15.4. Облік довгострокових зобов’язань з оренди (рах. 53).

Облік зобов’язань з оренди ведеться на рахунку 53 “Довгострокові зобо­в’язання з оренди”, який має такі субрахунки:

531. “Зобов’язання з фінансової оренди”;

532. “Зобов’язання з оренди цілісних майнових комплексів”.

Кредит рахунка 53 відображає нарахування заборгованості перед орендодавцем за отримані об’єкти довгострокової оренди, а дебет — списання, погашення, переведення в корпоративні зобов’язання.

Фінансовий облік оренди організовується відповідно до стандарту 14 “Оренда”, норми якого застосовуються юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).

Стандартом передбачено, що доход від продажу активу (в оренду здаються лише необоротні активи) за звітний період визнається в сумі продажної вартості активу, якщо продажна вартість (після вирахування непрямих податків та інших вираху­вань з доходу) нижча від балансової вартості активу або дорівнює їй.

Доход від продажу активу за звітний період визначається в розмірі балансової (залишкової) вартості, якщо продажна вартість (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) вища від його справедливої вартості.

Доход від продажу активу за звітний період визначається в розмірі продажної вартості, якщо після вирахування податків вона буде вищою від його справедливої, але нижчою від балансової вартості проданого активу. Сума перевищення продажної вартості активу над його балансовою (залишковою) вартістю включається продавцем (орендодавцем) до складу доходів майбутніх періодів із включенням до складу доходу відповідних звітних періодів протягом строку фінансової оренди.

Собівартістю проданих активів визнається їх балансова (залишкова) вартість.

Витрати орендодавця з укладання угоди про фінансову оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди) визнаються іншими витратами того звітного періоду, в якому вони виникли.

В обліку орендар відображає об’єкт, отриманий у фінансову оренду, одночасно як актив і як зобов’язання за справедливою або дисконтованою вартістю (за меншою з двох оцінок) суми мінімальних орендних платежів.

Розподіл фінансових витрат між звітними періодами протягом строку оренди здійснюється із застосуванням ставки процента на залишок зобов’язань на початок звітного періоду. Якщо ставка не вказана при укладанні угоди, то орендар сам розраховує орендну плату.

Витрати на поліпшення об’єкта відображаються як капітальні інвестиції, що включаються до вартості об’єкта фінансової оренди.

Амортизація на об’єкти оренди нараховується протягом періоду очікуваного використання активу, який коротший за інші періоди (строк оренди чи строк корисного використання). Метод амортизації визначає орендар.

Синтетичний облік довгострокових зобов’язань з оренди ведеться в журналі 3, аналітичний облік необхідно вести в оборотній відомості довільної форми в розрізі окремих орендо­давців, а всередині — за об’єктами фінансової оренди.

15.5. Облік відстрочених податкових зобов’язань (рах. 54).

Порядок обліку прибутку визначається стандартом 17 “Податок на прибуток”, який встановлює методологічні засади формування інформації про витрати, доходи, активи і зобов’язання з податку на прибуток та її розкриття у фінансовій звітності.

Обліковий прибуток (збиток) визначається як сума при­бутку (збитку) до оподаткування, котра відображається в обліку й звіті про фінансові результати.

Отже, в обліку показується прибуток, що отриманий за звітний період в сумі до моменту оподаткування. Після цього визначаються витрати (доход) з податку на прибуток на підставі облікового прибутку (збитку). Сума податку на прибуток складається з поточного податку з урахуванням відстроченого податкового зобов’язання і відстроченого податкового активу.

Відстроченим податковим зобов’язанням називається сума податку на прибуток, який сплачується в наступних, періодах із тимчасових різниць, що підлягають оподаткуванню.

Відстроченим податковим активом називається сума по­датку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах внаслідок тимчасової різниці, що підлягає вираху­ванню, а також перенесенню податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді.

Тимчасова різниця, що підлягає оподаткуванню, вклю­чається до прибутку (збитку) у майбутніх періодах.

Тимчасова різниця, що підлягає вирахуванню, призводить до зменшення податкового прибутку (збитку) у майбутніх періодах.

Податковий прибуток (збиток) визначається за податко­вим законодавством об’єкта оподаткування за звітний період.

Внаслідок того, що в обліку прибуток визначається за одними правилами, а в податкових органах — за іншими, утворюється постійна різниця між податковим й обліковим прибутком (збитком) за певний період, що виникає в поточному звітному періоді та не анулюється у наступних.

Існують також тимчасові різниці, котрі є наслідком різного підходу до оцінки активів і зобов’язань за даними фінансової звітності й податкової бази.

Зазначимо, що деяка незрозумілість наведеного нами викладу загальних положень стандарту 17 “Податок на прибуток” поясню­ється намаганням його авторів поєднати одночасно вимоги до формування й оподаткування прибутку в системі фінансового і податкового обліку.

Основним завданням бухгалтерського обліку, яке випливає з прийнятого стандарту, є забезпечення відповідності між сумою податку на прибуток й обсягом прибутку, з якого він справляється. Податок на прибуток розподіляється між періодами. Податок, нарахований для сплати в бюджет в одному періоді, може належати до іншого.

Наприклад, підприємство отримало 1 529 6159 грн. доходів, які є базою для оподаткування. Витрати склали 976 432 грн., в тому числі на утримання Палацу культури (соціальна сфера) — 96 7156 грн.

Визначається обліковий прибуток:

1 529 6159 — 976 432 = 553 257 грн.

Визначається оподатковуваний прибуток:

1 529 1569 — (976 432 — 96 7156) = 650 043 грн.

Розраховується сума прибутку до сплати в бюджет:

(650 043 * 30%) / 100 = 195 043 грн.

Розраховується сума податку на підставі даних фінансового обліку:

(553 257 * 30%) / 100 = 165 977 грн.

Різниця між податковим і бухгалтерським податком на прибу­ток становить 29 036 грн. (195 013 — 165 977). Вона утворилася за рахунок постійних різниць між базами розрахунку податку з прибутку, що відображається у фінансовій та податковій звітності. Ці різниці призвели до збільшення витрат із податку на прибуток у звітному періоді порівняно з їх звичайною величиною.

На відміну від постійних, тимчасові різниці виникають через те, що прибуток оподатковується у поточному звітному періоді, тому надається відстрочка з податку під час його нарахування для сплати до бюджету.

Наприклад, підприємство визначило обліковий прибуток 1545 1500 грн., який відповідає податковому (постійних різниць немає).

У складі доходів не було враховано 1315 920 грн. авансових платежів, які є об’єктом оподаткування в податковому обліку.

Витрати на прибуток в бухгалтерському обліку становлять:

(1545 1500 * 30%) / 100 = 253 740 грн.

Сума сплати прибутку до бюджету:

[(1545 1500 + 1315 920) * 30%)] / 100 = 295 416 грн.

Різниця між обліковим і податковим прибутком становить: (295 416 — 253 740) = 41 676 грн.

Може бути й так, що прибуток, визнаний прибутком звітного періоду, оподатковується в наступному періоді, тому підприємство нараховує витрати з податку, але з відстрочкою сплати до бюджету.

Сума нарахованого податку, за податковим законодавством, називається податковим прибутком (збитком), а сума облікового податку — витратами з податку на прибуток.

Податковий прибуток обліковується на субрахунку 641 “Розрахунки за податками”, а витрати з податку на прибуток — на рахунку 915 “Податки на прибуток”.

Якщо тимчасові різниці позитивні (податковий прибуток, більший ніж обліковий), то вони називаються відстроченими податковими активами, які обліковуються на рахунку 17 “Відстрочені податкові активи”.

Якщо тимчасові різниці негативні (податковий прибуток менший ніж обліковий), то вони називаються відстроченими податковими зобов’язаннями, які обліковуються на рахунку 54 “Відстрочені податкові зобов’язання”.

Витрати з податку на прибуток, який вноситься до бюджету, розраховується як сума поточною податку плюс (чи мінус) відстрочені податки.