2. Бухгалтерский учет

1. Учет основных средств, других долгосрочных активов

Бухгалтерский учет в УП «Гомельское ПМС» ведется в порядке, установленном Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности», инструкциями Министерства финансов Республики Беларусь и учетной политикой, принятой в организации.

В соответствии с учетной политикой УП «Гомельское ПМС» на 2012 год «основными средствами признается имущество, используемое в течение периода, превышающего 12 месяцев, и имеющее стоимость свыше 30 базовых величин на дату ввода его в эксплуатацию».

Учет основных средств в организации осуществляется согласно Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств [1].

Состав и группировка основных средств в организации определяется в соответствии с постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30 сентября 2011г. №161 (далее Классификатор) [2]. Учет основных средств ведется в разрезе отдельных объектов и классификационных групп, предусмотренных Классификаторов.

По основным средствам, введенным до 2012 года применяется группировка основных средств в соответствии с Временным республиканским классификатором основных средств, утвержденным Министерством экономики РБ от 21.11.2011 №186.

В УП «Гомельское ПМС» к основным средствам относятся:

• здания;

• сооружения;

• передаточные устройства;

• машины и оборудование в том числе;

  1. силовые машины и оборудование;

  2. рабочие машины и оборудование;

  3. измерительные и регулирующие приборы и устройства;

  4. вычислительная техника;

• транспортные средства;

• инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, в том числе мебель;

• капитальные затраты в улучшение земель;

• другие виды основных средств (многолетние насаждения).

Капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) включают в состав основных средств ежегодно – как отдельные инвентарные объекты.

Основные средства отражаются в учете по первоначальной стоимости, состоящей из фактических затрат на их приобретение, возведение (сооружение) и изготовление, включая расходы по доставке, монтажу и установке, из процентов за кредит, уплат государственных пошлин и других расходов. В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости, которая определяется как разница между первоначальной или восстановительной стоимостью и суммой начисленного износа.

В соответствии с рабочим планом счетов организации на 2012 год (Приложение К) синтетический учет собственных основных средств в УП «Гомельское ПМС» ведется на счете 01 «Основные средства» по первоначальной (восстановительной) стоимости в течение всего срока их эксплуатации.

Затраты на капитальные вложения учитываются на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы».

Счет 08 «Вложения в долгосрочные активы» используется во всех случаях, предусматривающих поступление и постановку на учет объектов долгосрочных активов. Для обособленного ведения учета затрат по поступлению различных долгосровных активов Рабочим планом счетов предусмотрены субсчета:

08.1 – «Вложения в долгосрочные активы» (реконструкция мелиоративных систем)»;

08.2 – «Вложения в долгосрочные активы» (приобретение объектов основных средств).

Порядок документального оформления, оценки и методики отражения в бухгалтерском учете поступления основных средств зависит от источников их поступления и условий приобретения.

В УП «Гомельское ПМС» основные средства могут поступать:

• в результате произведенных капитальных вложений при сооружении, строительстве, изготовлении объектов основных средств, а также приобретения за плату в порядке вложений в долгосрочные активы (капитальных вложений) у поставщиков оборудования, прочих юридических и физических лиц по товарно-транспортной накладной. Ввод объекта в эксплуатацию оформляется актом о приеме-передаче основных средств (Приложение Л);

• безвозмездного поступления основных средств. Поступление и ввод объекта в эксплуатацию оформляется актом о приеме-передаче основных средств;

• в порядке внутреннего перемещения объектов основных средств по накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (Приложение М);

• поступления из ремонта, реконструкции, модернизации по акту о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (Приложение Н).

В исследуемой организации основные средства поступают преимущественно в порядке капитальных вложений.

Финансирование вложений в долгосрочные активы в организации осуществляется в основном за счет собственных средств.

Приобретение машин и оборудования, других объектов основных средств в порядке капитальных вложений от поставщиков осуществляется на основании заключенных договоров между сторонами сделки. В договорах обязательно должны быть оговорены условия доставки, выполнение монтажа и прочее. К договорам прилагаются спецификации оборудования.

Для учета основных средств, нуждающихся в монтаже и установке, в организации используют счет 07 «Оборудование к установке и строительные материалы». Передача оборудования в монтаж оформляется актом о приеме-передаче оборудования в монтаж.

Принятие основных средств в эксплуатацию осуществляет постоянно действующая комиссия приема-передачи объектов основных средств, назначаемая распоряжением руководителя организации.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается с кредита счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в дебет счета 01 "Основные средства".

Большинство основных средств поступает на предприятие в результате их приобретении за плату у юридических лиц. Рассмотрим отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению травокосилки в соответствии с договором № 1056 – П (Приложение П) (таблица 2.1).

Таблица 2.1 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по приобретению

объекта основных средств

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена стоимость приобретенной травокосилки	08	60	2 680 884
Сумма НДС, выставленная поставщиком	18	60	536 177
Оприходована травокосилка по первоначальной стоимости	01	08	2 680 884

Поступают объекты основных средств по товарно-транспортным накладным формы ТТН-1, а в отдельных случаях, по товарным накладным формы ТН-2 (Приложение П). Вместе с товарными документами поставщик высылает техническую документацию по поступающим объектам.

Принятие объектов основных средств к бухгалтерскому учету на предприятии осуществляется на основании оформленных в установленном порядке соответствующих актов приема-передачи объекта основных средств формы № ОС-1 или № ОС-1а (Приложение Л).

В акт о приеме-передаче объектов основных средств вносится подробная техническая характеристика объекта, также отмечаются данные о наличии либо отсутствии драгоценных металлов и драгоценных камней.

Данный акт составляется на каждый отдельный объект основных средств. К нему прилагается необходимая техническая документация, относящаяся к принимаемому объекту (паспорт, спецификация, комплектовочная ведомость и др.), которая затем передается материально ответственным лицам по месту эксплуатации основных средств. Полностью оформленный акт вместе с приложенной технической документацией передается на утверждение руководителю предприятия, а затем в бухгалтерию.

На основании акта бухгалтер заполняет инвентарную карточку учета основных средств формы ОС-7 (Приложение Р) на весь период эксплуатации объекта. Каждому объекту основных средств присваивается инвентарный номер. Инвентарные карточки открываются в одном экземпляре. Их обязательные реквизиты - наименование объекта, его инвентарный номер, местонахождение объекта, дата приема, первоначальная стоимость, синтетический счет учета данного объекта и код аналитического учета, норма амортизации, сумма амортизации, код затрат и др. При перемещении объектов внутри предприятия, ремонте, выбытии в карточках делаются соответствующие отметки. Основанием для этого служат данные документов о перемещении, ремонте, ликвидации основных средств.

Внутренне перемещение объектов основных средств между структурными подразделениями УП «Гомельское ПМС» оформляется накладной на внутренне перемещение объектов основных средств формы ОС-2 в 3-х экземплярах (Приложение М). Первый экземпляр перелается в бухгалтерию, второй – остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств сдатчика, третий экземпляр передается получателю.

В конце каждого месяца по материально-ответственному лицу компьютерная программа автоматически формирует ведомость внутреннего перемещения основных средств (Приложение С).

Аналитический учет основных средств ведется бухгалтерией в разрезе отдельных объектов, классификационных групп, мест нахождения и материально-ответственных лиц на инвентарных карточках учета основных средств (форма № ОС-6, ОС-6а), в которой содержатся общие сведения об объекте, его характеристика, нормативный срок службы, срок полезного использования, сведения об изменении местонахождения и стоимости объекта в течение всего срока его эксплуатации, сведения о капитальном ремонте, ресурс объекта (при выборе производительного метода начисления амортизации), способ и метод начисления амортизации.

В целях контроля сохранности инвентарных карточек, бухгалтерией в разрезе классификационных групп Классификатора по каждому структурному подразделению составляется опись инвентарных карточек по учету основных средств (Приложение Т).

Аналитический учет объектов также осуществляется в справке о наличии основных средств (по материально-ответственному лицу), содержащей сведения об инвентарном номере объекта, его полном наименовании, первоначальной (восстановительной) стоимости объекта.

Справка о наличии основных средств составляется бухгалтерией в разрезе классификационных групп Классификатора.

Данные пообъектного учета основных средств по местам их нахождения (эксплуатации) должны быть тождественны записям в инвентарных карточках учета основных средств.

В местах нахождения объектов основных средств руководители подразделений назначают лиц ответственных за ведение оперативного учета основных средств.

Движение форм первичного учета и регистров бухгалтерского учета по учету основных средств осуществляется в соответствии с графиком документооборота.

Результатом автоматизации аналитического учета основных средств является формирование в конце месяца следующих машинограмм:

- оборотная ведомость в разрезе субсчетов;

- ведомость аналитического учета основных средств;

- справка о поступлении основных средств.

В целях осуществления контроля сохранности объектов основных средств в соответствии с законодательством в установленном порядке проводится инвентаризация.

Инвентаризация основных средств проводится комиссией с участием бухгалтера не реже одного раза в год, но не ранее 1 ноября, и оформляется приказом.

В бухгалтерии к моменту проведения инвентаризации составляется инвентаризационная опись основных средств (Приложение У), исходя из учетных записей в инвентарных карточках. Фактическое наличие основных средств сверяется с данными бухгалтерского учета и при их расхождении выводятся отклонения.

Результаты инвентаризации оформляются протоколом заседания постоянно действующей инвентаризационной комиссии, где указываются суммы выявленных недостач и излишков, а также принимаются решения по результатам инвентаризации. Окончательное решение по результатам инвентаризации принимает руководитель предприятия.

В бухгалтерии УП «Гомельское ПМС» все первичные документы по поступлению и вводу в эксплуатации основных средств подлежат проверке и бухгалтерской обработке, которая заключается в проведении документа, то есть проставлении корреспонденции счетов (проводки) по каждой хозяйственной операции. Это оформляется бухгалтерскими справками.

Стоимость основных средств погашается путем ежемесячного начисления амортизации в соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов [3].

Объектами начисления амортизации являются основные средства как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности, а также объекты, предоставленные организацией во временное владение или пользование с целью получения дохода, учитываемые в качестве доходных вложений.

Согласно учетной политике (Приложение К) организация начисляет амортизацию линейным способом. Индексация амортизационных отчислений производится в конце года при проведении переоценки. Расчет амортизации производится исходя из месячной нормы амортизации.

При проведении переоценки основных средств организация руководствуется Инструкцией о порядке переоценки основных средств, незавершенных строительством объектов и неустановленного оборудования. [4].

Так, переоценка имущества КДУ ПМС «Гомельское ПМС» производится на 1 января года, следующего за отчетным, за период, прошедший с даты предыдущей переоценки по 31 декабря отчетного года, с отражением ее результатов в бухгалтерском учете организации. Проведение переоценки в организации осуществляется комиссией по проведению амортизационной политики с использованием индексного метода.

Результаты переоценки отражаются в ведомости переоценки основных средств (Приложение Ф). После окончания работ по переоценке составляется акт результатов переоценки основных средств (Приложение Х), который подписывается председателем и членами комиссии и утверждается руководителем организации.

Для отражения результатов переоценки стоимости имущества в бухгалтерском учете открывается отдельный субсчет к счету 83 «Добавочный капитал» 83.1. «Фонд переоценки основных средств».

Отражение в бухгалтерском учете УП «Гомельское ПМС» результатов переоценки основных средств представлено в таблице 2.2.

Таблица 2.2 – Бухгалтерский учет результатов переоценки основных средств

УП «Гомельское ПМС»

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена дооценка первоначальной стоимости объекта основных средств (автомобиль УАЗ 3909) (20271287-19178133)	01	83.1	1 093 154
Отражено увеличение суммы накопленной амортизации при переоценке основных средств (16170406-15298397)	83.1	02	872 009

Начисление амортизации производится автоматизированным способом и оформляется ведомостью амортизационных отчислений за месяц (Приложение Ц). Кроме того, по итогам электронной базы данных формируется справка-расчет амортизации (с группировкой основных средств по диапазонам сроков полезного использования) (Приложение Ш) по всем группам и подгруппам основных средств в разрезе корреспондирующих счетов к счету 02 «Амортизация основных средств» для включения их в ведомость по учету затрат.

Для системного отражения операций по поступлению и выбытию основных средств, а также информации о начисленных суммах амортизации за месяц используется журнал-ордер № 13 (Приложение Э).

На основании данных журнала-ордера №13 (Приложение Э) операции по начислению амортизации основных средств представлены в таблице 2.3.

Таблица 2.3 – Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по начислению

амортизации основных средств

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена амортизация основных средств, используемых во вспомогательном производстве	23	02	52 793 235
Начислена амортизация по производственному оборудованию, основных средств общехозяйственного назначения	26	02	2 602 420
Начислена амортизация основных средств, неиспользуемых в предпринимательской деятельности организации	90.8	02	238 380

В организации восстановление объектов основных средств осуществляется посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

При отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с содержанием и восстановлением основных средств, УП «Гомельское ПМС» руководствуется Инструкцией об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами [5].

Ремонт основных средств в УП «Гомельское ПМС» проводится в соответ­ствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. План ремонта и система планово-предупредительного ремонта утверждаются руководителем организации.

В УП «Гомельское ПМС» ремонт и другие виды восстановительных работ осуществляются хозяйственным способом - силами персонала организации. Ремонтные работы, производимые собственными силами организации, выполняются специально созданным в составе вспомогательных производств ремонтно-строительным и ремонтно-эксплуатационным участками.

При проведении организацией капитального ремонта объектов основных средств хозяйственным способом выписывается наряд-заказ на основании дефектовочной ведомости (Приложение Ю). При принятии в ремонт машин и оборудования составляется акт на приемку техники в ремонт (Приложение Я), а по окончании всех указанных работ выписывается акт выхода из ремонта (Приложение 1).

Источником списания затрат на ремонт основных средств выступает себестоимость выполненных работ, оказанных услуг. Распределение затрат производится по объектам пропорционально объемам выполненных работ.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в состав себестоимости продукции законодательством предусмотрена возможность образования резерва расходов на ремонт основных средств, однако в УП «Гомельское ПМС» ремонтный фонд не создается.

Отражение операций по проведению текущего ремонта основного средства в бухгалтерском учете УП «Гомельское ПМС» представлено в таблице 2.4

Учетной политикой УП «Гомельское ПМС» установлено, что в случае, если затраты по ремонту основных средств составили в стоимостном выражении свыше 100 базовых величин, то они относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов» с последующим их списанием равными частями в течение года с момента образования факта ремонта.

После завершения всего комплекса ремонтных работ, работ по достройке, модернизации, дооборудованию, реконструкции, которые были проведены собственными силами, их результат оформляется актом приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (Приложение Н). После приемки отремонтированных объектов основных средств в их техническую документацию (паспорт, формуляр и т.п.) вносятся записи о проведенных работах и изменениях в характеристике объекта при проведении ремонта.

Таблица 2.4 – Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при списании

расходов на проведение текущего ремонта

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражается стоимость материально-производственных запасов, использованных при выполнении ремонтных работ	23	10	2 296 513
Начислена амортизация по основным средствам, используемым для проведения ремонтных работ	23	02	750 440
Отражается сумма заработной платы рабочих, занятых на ремонтных работах	23	70	2 138 261
Отражается сумма взносов в ФСЗН, начисленных на заработную плату ремонтных рабочих	23	69	748 391
Отражается стоимость работ и услуг сторонних организаций, использованных при ремонте	23	60	7 119
Отражается стоимость ремонта, отнесенная на себестоимость выполненных работ, оказанных услуг основного производства	20	23	4 752 932

Выбытие объектов основных средств в КДУП МС «Гомельское ПМС» может происходить вследствие физического износа, продажи, безвозмездной передачи, обмена, частичной или полной ликвидации при авариях, стихийных бедствиях, иных чрезвычайных ситуациях, повлекших невозможность дальнейшего использования или нецелесообразность восстановления, при передаче в уставный капитал другой организации.

Списание объектов основных средств осуществляется в соответствии с актами законодательства. Под списанием с бухгалтерского учета подразумевается прекращение признания объекта в качестве основного средства. Организация имеет право списывать с баланса здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое имущество, входящее в категорию основных средств, если они изношены либо морально устарели.

Определение целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности и неэффективности их восстановления, оформление документации на их списание, производит на предприятии постоянно действующая комиссия. Руководитель организации издает приказ о ликвидации основных средств. На предъявленный к списанию объект комиссия составляет акт о списании объекта основных средств формы ОС-4 (Приложение 2).

Учет выбытия объектов основных средств (продажа, списание, частичная ликвидация, безвозмездная передача и др.) отражается в КДУП МС «Гомельское ПМС» на субсчете 01 «Выбытие основных средств»».

Остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств со счета 01 "Основные средства", может списываться:

• вследствие продажи, обмена, списания в случае морального и физического износа, безвозмездной передачи - в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы";

• вследствие недостачи, выявленной при инвентаризации либо иным путем, - в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи имущества";

• при передаче обособленным подразделениям организации - в дебет счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Рассмотрим отражение в бухгалтерском учете КДУП МС «Гомельское ПМС» операции по выбытию объекта основных средств вследствие его физического износа на примере (таблица 2.5).

Организация ликвидирует производственное оборудование, амортизация по которому начислена полностью, первоначальной стоимостью 2 894 574 рублей. Работы по демонтажу и вывозу оборудования осуществлялись силами вспомогательного производства. Расходы цеха вспомогательного производства составили 202 620 рублей. При разборке оприходованы годные запасные части по рыночной стоимости 115 000 рублей.

Таблица 2.5 – Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при ликвидации

объекта основных средств в случае его физического износа

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана первоначальная стоимость ликвидируемого оборудования	01.2	01.1	2 894 570
Списана сумма начисленной амортизации	02	01.2	2 894 570
Отражены расходы вспомогательного производства по демонтажу оборудования	91.2	23	202 620
Оприходованы запасные части, полученные при демонтаже оборудования	10.5	91.1	115 000
Определяется результат от ликвидации (убыток)	99.1	91.9	87 620

Справочно:

01.1 «Основные средства в эксплуатации»;

01.2 «Выбытие основных средств».

В конце года в результате обработки первичных учетных документов получают оборотную ведомость основных средств (Приложение 3), расчет амортизационных отчислений (Приложение Ц), ведомость амортизационных отчислений по кодам производственных затрат и начисления износа основных средств, обеспечивающих проведение инвентаризации, составление баланса и форм периодической и годовой отчетности.

Необходимо отметить, что организация не имеет на балансе нематериальных активов, вследствие чего изучение их учета не представлялось возможным.

На основании исследования учета основных средств УП «Гомельское ПМС», резюмируем, что, в целом, методика документального оформления и учета основных средств соответствуют общепринятой методике, нормативным документам и учетной политике. По учету поступления основных средств применяется типовая корреспонденция счетов.