2.1. Характеристика системи внутрішнього контролю ват”Поліссяхліб”

Структурна модель системи внутрішнього контролю ВАТ”Поліссяхліб”представлена на рис.2.1.

Рис. 2.1. Структура системи внутрішнього контролю ВАТ “Поліссяхліб”

Зовнішні фактори середовища контролю ВАТ”Поліссяхліб” є такими, на які підприємство не може ніяк впливати.

Ведення бізнесу є складним процесом в Україні . Стан економіки країни на даному етапі розвитку можна охарактеризувати як такий, який супроводжувався спадом виробництва за період 2009 року порівняно з 2008. На такий результат вплинула фінансово-економічна криза. Але з огляду на стан економіки галузі (борошномельна промисловість), то саме для цієї галузі значний спад виробництва не буде притаманний, оскільки підприємство виробляє продукцію першої необхідності (хлібопекарські вироби). І тому значних змін не очікується.

В умовах ринкової економіки кожне хлібопекарне підприємство в кінцевому підсумку стикається з питанням реалізації, а інтенсивність цього процесу залежить від якості та ціни хлібопродукції.

Нестабільність законодавства та регулювання обліком також впливає на діяльність ВАТ”Поліссяхліб”. Оскільки зараз ще триває процес формування ефективного законодавства і тому достатньо часто видаються нові закони або удосконалюються старі. Тому підприємство повинно стежити за змінами і дотримаватися законодавства.

ВАТ”Поліссяхліб” самостійно здійснює зовнішньоекономічну діяльність у будь-якій сфері, пов’язаній з предметом його діяльності. Товариство є юридичною особою, має права та обов’язки і здійснює свою діяльність згідно дійсного Статуту (додаток 1) та чинного законодавства. Товариство має самостійний баланс, розрахунковий, валютний та інші рахунки в банках; фірмову марку та торговий знак, які затверджуються правлінням Товариства і реєструються в Торговельно-промисловій палаті, печатку зі своєю назвою, печатку «Для документів» із назвою товариства. Товариство є правоприємником і власником майна реорганізованого попередника. Органом державного управління є Міністерство аграрної політики України.

Внутрішні фактори, що впливають на середовище контролю включають в себе такі елементи: філософія і стиль управління та організаційна структура. Філософія і стиль управління ВАТ”Поліссяхліб” виражається у відношенні керівництва та розуміння ним важливості обліку і контролю, а також включає в себе ризики, повязані із здійсненням господарських операцій, складанням звітів по фінансовій діяльності.

Організаційна структура даного підприємства побудована таким чином, що діяльність підприємства чітко контролюється і планується (додаток 2). В організаційній структурі ВАТ”Поліссяхліб” чітко виражені форми повноважень і підпорядкованості. Конкретно вказано підлеглість, посади, рівень відповідальності та ін. Працівники підприємства чітко розуміють свої повноваження та відповідальність. Крім того права і обовязки головного бухгалтера наведено в посадових інструкціях бухгалтера (додаток 3).Крім того на підприємстві затверджено посадові інструкції бухгалтера з розрахунків з працівниками (додаток 4). Структура ВАТ”Поліссяхліб” є достатньо ефективною, враховуючи діяльність підприємства та обов’язки працівників. Всі підрозділи підконтрольні голові правління, який звітує зборам акціонерів. Така централізація дає можливість зосередити в одних руках контрольну фунцію на підприємстві. Крім того на ВАТ “Поліссяхліб” є ревізійна комісія, яка і забезпечує внутрішній контроль на підприємстві.

Забезпечення інформацією керівництва здійснюється за допомогою системи бухгалтерського обліку – другого елемента структури внутрішнього контролю. До її складу відносять облікову політику, форму бухгалтерського обліку та спосіб обробки облікової інформації.

Облікова політика ВАТ “Поліссяхліб” представлена у Наказі про облікову політику, де вказані особливості представлення фінансової звітності таособливості ведення обліку конкретно для даного підприємства(додаток 5).

Форма обліку, яку веде ВАТ “Поліссяхліб”, називається журнально-ордерною, що передбачено в Назазі про облікову політику. На ВАТ “Поліссяхліб” застосовують ручну обробку документів.

Здійснення контролю передбачає використання спеціальних процедур, які визначаються специфікою діяльності господарюючого суб’єкта. До них належать: санкціонування, розподіл прав і обов’язків, обмеження доступу до активів, обов’язкове документування, інвентаризація та інші прийоми контролю.

Санкціонування передбачає дозвіл на здійснення господарських операцій, що є обовязковим реквізитом первинних документів або реалізується через оформлення наказів та розпоряджень. На ВАТ “Поліссяхліб” також діє така процедура: визначено документи, які повинні бути обовязково завірені директором, також є ряд інших документів, які потребують підписів лише начальників відділів. На ВАТ “Поліссяхліб” cанкція керівника необхідна при направленні працівника у відрядження, видачі коштів з каси, відпуск товарно-матеріальних цінностей на сторону тощо.

Важливим є також розподіл прав і обов’язків як ефективний механізм боротьби з шахрайством. Аудитору слід враховувати наступні правила: 1) має бути розподіл відповідальності між різними особами чи підрозділами за виконання господарських операцій, її документування і зберігання активів, що надійшли від операцій; 2) має бути розподіл відповідальності за виконання різних етапів здійснення операцій; 3) має бути розподіл відповідальності під час ведення облікових реєстрів та складання звітності. Відокремлене виконання функцій має такі переваги: обмежує можливість зловживань з активами; зменшує ризик навмисного викривлення інформації, тому що це вимагає змови двох або трьох осіб; за рахунок координації дій різних посадових осіб простіше виявити і виправити ненавмисні помилки.

Процедури контролю базуються також на обмеженні доступу до активів, яке реалізується на 2 шляхами: а) укладання договору про матеріальну відповідальність; б) затвердження переліку осіб, які мають право давати дозвіл на здійснення операцій, пов’язаних з відпуском, витрачанням грошових коштів, матеріальних цінностей та іншого майна підприємства.

Документація надзвичайно важлива в контролі за схоронністю активів. За допомогою документів встановлюється матеріальна відповідальність окремих осіб за прийняті цінності. Підставою для здійснення запису у бухгалтерському обліку є первинні документи – письмове свідчення, що підтверджує право на здійснення господарської операції і сам факт її здійснення. З метою підтвердження доказів про факт здійснення господарської операції первинні документи повинні містити такі обов’язкові реквізити: назва документа, код форми, дата, місце складання, зміст господарської операції, вимірювачі (у натуральному і вартісному виразі), посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особисті підписи або інші знаки, що однозначно ідентифікують особу, яка здійснила господарську операцію. Систематичне оформлення господарських операцій документами забезпечує достовірність облікових даних. Первинні документи підлягають обов’язковій перевірці працівниками, що ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом. Документи, що пройшли обробку, повинні мати відмітку, яка виключає можливість їх повторного використання – дату запису в обліковий реєстр. Усі документи, що додаються до прибуткових та видаткових касових ордерів, а також ті, що стали підставою для нарахування заробітної плати та інших подібних виплат, підлягають обов’язковому погашенню штампом або ручним надписом "Одержано" або "Сплачено" із зазначенням дати (числа, місяця, року).

Первинні документи складаються на бланках типових форм, затверджених міністерствами і відомствами України або з використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні обов’язково містити реквізити типових чи спеціалізованих форм.

Підчистки і необумовлені помилки у тексті та цифрових даних первинних документів, облікових реєстрів не допускається.

Контрольним засобом, тісно пов’язаним з документами і реєстрами, є план рахунків. Рахунок є складовою методу бухгалтерського обліку і являє собою спосіб групування і вторинної реєстрації господарських операцій з метою контролю і обліку всього кругообігу ресурсів.

Робочий план рахунків ВАТ “Поліссяхліб”має свої особливості. Він є контрольним засобом, бо забезпечує системну структуру визначення інформації, яка в подальшому представляється керівництву та іншим користувачам.(додаток 6)

Важливе місце серед процедур контролю належить інвентаризації, яка є основним засобом забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка. Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства, який повинен створити необхідні умови для її проведення у стислі строки, визначити об’єкти, кількість і строки проведення інвентаризації, крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов’язковим.

Інвентаризація є важливим заходом в проведенні якого повинні бути зацікавлені власник, керівник, головний бухгалтер підприємства і за певних обставин матеріально-відповідальна особа. Приклади інвентаризаційних описів по рах 201 і 204 наведено в додатках 7,8

Проте система внутрішнього контролю не може забезпечити повну гарантію досягнення завдань, визначених керівництвом. Це обумовлюється рядом причин. По-перше, контроль повинен бути ефективним стосовно витрат на його здійснення. По-друге, основний суб’єкт контролю – це люди, яким властиво помилятися, бути неуважними, безвідповідальними тощо. По-третє, контроль не розрахований на охоплення усіх без винятку господарських операцій. І по-четверте, система контролю існує у динамічному підприємницькому середовищі, тому не завжди встигає своєчасно змінюватися відповідно до нових умов. Перераховані причини і обумовлюють наявність ризику контролю – можливості того, що система внутрішнього контролю не зможе попередити і виявити суттєві помилки або порушення.

Теорія і практика міжнародного досвіду аудиту зобов’язує аудитора вивчити, документувати і оцінити систему внутрішнього контролю на підприємстві.

Попереднє дослідження замовника і оцінка ризику контролю проводяться перед укладанням договору на аудит. Отримані на цьому етапі знання про діяльність клієнта, його структуру управління і внутрішній контроль дозволяють зробити попередній вибір методики і обсягу аудиту. Після укладання договору аудитор перш за все повинен пересвідчитись у правильності визначеної стратегії і лише потім перейти до її здійснення. З цією метою проводиться детальне вивчення системи внутрішнього контролю.

Документування результатів вивчення системи внутрішнього контролю допомагає аудитору спланувати подальші дії, правильно обрати прийоми перевірки, визначити їх обсяг. На даному підприємстві у 2009 році була проведена аудиторська перевірка, результати якої представлено у висновку аудитора(додаток 9)У міжнародній практиці аудиту використовують такі форми документування отриманих знань про систему внутрішнього контролю, як опис, анкети і блок-схеми. Найпростішою формою документування є опис, у якому коротко викладається характеристика контрольного середовища, системи бухгалтерського обліку та контрольних процедур. Останні можуть бути викладені у розрізі основних господарських процесів (постачання, виробництва, реалізації, інвестування). Описи застосовують у випадку перевірки малих підприємств із спрощеною структурою внутрішнього контролю. За інших умов їх використання вважається неефективним.

Таблиця 2.1

Листок оцінки властивого ризику та ризику невідповідності внутрішнього контролю

№	Питання	Відповідь Так/ні	Джерело інформації	Примітки
	Зовнішні фактори властивого ризику
1	Який загальний стан економіки галузі: спад виробництва депресія зростання ділової активності стабільний	Так	Статистичні щорічники
2	Чи вплинули негативно на розвиток підприємства галузі: загальний стан економіки України зростання рівня інфляції чинне законодавство зміни офіційного обмінного курсу іноземних валют	Ні Так Ні Ні	Дані ВРУ, Інформація НБУ, Економічні газети та журнали
3	Чи належить продукція галузі до: конкурентоспроможної швидко старіючої енергоємної матеріалоємної трудомісткої	Так Ні Ні Так Ні	Економічні газети та журнали
4	Чи характерний для галузі тривалий виробничий цикл	Ні
5	Чи залежить галузь від імпортних поставок паливно-мастильних матеріалів, енергії, сировини, тощо	Ні
6	Чи відбувались в галузі протягом звітного періоду банкрутства (згортання виробництва)	Ні	Статистичні щорічники
7	Чи отримує галузь значні дотації від уряду	Ні	Дані ВРУ
8	Чи спостерігалися значні зміни у тенденції прибутковості (збитковості) серед підприємств галузі	Ні	Статистичні щорічники Економічні газети та журнали
	Внутрішні фактори властивого ризику та ризику контролю
1	Яка форма власності підприємства: державна приватна	Ні Так	Статут
2	Як здійснюється керівництво підприємством: одноосібно колегіально	Ні Так	Статут
3	Чи має керівництво: достатню кваліфікацію практичний досвід роботи	Так Так	Трудова книжка
4	Чи має керівництво негативну репутацію	Ні	Трудова книжка
5	Чи знаходиться керівництво під чиїмось негативним впливом	Ні
6	Чи є причини у керівництва прикрасити фінансовий стан підприємства (перекрутити його показники): зміна форми власності необхідність отримання кредиту необхідність підтримання певного курсу акцій можлива зміна власника	Ні Ні Ні Ні	Фінансова звітність, Статут
7	Чи відбулись у звітному періоді (очікуються найближчим часом) зміни: у складі керівництва у складі власників форми власності	Ні Ні Ні	Статут, Протокол зборів акціонерів
8	Чи існує чіткий розподіл функціональних обов'язків на підприємстві	Так	Посадова інструкція
9	Чи збігається реальний розподіл повноважень членів керівництва з формальними обов'язками	Так	Посадова інструкція
10	Чи передбачений організаційною структурою підприємства орган внутрішнього контролю: ревізійна комісія відділ внутрішнього аудиту	Так Ні	Організаційна структура
11	Чи усвідомлює керівництво важливість бухгалтерського обліку	Так
12	Чи немає конфлікту між керівництвом та головним бухгалтером	Ні
13	Чи здійснюються інвентаризації перед складанням річної звітності	Так	Наказ про облікову політику, висновок ревізійної служби
14	Чи укладені договори про матеріальну відповідальність у передбачених законодавством випадках	Так	Договір про матеріальну відповідальність
15	Чи були випадки крадіжок, зловживань на підприємстві	Ні	Звіт про інвентаризацію, висновок ревізійної комісія
16	Чи спостерігається висока плинність кадрів серед: працівників бухгалтерії матеріально відповідальних осіб	Ні Ні	Звіт з праці, особові справи, заяви на звільнення
17	Чи є підприємство позивачем (відповідачем) у судовій справі	Ні	Матеріали листування, претензії
18	Чи є філії, дочірні підприємства	Ні	Статут, фінансова звітність, наказ про облікову політику
19	Чи вистачає підприємству власних оборотних коштів	Так	Фінансова звітність
20	Чи використовуються підприємством позики	Так	Фінансова звітність
21	Чи є підприємство прибутковим	Так	Фінансова звітність
22	Чи залежить підприємство від: незначної кількості замовників незначної кількості постачальників	Так Ні	Реєстри обліку по рахунках 36, 63
23	Чи здійснює підприємство декілька видів діяльності	Так	Статут, довідка з статистики
24	Які форми оплати переважають на підприємстві готівкові безготівкові	Так Ні	Облікові регістри по рахунках 30,31
25	Чи високий ступінь складності здійснюваних господарських операцій	Ні
26	Чи здійснює підприємство зовнішньоекономічну діяльність	Ні	Акредитація в органах державної митної служби
27	Чи застосовується на підприємстві: ручна обробка облікової інформації комп’ютерна	Так Ні	Наказ про облікову політику
28	Чи проводився аудит у попередньому звітному періоді	Так	Аудиторський висновок
29	Чи змінився аудитор (аудиторська фірма)	Ні	Аудиторський висновок, договір на проведення аудиту
30	Чи відбулися у звітному періоді зміни в обліковій політиці підприємства	Ні	Наказ про облікову політику
31	Чи сплачувало підприємство значні санкції за податками і платежами	Ні	Податкові рішення, акти

Отже, за результатами опитування визначимо аудиторський ризик, який включає в себе властивий ризик, ризик контролю та ризик не виявлення помилок.

Властивий ризик – це схильність рахунку обліку, класу операцій або системи обліку в цілому до суттєвих неточностей (IR=0,6).

Ризик контролю – це ризик того, що система внутрішнього контролю клієнта може бути недостатньо ефективною, щоб своєчасно виявляти, виправляти і попереджати помилки в обліку та звітності (CR=0,16).

Ризик не виявлення помилок – це ризик того, що аудитор може не виявити суттєві відхилення (DR=0,4).

Отже, аудиторський ризик буде становити (0,6*0,4*0,16=0,04). Показник виявився низьким, що оцінюється позитивно. Крім того, на підприємстві існує свою служба внутрішнього контролю (ревізійна комісія), що знижує ризик невиявлення помилок.