Тема 2. Особенности учета Налога на добавленную стоимость(ндс)

2. Налоговый учет ндс

В целях налогового учета организации обязаны составлять счета-фактуры, а также вести:

• журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур,

• книгу покупок и книгу продаж.

Основные документы, регламентирующие порядок применения счетов-фактур

1. ч.II НК РФ, ст.168-169.

2. Постановление Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

Счета-фактуры составляются:

• налогоплательщиками по операциям, подлежащим налогообложению,

• налогоплательщиками по операциям, не подлежащим налогообложению в соответствии со ст.149, например, реализация медицинских товаров по Перечню, утвержденному Правительством РФ,

• налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей плательщиков НДС в соответствии со ст.145 НК РФ.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее - освобождение), если за три пред­шествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реа­лизации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных пред­принимателей без учета налога не превысила в совокуп­ности два млн. рублей.

Последние два вида налогоплательщиков в счетах-фактурах делают надпись «Без налога (НДС)».

В соответствии с объектами налогообложения, перечисленными в ст.146 НК РФ счета-фактуры составляются в следующих случаях.

1. При реализации как облагаемых, так и освобожденных от НДС товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе при реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также при передаче имущественных прав, счета фактуры составляются продавцом в двух экземплярах. Один экземпляр передается покупателю.

Безвозмездная передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг также признается реализацией товаров (работ, услуг). При этом покупатель в книге покупок не регистрирует счета-фактуры по безвозмездно полученным товарам (работам, услугам).

2. При передаче на территории РФ товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, счета-фактуры составляются продавцом в одном экземпляре, подлежат учету в книге продаж.

3. При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления счета-фактуры составляются продавцом в двух экземплярах, первый экземпляр подлежит учету в книге продаж.

4. Объектом налогообложения является ввоза товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Однако в этом случае счета-фактуры не составляются. Основанием для записи в книгу покупок является таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату НДС таможенному органу.

Помимо перечисленных случаев в соответствии со ст. 162 и 167 НК РФ, а также Правилами предусматриваются дополнительные основания для составления счетов-фактур.

1. В соответствии с п.1 ст.167 НК РФ при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляются счета-фактуры, которые регистрируются в книге продаж. При этом покупатель, начиная с 2009 года, имеет право регистрировать указанные счета- фактуры.

В дальнейшем, счета - фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы НДС.

Счет-фактура в двух экземплярах
2 – ой экз. у Продавца		1 - ый экз. Покупателю
На момент получения оплаты	На момент отгрузки	На момент оплаты	На момент оприходования
Регистрируется в
Книге продаж	Книге покупок	Книге покупок	Книге продаж
+ сумма НДС	- сумма НДС	- сумма НДС	+ сумма НДС

2. В соответствии с пп.2 п.1 ст. 162 НК РФ при получении денежных средств в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов или иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) получателем составляются счета-фактуры в одном экземпляре и учитываются в книге продаж.

3. В соответствии с пп.3 п.1 ст. 162 НК РФ при получении процентов по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процентов по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования ЦБ РФ, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процентов, счета - фактуры, выписанные в одном экземпляре получателем, регистрируются в книге продаж.

4. В соответствии с пп.4 п.1 ст. 162 НК РФ при получении страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения, счета - фактуры, выписанные в одном экземпляре получателем, регистрируются в книге продаж.

5. В соответствии со ст.162.1, введенной ФЗ № 118-ФЗ от 22 июля 2005 г., при реорганизации организации в форме выделения налоговая база правопреемника (правопреемников) увеличивается на суммы авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученных в порядке правопреемства от реорганизованной (реорганизуемой) организации и подлежащих учету у правопреемника (правопреемников).

Значение счетов-фактур

Счета-фактуры - основание для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в установленном порядке.

В случае, если счета-фактуры составлены и выставлены с нарушением порядка заполнения их реквизитов или подписания уполномоченными лицами, то они не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету.

Для принятия покупателем к вычету сумм НДС, предъявленных продавцом, счет-фактура должен соответствовать требованиям ст. 169 НК РФ. Форма счета-фактуры утверждена приложением №1 Правил.

Счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронном виде. Счета-фактуры составляются в электронном виде по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов-фактур в соответствии с установленными форматами и порядком (введен Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

Срок составления счетов-фактур

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик обязан выставить покупателю соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Подписание счетов-фактур

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными должностными лицами, уполномоченными на то в соответствии с приказом по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Счет-фактура, составленный в электронном виде, подписывается электронной цифровой подписью руководителя организации либо иных лиц, уполномоченных на это приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации, индивидуального предпринимателя в соответствии с законодательством Российской Федерации (введено Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

Валюта счетов-фактур

По общему правилу счета-фактуры составляются в рублях РФ. Вместе с тем в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Реквизиты счетов-фактур

НК РФ предусмотрены обязательными реквизитами счета-фактуры. Однако, следует иметь в виду, что некоторые из реквизитов счетов-фактур в зависимости от характера выполняемых операций не заполняются. В соответствии с п.5 ст. 169 НК РФ в счетах-фактурах указываются:

1) порядковый номер и дата составления счета-фактуры;

2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, дополнительно Правила требуют указывать также и КПП покупателя и продавца;

3) наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, заполняются в случае, если имеется грузоотправитель и грузополучатель;

4) номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

6.1) наименование валюты;

7) цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;

8) стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (от­груженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) без налога;

9) сумма акциза по подакцизным товарам;

10) налоговая ставка;

11) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) с учетом суммы на­лога;

13) страна происхождения товара;

14) номер таможенной декларации.

Сведения, предусмотренные п. 13 и 14, указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не явля­ется Российская Федерация. Налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в получен­ных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах.

С 1 января 2009 года указанная статья дополнена п.5.1.

Продавец обязан предъявить покупателю сумму исчисленного с аванса налога, выставив ему не позднее пяти календарных дней с момента получения аванса соответствующий счет-фактуру (п. 1, 3 ст. 168 НК РФ).

Указанный документ продавец должен выписать в двух экземплярах: первый экземпляр - передать покупателю, а второй - зарегистрировать в книге продаж в том периоде, когда получен аванс (п. 17, 18 Правил).

Согласно пункту 5.1 "авансовый" счет-фактура должен содержать следующие показатели:

- порядковый номер и дату составления счета-фактуры;

- наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

- номер платежно-расчетного документа;

- наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;

- наименование валюты;

- сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

- налоговую ставку;

- сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемую исходя из применяемых налоговых ставок.

Порядок внесения исправлений в счета-фактуры

На практике много споров возникало именно из-за незначительных ошибок, допущенных поставщиком при заполнении счетов-фактур. Однако арбитражные суды признают за налогоплательщиками право на вычет по счетам-фактурам с техническими ошибками. Такими ошибками могут быть:

- неверное написание наименования покупателя, неуказание (неправильное указание) организационно-правовой формы компании;

- указание в счетах-фактурах иного адреса покупателя, нежели отраженный в договоре;

- неверное указание итоговой суммы к оплате при правильном заполнении иных граф и реквизитов счета-фактуры;

- употребление аббревиатуры вместо полного наименования товара.

С начала 2010 г. п. 2 ст. 169 НК РФ дополнительно установлено, что нельзя отказать покупателю в принятии предъявленных сумм НДС к вычету, если ошибки, допущенные при заполнении счетов-фактур, не препятствуют идентификации продавца или покупателя, наименований товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимости, а также налоговой ставки и суммы налога.

Могут приниматься счета-фактуры, заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, но соответствующие установленным нормам заполнения. Не регистрируются счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки.

В соответствии с п. 7 Правил заполнения счетов-фактур в них могут вноситься исправления путем составления новых экземпляров счетов-фактур.

При этом, в новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение показателей, указанных в строке 1 счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления.

Счет-фактура с внесенными в него исправлениями подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными уполномоченными в установленном порядке лицами или индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру:

- в случае изменения цены (тарифа)

- и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Корректировочный счет-фактура выставляется не позднее пяти календарных дней, начиная со дня составления договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. При этом вычеты предоставляются не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Реквизиты корректировочного счета-фактуры перечислены в п.5.2 ст. 169 НК РФ.

Форма утверждена в приложении № 2 к Постановлению Правительства РФ № 1137.