3.2. Синтетичний та аналітичний облік реалізації продукції

Для відображення собівартості реалізованої продукції введено активний рахунок №90 «Собівартість реалізації», який наприкінці звітного періоду списується в дебет рахунка №79 «Фінансові результати». Для відображення податків на додану вартість, акцизного збору використовується рахунок №70 «Доходи від реалізації» (в дебет рахунка). Даний рахунок призначено для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, а також про суму знижок, наданих покупцям та про інші вирахування з доходу. Рахунок 70 «Доходи від реалізації» має такі субрахунки:

• 701 «Дохід від реалізації готової продукції» узагальнюється інформація про доходи від реалізації готової продукції;

• 702 «Дохід від реалізації товарів» узагальнюється інформація про доходи від реалізації товарів;

• 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» підприємства і організації, що виконують і надають послуги, узагальнюють інформацію про доходи від реалізації робіт і послуг;

• 704 «Вирахування з доходу» за дебетом відображується сума надходжень за договорами комісії, агентськими та іншими аналогічними договорами на користь комітентів, принципалів: сума наданих після дати реалізації знижок покупцям, вартість повернених покупцем продукції та товарів на інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. За кредитом субрахунка 704 відображується списання дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати»;

• 705 «Перестрахування».[ Фінансовий та управлінський облік за національними стандартами: Підручник / М. Ф. Огійчук, В. Я. Плаксієнко, М. 1. Беленкова та ін. / За ред. проф. М. Ф. Огійчука. - 6-те вид., перероб. і допов. - К.: Алерта. 2011. - 1042 с.]

Витрати на збут (рах. №93) списуються на зменшення фінансових результатів – в дебет рахунка №79 «Фінансові результати». Доходи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відображаються на кредиті рахунка №70 «Доходи від реалізації», субрахунок № 701 «Доходи від реалізації готової продукції». Для отримання фінансових результатів від реалізації продукції (робіт, послуг) наприкінці звітного періоду одержане сальдо на рах. №70 Доходи від реалізації» списуємо на активно-пасивний рахунок №79 «Фінансові результати».

У зв'язку з реалізацією продукції підприємство здійснює витрати, пов'язані з вивезенням цієї продукції своїм транспортом. Ці витрати відносяться за рахунок підприємства і включаються до складу витрат, на збут. Вивезення відвантаженої продукції можливе також і транспортом сторонньої організації. Запис в обліку такий:

Дебет рахунка №93 «Витрати на збут»

Кредит рахунка №63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».

Рахунок №93 «Витрати на збут» призначений для обліку інформації про витрати, пов'язані з реалізацією продукції (робіт, послуг).

До позавиробничих витрат відносяться:

- витрати на здійснення складських, вантажно-розвантажувальних, пакувальних і страхових операцій постачальника, які включаються до ціни продукції відповідно до базису поставки, передбаченого договором;

- витрати на рекламу і попередню підготовку товарів;

- витрати на оплату транспортно-експедиційних, страхових і посередницьких послуг, вартість яких включається до ціни продукції згідно з базисом поставки, передбаченим угодою сторін, на оплату експортного мита і митних зборів та ін.

До витрат на рекламу відносяться:

- розробка й видання рекламних виробів (ілюстрованих прейскурантів, каталогів, брошур, альбомів, проспектів, плакатів, афіш, рекламних листівок та ін.);

- реклама в засобах масової інформації (об'яви в пресі, передачі по радіо і телебаченню), витрати на світову, комп'ютерну та іншу зовнішню рекламу;

- розробка і виготовлення ескізів, етикеток, зразків фірмових пакетів і упаковки;

- придбання, виготовлення, копіювання, дублювання, демонстрація рекламних кіно-, відео- і діафільмів;

- відшкодування витрат на участь у виставках, ярмарках, вартість безкоштовно переданих зразків і моделей на представницькі потреби, організація прийомів, конференцій та інших офіційних заходів (включаючи оплату праці обслуговуючого персоналу) у розмірі до 2% від обсягу реалізації продукції (робіт, послуг) за оподатковуваний період і в цілому за рік.

Аналітичний облік відвантаження і реалізації продукції, а також розрахунків з покупцями і замовниками підприємства ведуть у відомості №16 відвантаження, відпуску і реалізації продукції. Записи в цій відомості (як і в журналі - ордері №6) здійснюють в лінійному (позиційному) порядку, що дає можливість бачити, за яким розрахунковим документом, яка сума підлягає до сплати покупцем (замовником), а також робиться відмітка про оплату. При спрощеній формі облік відвантаження і реалізації продукції ведуть у відомості ф. №В-6.

Аналітичний облік позавиробничих витрат ведеться у відомості №15 за такими статтями:

- витрати на зберігання, завантаження, розвантаження і затарювання продукції;

- витрати, пов'язані з транспортуванням продукції;

- витрати на сплату мита;

- витрати на рекламу і передпродажну підготовку товарів;

- інші витрати, пов'язані з реалізацією продукції.

Позавиробничі витрати, враховані на дебеті рахунка №93, щомісяця списуються у частці реалізації продукції в дебет рахунка №79 Фінансові результати» записом:

Дебет рахунка №79 «Фінансові результати»

Кредит рахунка №93 «Витрати на збут».

На відповідному субрахунку рахунка №93 «Витрати на збут» відображаються витрати на упаковку та транспортування відвантаженої продукції, що відшкодовується покупцями, а також оплата доставки продукції до станції або аеропорту призначення. Якщо ж оплата такої доставки включена до ціни продукції, то вона відшкодовується постачальникові в складі вартості відвантаженої продукції.

На рахунку №79 «Фінансові результати» узагальнюється інформація про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій.

На кредиті рахунка №79 «Фінансові результати» відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів.

Списання витрат на збут на підставі бухгалтерської довідки відображують за кредитом рахунка 93 "Витрати на збут" і дебетом рахунка 79 "Фінансові результати".

Таким чином, зіставлення чистих доходів від реалізації, які відображені на рахунку 70 "Доходи від реалізації", та собівартості реалізованої продукції, яка відображується на рахунку 90 "Собівартість реалізації", дає змогу визначити валовий фінансовий результат (прибуток або збиток), який показується окремо статтею в Звіті про фінансові результати.

На рахунку 90 “Собівартість реалізації” на виробничих підприємствах відображають та накопичують інформацію про виробничу собівартість (без загальногосподарських, тобто адміністративних витрат) реалізованої готової продукції (робіт, послуг), а в торгівлі – собівартість реалізованих товарів.

Рахунок 90 "Собівартість реалізації" для розмежування витрат на основну діяльність має субрахунки:

• 901 "Собівартість реалізованої готової продукції",

• 902 "Собівартість реалізованих товарів",

• 903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг".

На субрахунку 901 “Собівартість реалізованої готової продукції” за дебетом відображається протягом року виробнича собівартість реалізованої продукції. З кредиту субрахунку 901 в кінці року заключним записом списується на субрахунок 791 “Результат основної діяльності” фактична собівартість реалізованої за рік готової продукції.

Собівартість реалізації складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом звітного періоду, понаднормативних виробничих витрат і нерозподілених постійних загальновиробничих витрат. Собівартість реалізованої продукції (СРП) визначається так:

СРП = ЗГПп + СПз – ЗГПк,(4.1)

де ЗГПп – залишок готової продукції на початок звітного періоду;

СПз – собівартість продукції, виробленої за звітний період;

ЗГПк – залишок готової продукції на кінець звітного періоду.

Найбільш доцільним є облік усіх витрат, що входять до первісної вартості товарів, протягом місяця на рахунку 93 “Витрати обігу”. Списання цих витрат в кінці місяця за спеціальним розрахунком з кредиту рахунку 93 “Витрати обігу” на дебет рахунку 902 “Собівартість реалізованих товарів” з точки зору організації бухгалтерського обліку в торгівлі є найбільш раціональним.

За розрахунком ці витрати поділяються на дві частини:

• витрати, що відносяться до реалізованих товарів;

• витрати, що відносяться до залишку товарів на кінець місяця.

Операції реалізації готової продукції мають різниці у порядку відображення на рахунках бухгалтерського обліку. Ці різниці обумовлюються порядком здійснення операцій. Операції реалізації готової продукції можуть виконуватись за такими схемами:

• Перша подія – відвантаження готової продукції (таб. 1);

Таблиця 1

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредет
1.	Відображено у складі доходів виручка від реалізації продукції за цінами продажу	361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»	701 «Дохід від реалізації готової продукції»
2.	Нараховане ПДВ	701«Дохід від реалізації готової продукції»	641 «Розрахунки за податками»
3.	Перераховано у Державний бюджет ПДВ	641 «Розрахунки за податками»	311 «Поточні рахунки у національній валюті»
4.	Списано собівартість реалізованої продукції	901 «Собівартість реалізованої продукції»	26 «Готова продукція»
5.	Віднесена сума доходу від реалізації на збільшення фінансового результату	701 «Дохід від реалізації готової продукції»	791 «Результат операційної діяльності»
6.	Списано собівартість реалізації на зменшення фінансового результату	791 «Результат операційної діяльності»	901 «Собівартість реалізованої продукції»
7.	Отримана на поточний рахунок оплата від покупця	311 «Поточні рахунки у національній валюті»	361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»

• Перша подія – надходження передоплати від покупця (таб. 2).

Таблиця 2

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет		Кредет
1.	Отримана передоплата на поточний рахунок	311 «Поточні рахунки у національній валюті»		681 «Розрахунки за отриманими авансами»
2.	Відображено податкове зобов’язання	643 « Податкові зобов’язання»		641 «Розрахунки за податками»
3.	Відображено у складі доходу виручка від реалізації продукції за цінами продажу	361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»		701 «Дохід від реалізації готової продукції»
4.	Зарахована передоплата за реалізовану продукцію	681 «Розрахунки за отриманими авансами»		361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»
5.	Відображено сума ПДВ, раніше не врахована у податкові зобов’язання	701 «Дохід від реалізації готової продукції»		643 « Податкові зобов’язання»
6.	Перераховано ПДВ	641 «Розрахунки за податками»		311 «Поточні рахунки у національній валюті»
7.	Списано собівартість реалізованої продукції	901 «Собівартість реалізованої продукції»		26 «Готова продукція»
8.	Віднесена сума доходу від реалізації на збільшення фінансового реззультату		701 «Дохід від реалізації готової продукції»	791 «Результат операційної діяльності»
9.	Списано собівартість реалізації на зменшення фінансового результату		791 «Результат операційної діяльності»	901 «Собівартість реалізованої продукції»