1. Процессы гармонизации и стандартизации бухгалтерского учета

Гармонизация и стандартизация — термины, используемые для обозначения мероприятий, проводимых международными организациями по сближению национальных моделей и систем бухгалтерского учета. Работа по координации учета в международном контексте ведется уже более 100 лет. Начало ей было положено в 1904 г., когда в Сент-Луисе (США) прошел I Международный конгресс бухгалтеров. Считается, что толчком к реализации идеи унификации учета послужил VII конгресс в Амстердаме. Правда, более или менее реальное воплощение она получила позднее, когда президент Голландского института присяжных бухгалтеров Якоб Крайенхоф (Jacob Kraayenhof), который, кстати, председательствовал на конгрессе в Амстердаме, высказал в своем обращении к ежегодному заседанию членов Американского института присяжных бухгалтеров (AICPA), проходившему в Сан- Франциско в 1959 г., мысль о необходимости разработки международных учетных стандартов. Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Логика ее такова: в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в других странах — членах сообщества, т. е. находились в гармонии друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г., когда в рамках ЕС была сформирована Исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета (Groupe d'Etudes), цель которой состояла в формировании концепции развития учета в странах сообщества. Работа группы рассматривалась изначально как составная часть программы гармонизации национальных законодательств о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде ряда нормативных документов. Основные — Седьмая и Четвертая директивы; большинство стран — членов ЕС включили положения этих директив в национальные версии Закона о компаниях. С позиции пользователей информации особое значение имеет Четвертая директива, определяющая стандартные форматы бухгалтерской отчетности: два формата баланса и четыре формата отчета о прибылях и убытках. Что касается принципов практической реализации идеи гармонизации, то в их основе лежит политическое соглашение стран — участников сообщества. Именно поэтому основные положения учетных директив включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части, имеющей отношение к бухгалтерскому учету. В частности, в Великобритании рекомендуемые Четвертой директивой форматы отчетности приведены в Законе о компаниях, который является основным документом, регулирующим деятельность коммерческих фирм и организаций. Эти форматы различаются составом статей и способом их группировки. Вместе с тем жесткие ограничения на состав статей не налагаются, предлагаемые директивой структуры используются компаниями в качестве основы. Проект гармонизации в определенном смысле потерял свою актуальность с января 2005 г., когда в странах ЕС было объявлено о признании МСФО.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках работ по унификации учета, начатых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета (IASC) и продолженных его правопреемником (с 2001 г.) — Советом по международным стан-дартам финансовой отчетности (IASB). Логика этого подхода такова: должен существовать унифицированный набор стандартов, приложимых к любой ситуации, к любой стране. Поэтому стано-вится бессмысленным разрабатывать национальные стандарты. Что касается внедрения единых стандартов, то в отличие от практики, используемой в ЕС, речь не идет о силовых методах с помощью законодательных органов — следование международным стандартам должно осуществляться в результате добровольного соглашения профессиональных организаций стран. Дальнейшее развитие идеи определенной унификации бухгалтерских процедур в международном контексте нашли в проекте конвергенции систем и моделей бухгалтерского учета, реализуемом под эгидой Международной федерации бухгалтеров

2. Различия в национальных системах бухгалтерского учета

Национальные системы бухгалтерского учета различны, они могут регламентировать использование различных оценок объекта учета, способов и приемов определения показателей отчетности. Приведем примеры таких различий.В Дании, Испании, России, Франции и ряде других стран основ­ные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, в Великобритании — либо по первоначальной стоимости, либо по рыночной, в Бельгии — по наименьшей из первоначальной и рыноч­ной стоимостей.Переоценка основных средств не применяется в Люксембурге, США, Японии и ряде других стран; проводится эпизодически по инициативе государственных органов в Греции, Испании, Италии, Португалии; является постоянной практикой в Великобритании, Германии, Нидерландах, России, Франции, Швеции и др. Кроме того, переоценка может охватывать различный период, например, в Великобритании недвижимость переоценивается не реже одного раза в 5 лет, а в Дании -- каждые 6 месяцев.Различны условия и сроки амортизации внеоборотных активов. Например, срок амортизации деловой репутации в Бельгии составляет 5 лет, в Нидерландах - 10 лет, в России и Франции - 20 лет, а в Ве­ликобритании производится немедленное полное списание ее стои­мости из средств предварительно начисляемых резервов. Особенности национальных стандартов сказываются на методи­ке учета практически всех объектов. Различия национальных систем бухгалтерского учета вызваны объ­ективными обстоятельствами. Перечислим

1. Влияние теоретических концепций бухгалтерского учета, доми­нирующих в стране. Системы национальных стандартов базируются на определенных научных концепциях. В различных странах при этом могут доминировать разные концепции, что определяет и раз­ницу в подходах к созданию стандартов. Например, в основе кон­цепции бухгалтерского учета в США в настоящее время лежит рас­смотренная нами ранее позитивная теория, отрицающая оценочные суждения и уделяющая большое внимание финансовым потокам фирмы. В Нидерландах наибольшую популярность имеет иной под­ход: "экономика для бизнеса". В основе данного подхода лежат рабо­ты Теодора Лимперга, в которых он обосновывал оценки через вос­становительную стоимость; эта теория развивалась не в ответ на ин­фляционные проблемы, а на основе экономической науки. Национальная система бухгалтерского учета в России в период соци­ализма находилась под жестким прессом теорий политэкономии. В настоящее время на формирование отечественной системы бухгал­терского учета оказывает большое влияние Концепция бухгалтерско­го учета в рыночной экономике России, ориентирующая на получе­ние достоверной информации о деятельности предприятий, полез­ной для пользователей.

2. Расстановка политических сил в обществе. Стандартизация бухгалтерского учета в обществе все больше тяготеет к политическим явлениям. Принятие той или иной системы бухгалтерского учета имеет экономические последствия, которые могут быть выгодны или невыгодны тем или иным влиятельным группам общества. Домини­рование различных политических сил в стране оказывает влияние на решения в области стандартизации бухгалтерского учета. Например, высокая степень унификации учета характерна для стран, где госу­дарство существенно влияет на экономику. При административно-командной системе в нашей стране была иная система бухгалтерско­го учета, чем та, что потребовалась на этапе перехода к рыночной экономике.

3. Общая экономическая ситуация в стране. Регламентация бух­галтерского учета может осуществляться и с целью регулирования экономических проблем общества. Правительство может поддер­жать те стандарты бухгалтерского учета, которые поощряют или, напротив, препятствуют использованию компаниями тех или иных методов учета затрат на производство, начисления амортизации, учета обязательств и т. д. Это особенно сказывается в тех странах, где налоговая система мало стимулирует экономическую эффектив­ность налоговых платежей, а налогоплательщик не информируется или дезинформируется об использовании сумм налогов на всех уровнях управления. Еще один аспект — уровень инфляции в стра­не. Высокий уровень инфляции может привести к созданию так на­зываемой инфляционной бухгалтерской системы, при которой не­обходимы частые переоценки показателей отчетности. Примеры инфляционных бухгалтерий имеются в некоторых странах Латин­ской Америки

 4. Пользователи финансовой информации и цели, которые они ста­вят перед собой. Информация, содержащаяся в финансовой отчетно­сти предприятий, отвечает потребностям определенных групп пользо­вателей. От того, интересы каких именно пользователей доминируют в стране, зависит набор показателей, раскрываемых в финансовой от­четности. Например, в США и Великобритании превалируют интере­сы инвесторов, в ряде европейских стран — кредиторов. Во многих странах превалируют интересы государственных, особенно налоговых, органов. Доминирование тех или иных пользователей финансовой информации при установлении набора показателей финансовой от­четности во многом зависит от основных источников финансирова­ния компаний. Ориентированность компаний США и Великобрита­нии на капитал инвесторов обусловливает приоритет данной группы пользователей перед другими. Напротив, финансы многих европей­ских компаний в большей степени зависят от кредитов банков.

5. Национальные исторические традиции. Национальные системы бухгалтерского учета формировались в течение длительного времени по-разному в каждой стране. Общей тенденцией их развития являет­ся непрерывное изменение и совершенствование, однако человече­скому обществу, как известно, свойственно стремление сохранить прежние традиции. Так, национальные стандарты стран Европы, имеющих давние традиции, существенно отличаются между собой. В то же время многие из стран, тесно связанных с США, часто испо­льзуют национальные американские стандарты бухгалтерского учета GAAP.