627

СИБИРСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ПУТЕЙ СООБЩЕНИЯ

И.В. ДРОЖЖИНА, И.В. РОМАШКИНА, Н.А. САВЕЛЬЕВА

БУХГАЛТЕРСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ

Рекомендовано УМО по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

НОВОСИБИРСК 2008

ВВЕДЕНИЕ

Подготовкаспециалистоввобластифинансов,учетаименеджмента для работы в российских фирмах различных масштабов и сфердеятельноститребуетвключениявихучебныепланыкурса, освещающегосодержательныепроблемыинформационногообеспечения процесса принятия управленческих решений, прежде всего финансового характера. Такого рода информация формируется и обрабатывается в рамках системы управленческого учета, которая в той или иной форме существует у каждого хозяйствующего субъекта. По мере роста масштабов деятельности фирм, особенно работающих в частном секторе экономики, система управленческого учета требует все большей формализации и усложнения функций. Специалисты, выпускаемые вузом, должны не только иметь представление о структуре информационных потоков, призванных обеспечить принятие управленческих решений, но и знать методы обработки и представления такой информации, а также обладать навыками построения системыуправленческогоучетаврамкахорганизационнойструктуры фирмы. Это обусловливает включение курса «Бухгалтерский управленческий учет» в учебные планы студентов, обучающихся по экономическим специальностям.

Сложностьизученияданнойдисциплинызаключаетсявотсутствии законодательно-нормативной базы и уникальности порядка формирования системы управленческого учета для каждого отдельного хозяйствующего субъекта,т.е. системы управленческого учета двух схожих по всем показателям организаций одной

3

сферы деятельности могут радикально отличаться другот друга, поскольку основной задачей, решаемой в процессе функционирования системы управленческого учета, является удовлетворениеруководстваорганизациив требуемойдляпринятиярешений информации. Таким образом, допустимо множество вариантов формирования системы управленческого учета.

В учебном пособии рассмотрены роль и место управленческого учета в системе управления организацией посредством определения основных принципов и назначения управленческого учета. Наиболее подробно в связи с этим в настоящем учебном пособии раскрыты сущность, предмет, метод, функции управленческого учета. При этом дана сравнительная характеристика управленческого финансового и налогового учета.

В учебном пособии изложено понятие затрат и представлена их классификация, применяемая в системе управленческого учета.Понятиязатратнеразрывносвязаныстакимпонятием,как калькулирование себестоимости, которое является элементом системы управленческого учета, с одной стороны, и способом практической реализации функции управления затратами — с другой.Авторами рассмотренвопросо возможности применения учета затрат внутри единой системы бухгалтерского учета (финансового и управленческого) или обособленно с применением специализированной системы бухгалтерского учета.

Представлен процесс формирования системы бюджетирования организации: понятие и функции системы бюджетирования организации, классификация бюджетов (в том числе статичные и гибкие бюджеты), определена процедура создания системы контроля за выполнением бюджетов.

Содержание учебного пособия соответствует действующему стандарту «Бухгалтерский управленческий учет», относительно структуры пособия следует обратить внимание на наличие в каждой главе контрольных вопросов, которые в целях более детального и глубокого изучения предмета не рекомендуется оставлять без внимания.

4

1. СУЩНОСТЬ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Целью данной главы является раскрытие понятия и сущности управленческого учета, раскрыть задачи управленческого учета и показать взаимосвязь между финансовым, налоговым и управленческим учетом.

1.1. Понятие, цели и принципы управленческого учета

Одна из важнейших задач руководителя любого предприятия — с максимальной отдачей использовать имеющиеся в его распоряжении ресурсы. Для этого необходима информация о наличии такихресурсов. Стандартный бухгалтерскийучет такой информации не дает. Поэтому в середине ХХ в. развитие рыночной экономики в индустриально-развитых странах выявило необходимость дополнения бухгалтерского (финансового) учета управленческим учетом.

Таким образом, единая система бухгалтерского учета стала включать финансовый и управленческий учет (рис. 1.1).

А Б В

Г

Рис. 1.1. Система бухгалтерского учета: А — производственный учет; Б — финансовый учет для внутреннего пользования; В — финансовый учет в узком смысле для внешних пользователей; Г — налоговые расчеты на базе финансового учета (налоговый учет)

Вмировой практике выделяют два подхода к пониманию термина «управленческий учет»: учет исходя из потребностей управления (management accounting) и европейский «контроллинг».

Всоответствии с первым термином основной задачей любой учетной деятельности является обеспечение управленческого персонала предприятия своевременной и полной информацией для принятия управленческих решений. В данной концепции наибольшее внимание уделяется таким задачам управления, как оценкаиповышение«стоимости»компании,управлениесебестоимостью. Это означает, что деятельность по учету неразрывно

5

связана с управлением предприятием в целом и отдельными его частями. При таком подходе управленческий учет — не только система сбораи анализа информации о затратах организации, но и система бюджетирования, система оценки деятельности подразделений. Вцелом, этов большей степени управленческие, чем бухгалтерские технологии.

Всоответствии со вторым понятием управленческий учет рассматриваетсякаксистемасбораиинтерпретацииинформации

озатратах, результатах деятельности и себестоимости продукции, т.е. это расширенная система организации учета для целей контроля за деятельностью организации.

Вроссийской практике часто под термином «управленческий учет» рассматривается как система, которая в рамках одной организации обеспечивает управленческий персонал информацией, используемой для планирования, учета, контроля и анализа за деятельностью организации. В отечественной практике управленческий учет включает в себя также подготовку информации о затратах, необходимую для составления финансовой отчетности (оценкаматериально-производственныхзатрат,неза- вершенного производства и себестоимости реализованной продукции, отражаемых в соответствующих формах бухгалтерской отчетности).

Основной целью управленческого учета является предоставление руководству организации полного комплекса фактических, плановых и прогнозных данных о ее функционировании в целом и структурных подразделений для принятия обоснованных решений и проверки эффективности их выполнения.

К принципам управленческого учета относятся:

— непрерывность деятельности организации, выражающаяся в отсутствии намерений самоликвидироваться и сократить масштабы деятельности;

— использование единыхпланово-учетныхединицизмерения в планировании и учете для обеспечения между ними обратной связи;

— оценкарезультатовдеятельностиструктурныхподразделений для определения роли каждого из них в формировании прибыли организации от производства и реализации продукции;

6

—формирование показателей внутренней отчетности как основы системы коммуникаций внутри организации;

—преемственность и многократное использование первичной

ипромежуточной информации в целях управления;

—полнота и аналитичность информации;

—периодичность информации, отражающая производственный и коммерческий циклы организации;

—применение бюджетного (сметного) метода управления затратами, финансами, коммерческой деятельности как инструмент планирования, контроля и регулирования.

1.2. Предмет и метод управленческого учета

Характеризуя сущность управленческого учета, необходимо отметить одну из его особенностей: управленческий учет связывает процесс управления с учетным процессом.

Предметомуправленияявляетсяпроцессвоздействиянаобъект или процесс управления с целью организации и координирования деятельности людей для достижения максимальной эффективности производства. Именно такие функции выполняет управленческий учет, образуя свою систему, которая отвечает задачам и целям управления

Управление реализует воздействие на предмет управления с помощьюпланирования,организации,координирования, стимулированияи контроля.Именнотакиефункциивыполняетуправленческий учет, образуя свою систему, которая отвечает задачам ицелямуправления. Таким образом,предметомуправленческого учета в общем виде выступает производственная и коммерческая деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений в процессе всего цикла управления.

Раскрывают содержание предметаего многочисленныеобъекты. Сопоставление объектов управления и объектов учета представлены в табл. 1.1.

Совокупность различных приемов и способов, с помощью которых отражаются объекты управленческого учета, называет-

ся методом управленческого учета. Основными элементами методауправленческогоучетаявляются:документация,инвентаризация, группировка, обобщение, нормирование и бюджетирование, контроль и анализ. При этом все элементы метода

7

действуют не изолированно друг от друга, а в системе организации внутренних связей, направленных на решение задач управления.

Таблица 1.1

Объекты управления и учета

Документация — первичные документы и машинные носителиинформации,гарантируютуправленческомуучетудостаточно полное отражение деятельности организации. Первичная документация является основным источником информации для управленческого. Финансового и налогового учета.

Инвентаризация — способ определения фактического состояния объекта, а также отклонений от учетных данных. Инвентаризация способствует сохранности ценностей, контролирует их использование, устанавливают полноту и достоверность учетной информации.

Группировка и обобщение — способ, позволяющий накапливать и систематизировать информацию об объекте по определенным признакам. Главными признаками группировки объектов управленческого учета считаются: специфика производственной деятельности, технологическая и организационная структура организации, организация управления, целевые функции системы управления. Сгруппированная информация об объекте по-

8

зволяет более эффективно ее использовать для оценки результатов деятельность и принятия управленческих решений.

Контрольные счета — составная часть элемента классификации, позволяющая хранить информацию. Система контрольных счетоввыступаетсвязующимзвеномфинансового иуправленческого учета и позволяет установить полноту и правильность учетных записей.

Бюджетирование—непрерывныйциклическийпроцессфор- мирования бюджетов, направленный на приведение в соответствие возможностей организации с условиями рынка. Бюджет — это количественной выражение плана, инструмент координации контроля за его выполнением. При этом бюджеты составляются как для организации в целом, так и для ее отдельных подразделений и проектов.

Нормирование — процесс научно обоснованного расчета оптимальных норм и нормативов, который направлен на обеспечение эффективного использования всех видов ресурсов и изысканиепутейнаиболее продуктивногопревращениязатратвпродукцию.

Анализ — в силу специфических особенностей этот элемент взаимодействует практически со всеми остальными составляющими. Анализу подвергаются производственная деятельность, какотдельныхподразделений,такиорганизациивцелом.Выбор показателей зависит от целей и возможностей системы управления. В процессе анализавыявляют взаимозависимости и взаимосвязи между подразделениями по выполнению плановых заданий, отклонения ипричины,вызвавшиеизмененияврезультатах деятельности организации и принятия соответствующих управленческих решений.

Контроль — завершающий этап планирования и анализа, позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения. Основой системы контроля служит обратная связь, которая дает необходимую информацию для контрольно-измерительной деятельности. Существуют разныевиды контроля.Которые обладают отличительными особенностями в каждой организации, отражая специфику ее деятельности.

9

1.3. Сравнительная характеристика управленческого, финансового и налогового учета

Управленческий учет является логическим следствием бухгалтерского учета. По своей сути бухгалтерский учет — это процесс идентификации информации, исчисления и оценки показателей и представления, данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений. Изначально бухгалтерский учет предназначался для управления предпринимательской деятельностью. По мере того как экономические отношения стали все более развитыми и разнообразными, с появлениемхозяйственныхорганизацийколлективнойсобственности, предприятий на паях, а затем и акционерных обществ бухгалтерский учет стал приобретать общественное значение. Понадобилось единство в его методике, необходимость в ее законодательном регулировании, введение единой отчетности и правил ее составления. К тому же постоянно укрепляющее свою власть государство сразу оценило роль бухгалтерского учета в налогообложении, в расчетах с бюджетом и стало активно вмешиваться в установлении его правил и контроль за их соблюдением, прежде всего из фискальных соображений. С одной стороны бухгалтерский учет, сохраняя принципиальные возможности участия в управлении предприятием, постепенно превратился в учет для сторонних потребителей его данных: акционеров, пайщиков, государства и третьих лиц. С другой стороныбухгалтерскийучетдолженбылобеспечитьсохранность коммерческой тайны. Это и обусловило деление единой бухгалтерии на 2 самостоятельные части — финансовую и производственную. Производственная бухгалтериястала иметь свои задачи, которые сводились к содействию эффективному управлению производством, т.е. Обеспечению процесса управления опера- тивно-аналитической информацией, содержанию в поле контроля всех структурных производственных подразделений, их затрат и доходов.

Таким образом, различия в информационных потребностей внутренних и внешних пользователей привело к разделению бухгалтерского учета на финансовый и управленческий учет.

10