо получает право требовать от контрагента выплаты денежных средств.

В учётной политике каждой организации должна определяться методика расчёта стоимости продукции и расходов на её приобретение. Например: в больших количествах закупается товар с родовыми признаками и реализуется меньшими партиями (можно рассчитывать среднюю стоимость единицы товара или стоимость приобретённой партии и т.д.)

Порядок уплаты налога

Действует система авансовых платежей.

Возможны варианты:

1) авансовые платежи уплачиваются на основе расчёта предполагаемого дохода (финансовых показателей предыдущего налогового периода – года)

2) авансовые платежи рассчитываются на основе уже сформировавшейся имущественной базы за отдельный период.

Гл.25 НК (со ст.313 НК) предусматривает систему норм, посвящённых налоговому учёту. По общему правилу для определения налоговых обязательств используется бухгалтерский учёт. В случаях, когда правила бухгалтерского учёта непригодны для налогообложения, используются специальные правила учёта финансовых операций, именуемые налоговый учёт.

Единый социальный налог (ЕСН)

Единый социальный налог – это налог, который по существу налагается на две группы налогоплательщиков и облагает два объекта налогообложения.

Налогоплательщиками выступают:

1) организации и предприниматели, выплачивающие суммы работникам

2) предприниматели и адвокаты.

Объектами налогообложения выступают:

1) выплаты (начисления) в пользу физических лиц (в том числе – в гражданско-правовом порядке)

2) доход предпринимателя или иных приравненных к нему лиц

Объект налогообложения (доход) определяется как и при НДФЛ.

Также и расходы при получении дохода, облагаются ЕСН, рассчитанным с учётом положений гл.25 НК.

Основные косвенные налоги: