1. В зависимости от компетенции органа, который вводит

действие налогового платежа на соответствующей террито-

а) общегосударственные - налоги и сборы, устанавли­ ваемые Верховной Радой Украины, вводимые в действие исключительно законами и действующие на всей террито- рии государства;

б) местные - налоги и сборы, перечень которых уста­ навливается Верховной Радой Украины, вводятся в дей­ ствие нормативными правовыми актами представительских органов местного самоуправления и действуют на террито­ рии соответствующих территориальных образований

2. В зависимости от канала поступления. В соответствии с бюджетной системой Украины налоговые платежи по ступают в бюджеты различных уровней, на основании чего можно разделить их на закрепленные и регулирующие.

54

Закрепленные налоги непосредственно и целиком по­ступают в конкретный бюджет или внебюджетный фонд. Среди закрепленных налогов выделяют налоги, которые поступают в Государственный бюджет, в местный бюджет. Регулирующие (разноуровневые) налоги поступают одно­временно в бюджеты различных уровней в пропорциях, соответствующих бюджетному законодательству. Суммы отчислений по таким налогам, зачисляемые непосредствен­но в Государственный бюджет и бюджеты других уровней, определяются при утверждении каждого бюджета.

3. В зависимости от плательщика:

A. Налоги с юридических лиц (налог на прибыль и т.д.); Б. Налоги с физических лиц (подоходный налог и т.д.);

B. Смешанные — налоги, предполагающие в качестве плательщика и юридических, и физических лиц (налог с владельцев транспортных средств, земельные налоги и т.д.). При этом смешанные налоги можно разделить на:

а) налоги, которые определяются наличием определен­ ных материальных благ (транспортные средства, участок земли);

б) налоги, которые определяются деятельностью пла­ тельщиков (налог на добавленную стоимость, акцизный сбор).

4. В зависимости от формы обложения:

А. Прямые (подоходно-имущественные) — налоги, ко­торые взимаются в процессе приобретения и аккумуляции материальных благ, определяются размером объекта об­ложения, включаются в цену товара и уплачиваются про­изводителем или собственником. Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на:

а) личные — налоги, уплачиваемые налогоплательщи­ ком за счет и в зависимости от полученного им дохода (при­ были) и учитывающие платежеспособность плательщика;

б) реальные (англ. real — имущество) — налоги, упла­ чиваемые с имущества, в основе которых лежит не реаль­ ный, а предполагаемый средний доход¹.

Б. Косвенные (на потребление) — налоги, которые взи­маются в процессе расходования материальных благ, опре­деляются размером потребления, включаются в виде над-

¹ См.: Основы налогового права / Под ред. С.Г. Пепеляева. — С.34-35.

55

бавки к цене реализации товара и уплачиваются потреби­телем. При косвенном налогообложении формальным плательщиком является продавец товара (работ, услуг), выступающий посредником между государством и потре­бителем товара (работ, услуг). Последний же представля­ет собой плательщика реального. Именно критерий со­впадения юридического и фактического плательщика является одним из основных при разграничении налогов на прямые и косвенные. При прямом налогообложении юридический и фактический плательщики совпадают, при косвенном — нет.

Еще одно важное обстоятельство следует учитывать при разграничении прямых и косвенных налогов — их участие в образовании цены. Если прямые налоги закладываются в цену на стадии производства (у производителя), то кос­венные — только на стадии реализации и как надбавка к цене производства товара¹.

Правовой механизм налога и его элементы. Правовое регулирование обязательных налоговых платежей опреде­ляется как особенностями компетенции органов государ­ственной власти и управления по их установлению, изме­нению и отмене, так и четким закреплением всех элементов, характеризующих налог как цельный совершенный меха­низм. Законодательные акты по отдельным налогам и сборам отличаются относительно стабильной, традицион­ной структурой. В качестве составных частей ее выступают элементы правового механизма налога или сбора.

Система элементов правового механизма налога состоит из обязательных и факультативных элементов. Обязатель­ные элементы включают две группы:

1. Основные элементы определяют фундаментальные, сущностные характеристики налога, которые формируют основное представление о содержании налогового механиз­ма. Отсутствие какого-либо из основных элементов право­вого механизма налога не позволяет однозначно определить тип этого платежа и делает налоговый механизм неопреде­ленным.

¹ См.: Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химиче-вой. — С.232; Финансовое право: Учебник / Под ред. О.Н. Гор­буновой. — С.185.

56

К основным элементам правового механизма налога и сбора относятся:

а) плательщик налога или сбора;

б) объект налогообложения;

в) ставка налога или сбора.

2. Дополнительные элементы правового механизма на­лога детализируют специфику конкретного платежа, соз­дают завершенную и полную систему налогового механиз­ма. Следует учитывать, что дополнительные элементы так же обязательны, как и основные, и не имеют факультатив­ного характера. Цельный правовой механизм налога воз­можен только как совокупность основных и дополнитель­ных элементов, и отсутствие хотя бы одного из дополни­тельных элементов не позволит законодательно закрепить отдельный налог или сбор (например, невозможно пред­ставить налог, непонятно куда поступающий: в какой вид бюджета, в бюджет или целевой фонд?). Совокупность до­полнительных элементов правового механизма налога до­статочно многообразна (в зависимости от степени детали­зации налогового механизма). Однако эта совокупность состоит из двух подгрупп:

• дополнительные элементы правового механизма на­лога, детализирующие основные или связанные с ними (предмет, база, единица налогообложения — категории, прямо зависящие от объекта налогообложения);

• дополнительные элементы правового механизма на­лога, имеющие самостоятельное значение (налоговые льго­ты, методы, сроки и способы уплаты налога; бюджет или фонд, куда поступают налоговые платежи).

Хотелось бы подчеркнуть, что и основные, и дополни­тельные элементы носят обязательный характер, без кото­рого невозможно закрепление соответствующего налогово­го механизма. Дополнительность элемента подчеркивает не его необязательность, а особенности регулирования (воз­можность делегирования компетенции и т.д.). Разве можно себе представить налог, который никуда не поступает — вряд ли. Поэтому еще раз хотелось бы обозначить акцент обязательности дополнительных элементов правового ме­ханизма налога.

Иначе обстоит дело с факультативными элементами. В отдельных случаях специфика налога требует выделе-

57

ния в его механизме особенных элементов, характерных исключительно для данного налога. Например, ведение специальных кадастров по имущественным налогам; спе­цифических реестров; бандерольный способ уплаты и т.д. Подобные элементы и составляют группу факультативных, которые могут присутствовать в налоговом механизме, а могут и не использоваться.

Налог на добавленную стоимость. Налогом на добав­ленную стоимость (далее — НДС) является косвенный налог, включаемый в цену товара, представляющий собой часть прироста стоимости, создаваемой на всех стадиях производ­ства, предоставления услуг либо после таможенного оформ­ления, и вносимый в Государственный бюджет.

Плательщик налога — лицо, обязанное осуществлять удержание и внесение в бюджет налога, уплачиваемого по­купателем, или лицо, ввозящее (пересылающее) товары на таможенную территорию Украины.

Плательщика НДС можно представить как определен­ную систему субъектов.

1. Лицо, объем облагаемых налогом операций по продаже товаров (работ, услуг) которого в течение какого-либо пери­ода из последних двенадцати календарных месяцев превы­шал 3600 необлагаемых минимумов доходов граждан.

2. Лицо, ввозящее (пересылающее) товары на таможен­ную территорию Украины или получающее от нерезидента работы (услуги) для их использования или потребления на таможенной территории Украины.

3. Лицо, осуществляющее на таможенной территории Украины предпринимательскую деятельность по торговле за наличные средства, независимо от объема продажи, за исключением физических лиц, осуществляющих торговлю на условиях уплаты рыночного сбора.

Объект налогообложения охватывает несколько основ­ных составляющих, которые определяют:

• оборот от реализации товаров (работ, услуг);

• оборот от реализации с частичной оплатой или без оплаты стоимости товаров внутри предприятия;

• оборот от передачи товаров в обмен на другие товары без оплаты их стоимости;

• оборот по передаче товаров бесплатно или с частичной оплатой другим предприятиям или лицам.

58

Объектом налогообложения являются операции на­логоплательщиков по продаже товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины; ввозу (пересылке) това­ров на таможенную территорию Украины и получению работ (услуг), предоставляемых нерезидентами для их ис­пользования или потребления на таможенной территории Украины; вывозу (пересылке) товаров за пределы таможен­ной территории Украины и предоставлению услуг (выпол­нению работ) для их потребления за пределами таможенной территории Украины.

Закрепление в нормативном акте ставки 20% предполага­ет и ставку 16,67%. Однако фактически речь идет об одной ставке, только используемой на различных стадиях начисле­ния налога. Первая из них является основной и распространя­ется на обороты, исчисленные по ценам, не содержащим НДС. Если же используются цены и тарифы, содержащие НДС, то применяется другая ставка — 16,67%, которая является производной от ставки 20%.

Объекты налогообложения, за исключением операций, освобожденных от налогообложения, и операций, к кото­рым применяется нулевая ставка, облагаются налогом по ставке 20%. Налог составляет 20% базы налогообложения и прибавляется к цене товаров (работ, услуг).

Нулевая ставка применяется по отношению к экспорти­руемым товарам (работам, услугам); к товарам и услугам, предусмотренным для официального использования ино­странными дипломатическими и приравненными к ним представительствами и т. д.; к работам, связанным с лик­видацией последствий Чернобыльской катастрофы.

Система льгот по налогу достаточно разнообразна и раз­бросана по всему законодательному акту (статьи, закрепля­ющие: налогообложение по нулевой ставке; операции, не являющиеся объектом налогообложения; операции, осво­божденные от налогообложения).

Суммы налога, подлежащие уплате в бюджет или воз­мещению из бюджета, определяются как разность между общей суммой налоговых обязательств, возникших в связи с любой продажей товаров (работ, услуг) в течение отчетного периода, и суммой налогового кредита отчетного периода.

Уплата налога производится не позднее двадцатого числа месяца, следующего за отчетным периодом.

59

Бюджетное возмещение — сумма, подлежащая возврату налогоплательщику из бюджета в связи с излишне упла­ченной суммой налога. Основанием для получения возме­щения являются данные только налоговой декларации за отчетный период. По желанию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью или ча­стично засчитана в счет будущих платежей по данному налогу. Такое решение налогоплательщика отражается в налоговой декларации.

Возмещение осуществляется путем перечисления соответствующих денежных сумм с бюджетного счета на счет налогоплательщика в учреждении обслуживающего его банка или путем выдачи казначейского чека, который принимается к немедленной оплате (погашению) любыми банковскими учреждениями. Правила выпуска, обращения и погашения казначейских чеков устанавливаются законо­дательством. Осуществление возмещения путем уменьше­ния платежей по другим налогам, сборам (обязательным платежам) не разрешается.

Суммы налога на добавленную стоимость зачисляются в Государственный бюджет и используются в первую оче­редь RjlK бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость и формирования бюджетных сумм, направ­ляемых в качестве субвенций местным бюджетам.

Налоговый кредит регламентирует сумму, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода. Налоговый кредит отчет­ного периода складывается из сумм налогов, уплаченных (начисленных) налогоплательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых включается в состав валовых расходов и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амор­тизации. Право на налоговый кредит имеет налогоплатель­щик, у которого возникает налоговая обязанность.

Акцизный сбор. Одним из видов косвенных налогов являются акцизы.

Акцизный сбор, как и налог на добавленную стоимость, является непрямым налогом, включается в цену товара и в итоге уплачивается потребителем, а не производителем товара. Однако, если НДС относится к типу универсальных

60

акцизов (уплачиваемых по одной ставке со всех товаров, работ, услуг), то акцизный сбор является специфическим акцизом, т. е. уплачивается по нескольким группам ставок, дифференцированным по отдельным видам товаров.

Механизм акцизного сбора закреплен Декретом Каби­нета Министров от 26 декабря 1992 года «Об акцизном сборе». Динамика изменений нормативных актов по акциз­ному сбору во многом повторяет изменения актов, касаю­щихся НДС: принятие первых законов Украины в декабре 1991 года, затем декретов в декабре 1992 года и новых за­конов Украины в 1995-1996 годах. Правда, принципиаль­ные изменения по акцизному сбору в основном были связа­ны с корректированием уровня ставок (в данном случае речь не идет о регулировании плательщиков, объекте и начис­лении акцизного сбора).

Первой статьей нормативного акта обычно закрепляется понятие акцизного сбора как непрямого налога на высоко­рентабельные и монопольные товары (продукцию), который включается в цену этих товаров (продукции). Перечень подакцизных товаров и размеры ставок утверждаются Вер­ховной Радой Украины.

Плательщиков акцизного сбора законодательство Укра­ины делит на три категории:

1. По подакцизным товарам и продукции отечественно­го производства — производящие их субъекты предпри­нимательской деятельности, предприятия и организации, включая предприятия с иностранными инвестициями, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения. К данной категории плательщиков относятся и произво­дители подакцизных товаров из давальческого сырья, под которым понимаются сырье, материалы, продукция, пере­даваемые их владельцем без оплаты другим предприятиям для дальнейшей переработки (этот аспект очень важен, так как довольно много подакцизных товаров связано с даваль-ческим сырьем, например, группа ликеро-водочных изде­лий и продукты питания).

2. По ввозимым на территорию Украины товарам — субъ­екты предпринимательской деятельности, которые им­портируют подакцизные товары (продукцию). Редакция ст. 2 Декрета Кабинета Министров Украины «Об акцизном сборе» раскрывает понятие плательщика более удачно, чем

61

предыдущий вариант ст. 2 Закона Украины от 18 декабря 1991 года, где плательщик определяется в общей форме как субъект предпринимательской деятельности, реализующий на территории Украины подакцизные товары.

3. Граждане Украины, иностранные граждане, лица без гражданства, которые ввозят (пересылают) предметы (то­вары) на таможенную территорию Украины.

Объектом налогообложения выступают:

1. Обороты от реализации произведенных на территории Украины подакцизных товаров, основывающиеся на стоимости использованной подакцизной продукции, ис­ходя из фактической себестоимости и суммы акцизов по установленным ставкам. При реализации подакцизных товаров и продукции, изготовленных из давальческого сырья, стоимость их определяется исходя из рыночных цен, сложившихся на такие же или аналогичные товары и про­дукцию в данном регионе за отчетный период. При исполь­зовании в качестве давальческого сырья подакцизных то­варов, по которым уже был уплачен акциз, сумма акциза, подлежащего уплате по готовым товарам, уменьшается на сумму ранее уплаченного акциза.

2. Обороты от реализации (передачи) товаров (продук­ции) для собственного потребления, промышленной пере­работки (кроме оборотов от реализации (передачи) для производства подакцизных товаров, за исключением не­фтепродуктов), а также для своих работников.

3. Таможенная стоимость импортных товаров (продук­ции), приобретенных за иностранную валюту (за исключе­нием тех, по которым взыскивается пошлина).

Особенностью закрепления акцизного сбора является отсутствие базовой ставки и использование целой системы конкретных ставок для отдельных товаров. Перечень под­акцизных товаров и ставок сбора довольно подвижен, но и выделенные в нем товары не всегда однозначны.

Законами Украины определен перечень подакцизных товаров, по которым установлены фиксированные ставки акцизного сбора, согласно кодам изделий по Гармонизиро­ванной системе описи и кодирования товаров в абсолютных величинах — с единицы реализуемых товаров (продукции); в процентных величинах — к обороту с продаж по товарам, реализуемым на территории Украины. Ставки акцизного сбора едины на всей территории государства и обеспечивают

62

поступление средств в местный бюджет — частично с това­ров, произведенных на данной территории (за исключением доли акцизного сбора, направленной в Государственный бюджет), и в Государственный — с товаров, ввезенных на территорию Украины.

Количество льгот по акцизному сбору невелико. Декре­том Кабинета Министров Украины от 26 декабря 1992 года закреплены практически три вида освобождения от акциз­ного сбора.

1. При реализации подакцизных товаров на экспорт за иностранную валюту.

Если универсальный акциз — НДС вообще не взимается при экспорте товаров, работ, услуг за пределы таможенных границ Украины, то при экспорте подакцизных товаров по бартерным контрактам или по контрактам, которыми пред­усмотрено поступление на счет экспортера национальной валюты — гривны, акцизный сбор подлежит включению в цену отгруженной продукции и уплате в бюджет в установ­ленные сроки. Подтверждением экспорта подакцизных товаров за иностранную валюту является надлежащим об­разом оформленная декларация и выписка о поступлении иностранной валюты за эту продукцию на валютный счет.

2. При реализации легковых автомобилей:

а) специального назначения (милиция, скорая медицин­ ская помощь) по перечню, определенному Кабинетом Мини­ стров Украины;

б) специального назначения для инвалидов, оплата сто­ имости которых производится органами социального обес­ печения.

3. При реализации этилового спирта, используемого на приготовление лекарственных средств и ветеринарных пре­ паратов.

Суммы акцизного сбора с ввезенных на территорию Ук­раины товаров засчитываются в Государственный бюджет, а с товаров, произведенных в Украине, — в местный бюджет по месту их производства и Государственный бюджет в со­отношениях, установленных Верховной Радой Украины.

В 1996 году в Украине появляются акцизные марки. Согласно ст. 1 Закона Украины от 15 сентября 1995 года «Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия» марка акцизного сбора — это специальный знак,

63

которым маркируются алкогольные напитки и табачные изделия, и его наличие на этих товарах подтверждает упла­ту акцизного сбора. В соответствии с Указом Президента Украины от 18 сентября 1995 года № 849/95 «О введении марок акцизного сбора на алкогольные напитки и табачные изделия» реализация на территории Украины импортных алкогольных напитков и табачных изделий без наличия марок акцизного сбора запрещается. В случае их отсутствия товары подлежат конфискации или уничтожению.

Налог на прибыль. Налог на прибыль является класси­ческим вариантом прямого налога. С 1 января 1995 года основным видом прямого налога, взимаемого с юридических лиц в Украине, стал налог на прибыль, который был введен Законом Украины от 28 декабря 1994 года «О налогообло­жении прибыли предприятий». Все предшествующие три года характеризовались колебаниями законодателя от на­логообложения доходов к налогообложению прибыли.

Законом Украины от 22 мая 1997 года несколько смеща­ются акценты при определении плательщика.

Плательщиками налога являются:

• Из числа резидентов — субъекты хозяйственной дея­тельности, бюджетные, общественные и иные предприятия, учреждения и организации, которые осуществляют деятель­ность, направленную на получение прибыли как на террито­рии Украины, так и за ее пределами. Резиденты — юриди­ческие лица и субъекты хозяйственной деятельности Ук­раины, не имеющие статуса юридического лица (филиалы, представительства и т. п.), созданные и осуществляющие свою деятельность в соответствии с законодательством Украины с местонахождением на ее территории. Диплома­тические представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства Украины за гра­ницей, имеющие дипломатические привилегии и иммуни­тет, а также филиалы и представительства предприятий и организаций Украины за границей, не осуществляющие хозяйственной деятельности.

• Из числа нерезидентов — физические или юриди­ческие лица, созданные в какой-либо организационно-право­вой форме, получающие доходы с источником их происхож­дения в Украине, за исключением учреждений и организа-

64

ций, имеющих дипломатический статус или иммунитет согласно международным договорам Украины либо закону. Нерезиденты — юридические лица и субъекты хозяйст­венной деятельности, не имеющие статуса юридического лица (филиалы, представительства и т. п.), с местона­хождением за пределами Украины, созданные и осуществля­ющие свою деятельность в соответствии с законодатель­ством иного государства.

• Расположенные на территории Украины дипломати­ческие представительства, консульские учреждения и другие официальные представительства иностранных го­сударств, международные организации и их представитель­ства, имеющие дипломатические привилегии и иммунитет, а также представительства других иностранных организа­ций и фирм, не осуществляющие хозяйственной деятель­ности в соответствии с законодательством Украины.

• Филиалы, отделения и другие обособленные подраз­деления плательщиков налога, не имеющие статуса юри­дического лица, расположенные на территории иной, не­жели плательщик налога, территориальной громады.

Объект налогообложения можно дифференцировать в зависимости от территории его получения на доходы, по­лученные:

• на территории Украины;

• на континентальном шельфе;

• за пределами Украины (с зачетом сумм налоговых платежей, уплаченных за границей).

Действующая редакция Закона использует в качестве основной категории при определении объекта налогообло­жения понятие валового дохода. Валовой доход — это общая сумма дохода плательщика налога от всех видов деятель­ности, полученного (начисленного) в течение отчетного периода в денежной, материальной или нематериальной форме как на территории Украины, ее континентальном шельфе, в исключительной (морской) экономической зоне, так и за их пределами.

С принятием Закона Украины от 28 декабря 1994 года «О налогообложении прибыли предприятий» особенность регулирования себестоимости закреплялась ст. 9 «Затраты производства (обращения), относящиеся на себестоимость продукции (работ, услуг), потери и расходы, относящиеся на убытки предприятия».

65

Валовые затраты (издержки) включали ряд частей:

1. состав затрат, относимых на себестоимость;

2. особенности состава валовых затрат, относимых на себестоимость по различным видам деятельности;

3. потери и расходы, относимые на убытки предприятий, индексация задолженности.

Валовые затраты производства и обращения — сумма любых расходов плательщика налога в денежной, матери­альной либо нематериальной форме, которые осуществля­ются в качестве компенсации стоимости товаров (работ, услуг), приобретаемых (изготовляемых) таким плательщи­ком налога для их дальнейшего использования в собствен­ной хозяйственной деятельности.

Прибыль предприятий в Украине облагается по ставке 25%, которую можно выделить в качестве базовой. Такой же была и базовая ставка налога на прибыль в первом квар­тале 1993 года.

От налогообложения освобождаются доходы непри­быльных организаций, полученные в виде:

денежных средств либо имущества, поступающих безвоз­мездно либо в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований;

пассивных доходов;

денежных средств либо имущества, поступающих таким неприбыльным организациям в качестве компенсации стоимости полученных государственных услуг.

Также освобождается от налогообложения прибыль пред­приятий, которые основаны всеукраинскими обществен­ными организациями инвалидов и имущество которых является их собственностью, полученная от продажи това­ров (работ, услуг), кроме прибыли, полученной от игорного бизнеса, где в течение предыдущего отчетного (налогового) периода количество инвалидов, имеющих там основное место работы, составляет не менее 50% общей численности работающих и фонд оплаты труда таких инвалидов состав­ляет не менее 25% от суммы расходов на оплату труда, входящих в состав валовых затрат.

Согласно подпункту 16.4 Закона Украины от 1 июля 1997 года налог уплачивается не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Это означает, что в случае, когда 20 число совпадает с выходным или празд-

66

дичным днем, плательщик должен уплатить налог накану­не выходного дня. В карточке лицевого счета плательщика в таком случае налоговый инспектор выделяет начисленные к уплате суммы налога последним рабочим днем накануне 20 числа. Согласно Закону плательщики налога не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, пред­ставляют в налоговый орган декларацию о прибыли, т. е., если 25 число совпадает с выходным или праздничным днем, плательщик налога должен до наступления указан­ного срока представить декларацию в Государственную налоговую инспекцию.

Суммы налога на прибыль зачисляются в бюджеты территориальных громад по местонахождению плательщи­ка налога.

Налог на доходы физических лиц. Основной целью подоходного налогообложения физических лиц является сочетание процессов формирования бюджетных доходов и сбалансирования бюджетов. Налог на доходы физиче­ских лиц, обеспечивая поступление в доходные части бюджетов, закреплен за местными бюджетами¹, что и за­кладывает основу формирования городских, сельских, поселковых бюджетов. Особенностью налогообложения доходов физических лиц является определение совокупно­го дохода за вычетом доходов, не подлежащих налогообло­жению, иных расходов. Такой подход более или менее адекватен системе с жестко централизованными ценами. В условиях меняющихся цен доходы должны быть скор­ректированы с учетом прироста стоимости финансовых и материальных ресурсов, оценки запасов, формирования резервов. Именно поэтому рост доходов зачастую приоб­ретает инфляционный характер.

Важнейшим видом налогов с физических лиц, харак­терным для любой налоговой системы, является налог на Доходы физических лиц, который долгое время регулиро­вался в Украине Декретом Кабинета Министров Украины «О подоходном налоге с граждан» от 26 декабря 1992 года. 22 мая 2003 года был принят Закон Украины «О налоге на

¹ Ст. 65 Бюджетного кодекса Украины. Ведомости Верховной Рады Украины. — 2001.— № 37-38.— Ст. 189.

67

доходы физических лиц» № 889-IV, который вступил в силу с 1 января 2004 года (далее — Закон Украины № 889).

Принципиальной новизной Закона Украины № 889 яв-ляется детализация терминов в ст. 1, среди которых закреп-лены наиболее важные категории, необходимые при ис­числении и уплате данного налога. К таковым понятиям отнесены: доход (и его разновидности), отчетный налоговый период, общие положения, характеризующие особенности субъектного состава плательщиков, элементы объекта на­логообложения. П. 1.13 ст. 1 закреплено понятие налога на доходы физических лиц, которое характеризуется некото­рым противоречием, поскольку налог определяется как плата физического лица за услуги, которые предоставля­ются ему территориальной громадой, что не соответствует природе налога, а относится в большей степени к сборам или платам.

П. 1.20 ст. 1 определяет в качестве физического лица в целях данного Закона граждан Украины, физических лиц без гражданства и граждан иностранного государства. Этой же статьей (пп. 1.20.1; 1.20.2 ) определяется понятие фи­зического лица-резидента и физического лица-нерезидента. Физическим лицом-резидентом является физическое лицо, которое имеет место проживания в Украине. П. 1.14 ст. 1 Закона Украины № 889 закреплено понятие налогового адреса физического лица, в качестве которого выделяется место постоянного или преимущественного проживания плательщика налога, место налоговой регистрации пла­тельщика налога, определенное в соответствии с законода­тельством. При условии постоянного проживания за гра­ницей физическое лицо считается резидентом, если имеет более тесные личные или экономические связи (центр жиз­ненных интересов) в Украине. В случае невозможности определения по этим критериям резидентства физическое лицо считается резидентом, если находится в Украине не менее 183 дней (включая день приезда и отъезда) в течение периода или периодов налогового года.

При определении резиденства законодатель использует и несколько дополнительных критериев, когда в качестве достаточного условия центра жизненных интересов физи­ческого лица определяет: место постоянного проживания членов семьи; регистрацию как субъекта предприниматель-

68

_ской деятельности; гражданство Украины (принадлежность к гражданству Украины определяется Законом Украины от 16 апреля 1997 года «О внесении изменений в Закон Украины «О гражданстве Украины»). Достаточным осно­ванием для признания лица резидентом является самосто­ятельное определение им основного места проживания на территории Украины.

Таким образом, в основе налогообложения физических лиц заложены два основных принципа:

1. принцип равенства в налоговой сфере иностранцев, лиц без гражданства и граждан государства, на территории которого они извлекают доходы;

2. право государства, граждане которого получают до­ходы за его пределами, облагать эти доходы налогом, сред­ства от поступления которого должны расходоваться на развитие производства данных территорий.

В соответствии со ст. 2 Закона Украины № 889 платель­щики налога подразделяются на резидентов и нерезидентов. При этом в качестве плательщиков налога выступают:

а) резиденты, получающие как доходы с источником их происхождения на территории Украины, так и иностранные доходы;

б) нерезиденты, получающие доходы только с источни­ ком их происхождения на территории Украины.

Понятие и состав дохода с источником его происхожде­ния в Украине (п. 1.3) и иностранного дохода (п. 1.4) за­креплены ст. 1 Закона.

При характеристике плательщика налога необходимо учитывать и положения п. 19.1 ст. 19 Закона, которым за­креплены ряд обязанностей плательщиков налога на до­ходы (вести учет доходов и расходов; получать и хранить Документы первичного учета; подавать декларацию; предо­ставлять для проверки документы, связанные с налого­обложением, и т.д.).

С принятием Закона Украины № 889 большая определен­ность появляется в определении статуса налогового агента. Если до этого момента достаточно четко он был определен в механизме акцизного сбора, то на сегодня это характерно и для налога на доходы физических лиц. П. 1.15 ст. 1 За­кона закрепляет понятие налогового агента как лица, обя­занного начислять, удерживать и уплачивать этот налог в

69

бюджет от имени и за счет налогоплательщика, вести на­логовый учет и предоставлять налоговую отчетность на­логовым органам, нести ответственность за нарушение норм Закона Украины № 889.

В качестве налоговых агентов могут выступать:

а) юридические лица (их филиалы, отделения, иные обособленные подразделения);

б) физические лица;

в) нерезидент или его представительство;

г) физические лица-субъекты предпринимательской деятельности, которые используют наемный труд других физических лиц в отношении выплаты заработной платы (других выплат и вознаграждений) таким физическим лицам.

Не может быть налоговым агентом нерезидент или фи-зическое лицо, не имеющее статуса субъекта предприни­мательской деятельности, или не являющееся лицом, осуществляющим независимую профессиональную деятель­ность (пп. 8.2.2. ст. 8 Закона).

Объект налогообложения тесно связан с категорией плательщиков налога, так как обязанности уплаты налога у налогоплательщика возникают только при наличии у него объекта налогообложения и по основаниям, установ­ленным законодательными актами. Ряд общих положений для определения объекта налогообложения при исчислении и уплате налога на доходы физических лиц закреплено статьей 1 Закона Украины № 889: дополнительные блага (п. 1.1); доход (п. 1.2); доход с источником его происхож дения в Украине (п. 1.3); иностранный доход (п. 1.4); общий облагаемый доход (п. 1.6) и т.д. Непосредственно объекту налогообложения посвящено несколько статей Закона. Так, если ст. 3 регулирует понятие объекта налогообложе­ния, то ст. 4 определяет общий облагаемый доход (годовой и месячный).

Объект налогообложения дифференцируется в зависи­мости от статуса плательщика налога. Объектом налого­обложения у резидента являются (п. 3.1):

а) общий месячный облагаемый доход;

б) чистый годовой облагаемый доход (как общий годовой облагаемый доход, уменьшенный на сумму налогового кредита отчетного года);

70

в) доходы с источником их происхождения в Украине, подлежащие конечному налогообложению при их вы­ плате;

г) иностранные доходы.

Объектом налогообложения нерезидента выступают (п. 3.2):

а) общий месячный облагаемый доход с источником его происхождения в Украине;

б) общий годовой облагаемый доход с источником его происхождения в Украине;

в) доходы с источником их происхождения в Украине, подлежащие конечному налогообложению при их выплате.

Ст. 4 определяется общий облагаемый доход. При этом важно учитывать, что понятие и структура общего облага­емого дохода закреплены п. 1.6ст. 1. Так, общий облагаемый доход представляет собой любой доход, подлежащий нало­гообложению в соответствии с Законом Украины № 889, начисленный (выплаченный) в пользу плательщика налога на протяжении отчетного налогового периода.

Под отчетным налоговым периодом понимается про­межуток времени, который начинается первым календар­ным днем первого месяца такого периода и заканчивается последним календарным днем последнего месяца такого периода. При этом важно учитывать нормы Закона Украи­ны № 2181, которым закрепляются различные виды нало­говых периодов при подаче налоговой отчетности (годовой, квартальный, месячный). Для месячного налогового пери­ода первый и последний месяцы совпадают. Если платель­щик впервые получает доходы, подлежащие налогообложе­нию в середине налогового периода, то первый налоговый период начинается с дня получения таких доходов. В случае смерти плательщика, признания его судом умершим или безвестно отсутствующим, утрате статуса резидента послед­ним налоговым периодом считается период, оканчивающий­ся днем, на который приходится смерть плательщика на­лога, вынесение судебного решения или утрата им статуса резидента.

Общий облагаемый доход включает в себя:

а) доходы, подлежащие конечному налогообложению при их начислении (выплате);

71

б) доходы, подлежащие налогообложению в составе об­ щего годового облагаемого дохода;

в) доходы, подлежащие налогообложению по иным пра­ вилам, чем определено Законом Украины № 889.

Общий облагаемый доход выступает в двух формах: об­щий годовой облагаемый доход и общий месячный облага­емый доход. Общий годовой облагаемый доход равняется сумме общих месячных доходов, подлежащих налогообло­жению и выплаченных (начисленных) на протяжении та­кого отчетного налогового года. Общий годовой облагаемый доход состоит из суммы общих месячных облагаемых до­ходов отчетного года и иностранных доходов, полученных на протяжении такого отчетного года.

Общий месячный облагаемый доход равняется сумме облагаемых доходов, выплаченных (начисленных) на про­тяжении отчетного налогового месяца. П. 4.2 ст. 4 Закона закреплен закрытый перечень поступлений (всего к ним отнесено 17 разновидностей доходов), которые включаются в состав общего месячного облагаемого дохода. Среди них законодатель выделяет заработную плату, стоимость по­дарков, страховые взносы и выплаты, доходы от аренды, доходы в виде неустойки, штрафа или пени, средства или имущество, полученные плательщиком налога как взятка, украденные или найденные как клад и т.д.

Переход к единой ставке налога, видимо, устранит мно­жество коллизий и споров, которые были порождены ст. 7 Декрета Кабинета Министров Украины «О подоходном на­логе с граждан». Ст. 7 Закона Украины № 889 ставка на­лога определена в размере 15% от объекта налогообложе­ния. П. 22.3 ст. 22 «Конечные положения* устанавливает определенный мораторий на применение этой ставки и за­крепляет на период с 1 января 2004 года до 31 декабря 2006 года ставку налогообложения на уровне 13% от объекта налогообложения.

Помимо этой основной ставки, п. 7.2 закреплена ставка 5% при начислении налога налоговым агентом как:

а) процент на депозит;

б) процентный или дисконтный доход;

в) процент на вклад (взнос) в кредитный союз;

г) инвестиционный доход, выплачиваемый компанией, управляющей активами института общего инвестирова­ ния;

72

д) доход по ипотечным сертификатам участия, ипотеч­ ным сертификатам с фиксированной доходностью;

е) доход по сертификатам фонда операций с недвижи­ мостью;

ж) доход, выплачиваемый управителем фонда финанси­ рования строительства;

з) доход участника фонда банковского управления;

и) в иных случаях, определенных Законом.

Налогообложению в соответствии со ставкой 30% под­лежат доходы, начисленные как выигрыш или приз (кроме выигрышей в государственную лотерею в денежном выра­жении), либо иные доходы, начисленные в пользу нерези­дентов — физических лиц.

П. 7.4 т. 7 устанавливается возможность применения ставки налога иного размера. В данном случае речь идет о налогообложении специфических доходов или операций , закрепленных статьями 9-15 Закона.

Особенностью законодательного регулирования льгот данным актом является их рассредоточенность по многим статьям Закона. Фактически в каждой статье, регулирую­щей содержание отдельного элемента правового механизма налога, содержится часть, закрепляющая определенные льготные режимы.

Некоторые освобождения закреплены законодателем при регулировании ставки налога. В соответствии с п. 7.2 ст. 7 Закона устанавливается ставка в размере 5% от объ­екта налогообложения, исчисляемом налоговым агентом. Возможность применения пониженных ставок закрепля­ется и при налогообложении доходов от осуществления некоторых операций.

С принятием Закона Украины № 889 появляется особый режим использования налоговых социальных льгот (ст. 6). Плательщик налога имеет право на уменьшение суммы общего месячного облагаемого дохода при:

а) условии получения дохода из источников на террито­ рии Украины;

б) получении доходов от одного работодателя;

в) получении доходов в виде заработной платы. Предоставление налоговой социальной льготы осущест­ вляется в следующих размерах:

1) 50% одной минимальной заработной платы — для любого налогоплательщика;

73

2. 150% суммы льготы — для плательщика, который является вдовой или вдовцом; одинокой матерью или отцом (опекуном, попечителем) — на каждого ребенка в возрасте до 18 лет; содержит ребенка-инвалида I или II группы; имеет троих или более детей в возрасте до 18 лет; лицом, относящимся к 1 или 2 категории лиц, пострадавших вслед­ствие Чернобыльской катастрофы; учеником, студентом, аспирантом, ординатором, адъюнктом, военнослужащим срочной службы; инвалидом I или II группы; лицом, кото­рому назначена пожизненная стипендия как гражданину, преследовавшемуся за правозащитную деятельность;

3. 200% суммы льготы — для плательщика, который является Героем Украины, Героем Советского Союза или полным кавалером ордена Славы или Трудовой Славы; участником боевых действий во время Второй мировой войны или лицом, которое в это время работало в тылу; бывшим заключенным концлагерей, гетто, других мест принудительного удержания во время Второй мировой войны или лицом, признанным репрессированным или реабилитированным; лицом, которое было насильно вы­везено с территории бывшего СССР во время Второй миро­вой войны; лицом, находившимся на блокадной территории бывшего Ленинграда в период с 8 сентября 1941 года по 27 января 1944 года.

Налоговая социальная льгота применяется только по одному месту начисления (выплаты) заработной платы. В случае возможности применения налоговой социальной льготы по двум или более основаниям она используется один раз по основаниям, предполагающим ее наибольший размер. Налогоплательщик подает работодателю заявление о самостоятельном избрании места применения налоговой социальной льготы, которая начинает применяться с мо­мента получения такого заявления. В случае, если налого­плательщик подает заявление о применении льготы более чем одному работодателю, то в таком случае он теряет право на получение налоговой социальной льготы по всем местам получения доходов начиная с месяца, в котором имело место подобное правонарушение.

П.п. 6.3.3 ст. 6 Закона закрепляет закрытый перечень оснований, при наличии которых налоговая социальная льгота не может быть применена.

74

Впервые с принятием Закона Украины № 889 в налого-вом законодательстве Украины получил столь четкое за­крепление механизм налогового кредита (ст. 5). В опреде­ленной мере может сложиться представление, что таким образом выделяется определенная форма налоговых льгот, тем более что следующая статья Закона регулирует нало­говые социальные льготы. Однако более точно оценивать налоговый кредит как специфическую форму отсрочки или рассрочки уплаты налога в бюджет.

Налогоплательщик получает право на налоговый кредит по итогам отчетного налогового года. Основания для его начисления, конкретные суммы, отражающие размер на­логового кредита, указываются налогоплательщиком в годовой налоговой декларации. Расчет сумм налогового кредита осуществляется путем учета фактически понесен­ных затрат, которые подтверждаются налогоплательщиком документально (фискальным или товарным чеком, кассо­вым ордером, товарной накладной, иными расчетными документами либо договором, идентифицирующим про­давца и определяющим сумму таких затрат).

Налогоплательщик имеет право включить в состав на­логового периода такие затраты:

а) часть суммы процентов по ипотечному кредиту;

б) от двух до пяти процентов суммы общего облагаемого дохода отчетного года в форме средств или стоимости иму­ щества, переданных плательщиком как пожертвование или благотворительные взносы неприбыльным организациям;

в) сумму средств, выплаченных плательщиком в пользу учреждения образования для компенсации стоимости сред­ ней профессиональной или высшей формы обучения тако­ го плательщика или члена его семьи;

г) сумму собственных средств плательщика, выплачен­ ных в пользу учреждений охраны здоровья для компенса­ ции стоимости платных услуг;

д) сумму расходов плательщика на уплату за собствен­ ный счет страховых взносов и страховых премий;

е) сумму затрат плательщика на искусственное оплодо­ творение, оплату стоимости государственных услуг, свя­ занных с усыновлением ребенка.

Исчисление, удержание и перечисление в бюджет подо­ходного налога осуществляется предприятиями, учре-

75

ждениями, организациями всех форм собственности и физическими лицами — субъектами предпринимательской деятельности, производящими выплаты доходов. С появ­лением четкого регулирования статуса налогового агента особенности исчисления и уплаты подоходного налога не­сколько изменились. Прежде всего это связано с увеличе­нием обязанностей именно лиц, выполняющих функции налогового агента.

Сумма налога исчисляется дважды: в течение года — у источника выплат; по итогам года — налоговой инспекци­ей по месту жительства плательщика. Особенностью еже­месячных расчетов является то, что из налогооблагаемого дохода не исключают предусмотренных законодательством льгот и скидок, и в течение 30 дней после выплаты пред­приятия обязаны выслать в налоговые инспекции по месту проживания каждого плательщика сведения о сумме до­хода и удержанного налога. Впоследствии по итогам кален­дарного года налогоплательщики обязаны подать в налого­вые инспекции до 1 марта следующего за отчетным года по месту проживания налоговые декларации.

Налог, удерживаемый с доходов резидентов, подлежит зачислению в бюджет в соответствии с нормами ст. 65 Бюд­жетного кодекса. Налог, удерживаемый с доходов нерези­дентов, зачисляется в бюджет территориальной громады по месту удержания такого налога.

Юридическое лицо одновременно с представлением до­кументов на получение средств для выплаты доходов на­логоплательщику уплачивает (перечисляет) суммы удер­жанного налога на соответствующие распределительные счета территориальных управлений Государственного каз­начейства Украины. Последние осуществляют распределе­ние этих средств в соответствии с нормами ст. 65 Бюджет­ного кодекса Украины и направляют их в соответствующие местные бюджеты.

Лицом, ответственным за начисление, удержание и уплату (перечисление) в бюджет налога на доходы в виде заработной платы, является работодатель (самозанятое лицо), выплачивающий доходы налогоплательщику. При выплате иных доходов ответственным за начисление, удер­жание и уплату налога является:

а) налоговый агент — при налогообложении доходов с источником их происхождения в Украине;

76

б) плательщик налога — при выплате иностранных до­ходов и выплате доходов плательщику физическими ли­цами.

Порядок предоставления годовой декларации об имуще­ственном положении и доходах (налоговой декларации) регулируется ст. 18 Закона Украины № 889. Налоговая декларация подается налогоплательщиком в случае нали­чия у него обязанности подавать такую декларацию и реа­лизации права при ее подаче на получение налогового кредита. Выполненной обязанность налогоплательщика по подаче декларации считается в случае, если он получал до­ходы исключительно от налоговых агентов, обязанных подавать отчетность самостоятельно. При выезде за грани­цу на постоянное место жительства налоговые резиденты обязаны подавать декларацию не позднее окончания 60-го календарного дня, предшествующего такому выезду. П. 18.4 Закона закрепляет основания, при которых налогоплатель­щики освобождаются от обязанности подачи декларации (являются несовершеннолетними, недееспособными, на­ходятся под арестом или в розыске, находятся на срочной воинской службе и.т.д.).

Налоговая декларация заполняется налогоплательщи­ком самостоятельно или иным лицом. Такое лицо осущест­вляет действия по заполнению декларации на основании нотариально удостоверенного поручения налогоплатель­щика. В этом случае декларация должна содержать инфор­мацию о таком лице на уровне информации о налогопла­тельщике.

Налогоплательщик до 1 марта года, следующего за от­четным, имеет право обратиться с запросом в соответству­ющий налоговый орган с просьбой заполнить годовую на­логовую декларацию, а налоговый орган обязан предоста­вить безоплатные услуги по такому заполнению. Отказ должностного лица налогового органа в этом освобождает налогоплательщика от ответственности за неполное или неверное заполнение декларации.

Форма налоговой декларации определяется централь­ным налоговым органом и согласуется с соответствующим комитетом Верховной Рады Украины. Форма декларации должна удовлетворять следующим условиям:

а) общая часть должна иметь упрощенный вид;

б) являться единой для всех случаев ее предоставления;

77

в) расчеты отдельных видов доходов должны содержать­ ся в приложениях к декларации;

г) декларация и приложения должны составляться с использованием общепринятой терминологии государ­ ственного языка;

д) декларация и приложения должны содержать инфор­ мацию, достаточную для идентификации плательщика и сумм его налоговых обязательств либо сумм бюджетного возмещения.

Ответственными за нарушение норм Закона Украины № 889 являются:

а) налоговые агенты — при нарушении правил начисле ния, удержания и уплаты в бюджет налога на доходы, осуществляемых налоговыми агентами;

б) налогоплательщики — при нарушении правил уплаты налога с чистого годового облагаемого дохода.

Налог на землю. Использование налога на землю регу­лируется Земельным кодексом Украины, Законом Украй ны от 3 июля 1992 года «О плате за землю»¹, постановле ниями Кабинета Министров², изменениями по отдельным нормам в законах, регулирующих бюджетные правоотно­шения, и т.д.

Плата за землю в Украине взимается в виде земельного налога или арендной платы, которая зависит от качества и местонахождения земельного участка, исходя из денежной оценки земли. Размер земельного налога определяется из расчета на год и устанавливается в виде платежей за еди­ницу земельной площади. При этом размер налога не за­висит от результатов хозяйственной деятельности собствен­ников или пользователей участков.

Плательщиками налога выступают собственники земли и землепользователи, за исключением арендаторов.

Объектом платы является земельный участок, который находится в собственности, пользовании (в том числе и на условиях аренды). В зависимости от размеров земельных участков и их производственного назначения выделены

¹ Закон України «Про плату за землю» // Відомості Верховної Ради України. — 1992. — №38. — Ст.560.

² Офіційний вісник України. — 1999. — №18. — Ст.807; №19. — Ст.838; №43. — Ст.1602.

78

группы земель сельскохозяйственного назначения (разд. 2 Закона Украины «О плате за землю») и земель несельско­хозяйственного назначения. Единицей начисления налога, по отношению к которой используются законодательно за­крепленные ставки, является один гектар пахотных земель, покосного луга, пастбищ, многолетних насаждений.

Средние ставки налога варьируют в зависимости от двух принципов:

• конкретного региона;

• целевого использования земельного участка (в зави­симости от этого законодатель и закрепляет ставки по двум разделам: земли сельскохозяйственного и несельскохозяй­ственного назначения, населенных пунктов и другие).

Ставки земельного налога по земельным участкам (за исключением сельскохозяйственных угодий) дифференци­руют и утверждают соответствующие сельские, поселковые, городские советы, исходя из средних ставок налога, функ­ционального использования и местонахождения земельно­го участка, но не более чем в два раза выше средних ставок налога с учетом коэффициентов, установленных Законом Украины «О плате за землю».

Льготы по данному налогу позволяют выделить три груп­пы освобождений¹:

1. Определенные виды земельных участков (заповедни­ки, заказники, сортоучастки и т. д.).

2. Закрепленные законодательством учреждения (куль­туры, науки, образования, физической культуры и спорта, благотворительные фонды и т. д.). В связи с многочислен­ными запросами относительно перечня подобных учрежде­ний, освобождаемых от земельного налога, Государственная налоговая администрация Украины опубликовала разъ­яснения «О перечне учебных заведений, учреждений куль­туры, науки, здравоохранения, социального обеспечения» № 14-403/10-599 от 16 февраля 1994 года, где указывается, что при решении таких вопросов необходимо руководство­ваться Общим классификатором отраслей народного хозяй­ства Министерства статистики Украины².

¹ Закон України «Про плату за землю» // Відомості Верховної Ради України. — 1996. — №45. — Ст.238; Офіційний вісник України. — 1999. — №18. — Ст.807; №19. — Ст.838; №43. — Ст.1602.

² См.: Бизнес. — 1994. — №10. — С.38.

79

3. Физические лица (инвалиды I и II группы, участники Великой Отечественной войны, граждане, пострадавшие от Чернобыльской катастрофы, и т. д.).

Налог с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов. На протяжении многих десятилетий граждане — собственники транспортных средств — платили местный сбор. С принятием в 1981 году Положения о местных налогах сбор был заменен местным налогом, и к налогообложению было привлечено как насе­ление городов, так и сельское население. Начиная с 1988 года налог распространился и на транспортные средства предприятий. В Украине налог с владельцев транспортных средств взимался на основе Закона Украины от 11 декабря 1991 года «О налоге с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов» (с изменениями и дополнениями). 18 февраля 1997 года был принят Закон Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О на­логе с владельцев транспортных средств и других самоход­ных машин и механизмов».

Плательщиками налога являются юридические и физи­ческие лица (как украинские, так и иностранные или лица без гражданства), имеющие собственные транспортные средства, зарегистрированные в Украине, которые и явля­ются объектами налогообложения. К плательщикам на­лога относятся также собственники моторных лодок, мото­саней и т. д., перечисляющие средства в местные бюджеты по месту нахождения собственников транспортных средств. К числу плательщиков не отнесены филиалы и другие обо­собленные подразделения юридических лиц. Поэтому рас­считывать и вносить в бюджет налог с владельцев транс­портных средств должны именно юридические лица.

Особенностью новой редакции Закона является высокая мера детализации объектов налогообложения: впервые в налоговом законодательстве (не учитывая акцизного сбора и таможенных сборов) объекты налогообложения закре­плены четырехзначным кодом в соответствии с Гармони­зированной системой описи и кодирования товаров, что в значительной мере упрощает работу по этим налогам, по­скольку разделом 2 Рекомендаций о порядке учета пла­тельщиков, начисления налога с владельцев транспортных

80

средств и других самоходных машин и механизмов дана подробная характеристика каждого вида транспортного средства.

Ставки налога установлены в гривне за 100 см объема цилиндров двигателя из расчета на 1 квт (для транспортных средств с электродвигателями) или из расчета на 100 см длины (для катеров и яхт).

Ставка налога рассчитывается на 1 день квартала, в котором осуществляется уплата налога. По большинству транспортных средств (особенно по легковым автомобилям) ставка налога в сравнении с предыдущей редакцией Закона существенным образом увеличена.

Сравнительно традиционная система льгот может быть разделена на две группы. Первая включает плательщиков, которые полностью освобождаются от уплаты налога. Сюда относятся предприятия автомобильного транспорта обще­го пользования, государственные бюджетные учреждения и организации, инвалиды, имеющие мотоколяски или автомобили с ручным управлением, и т. д. Другая вклю­чает плательщиков, для которых ставка налога сокраща­ется на 50% (пожарные машины, машины скорой помощи и т. д.).

Сроки уплаты налога практически привязываются ко времени осуществления технического осмотра транспорт­ного средства. Уплачивается налог ежегодно, но не позднее первого полугодия перед регистрацией, перерегистрацией или ежегодным техническим осмотром. Исчисление на­лога осуществляется, исходя из суммарной мощности транс­портного средства, с учетом его разновидности и ставки, закрепленной в статьях 2 и З¹.

Суммы, которые поступают за счет этого налога, распре­деляются в соотношении: 85% — используются на финан­сирование ресурсов, связанных со строительством, рекон­струкцией, ремонтом и содержанием автомобильных дорог общего пользования, а также сельских дорог; 15% — по­ступают в бюджеты местного самоуправления на ремонт и содержание улиц в населенных пунктах, которые находят­ся в коммунальной собственности, автомобильных дорог и

¹ Закон України «Про податок з власників транспортних засо­бів» // Відомості Верховної Ради України. — 1997. — №15. — Ст.117.

81

дорог общего пользования государственного значения, Предприятия уплачивают налог ежеквартально равными частями, исходя из расчета суммы налога за год, а гражда­не могут его уплачивать ежегодно или один раз в два года, но не позднее первого полугодия года, в котором осущест­вляется технический осмотр. Сумма налога рассчитывает­ся на основании действующих ставок. За украденное транс­портное средство налог не уплачивается при условии, что факт кражи подтвержден документами компетентного органа, который возбудил уголовное дело.

Налог на промысел. Уплата налога на промысел осу­ществляется в Украине в соответствии с Декретом Кабине­та Министров Украины «О налоге на промысел» от 17 марта 1993 года.

Особенностью этого налога является то, что его приме­нение распространяется только на торговую деятельность физических лиц, не зарегистрированных как субъекты предпринимательской деятельности. С торговой дея­тельности практически начался процесс демонополизации экономики.

Плательщиками налога на промысел являются граж­дане Украины, иностранные граждане и лица без граж­данства (дальше граждане) как имеющие, так и не имею­щие постоянного места проживания в Украине, если они не зарегистрированы как субъекты предпринимательства и осуществляют несистематическую, не более четырех раз на протяжении календарного года, продажу изготовлен­ной, переработанной или купленной продукции, предметов или товаров.

Объектом налогообложения является суммарная стои­мость товаров по рыночным ценам, которая определяется гражданином в декларации, поданной государственной районной (городской) налоговой инспекции по месту жительства, а гражданином, который не имеет постоянно­го места жительства в Украине,— по месту реализации товара.

Размер платы за приобретенный одноразовый патент является разновидностью уплаты подоходного налога. Со­гласно Декрету Кабинета Министров Украины «О подоход­ном налоге с граждан» объектом налогообложения является

82

суммарный годовой доход граждан (обложение подоходным налогом, как правило, происходит относительно фактически полученного дохода). Однако, если используется метод упла­ты подоходного налога исходя из оценочного дохода, то по результатам полученного дохода в течение календарного года производится перерасчет подоходного налога и определяется должник (государство или плательщик).

В зависимости от особенностей плательщиков налога на промысел существует два метода приобретения одноразо­вого патента:

а) по месту жительства плательщика (в том случае, если гражданин имеет прописку);

б) по месту осуществления торговой деятельности (в том случае, если гражданин не имеет прописки).

Приобретение патента осуществляется на основании по­данной декларации, в которой указываются: фамилия, имя, отчество плательщика; адрес проживания; наименование и стоимость товара; количество дней; количество товара; сто­имость единицы товара; суммарная стоимость товара. Де­кларация, на основании которой определяется объект на­логообложения, подается в налоговую инспекцию по месту проживания граждан Украины либо в налоговый орган по месту реализации товара (если гражданин не имеет посто­янного места проживания). В декларации, кроме общих сведений о гражданине, указывается перечень товаров, ко­торые предполагается реализовать, и их стоимость.

Ставка налога на промысел установлена в размере 10% от указанной в декларации стоимости товара, который под­лежит продаже в течение трех дней, но не менее размера одной минимальной заработной платы. В случае увеличения срока продажи товаров до семи дней ставка налога увели­чивается до 20%. Таким образом, ставка для определения стоимости одноразового патента при осуществлении торго­вой деятельности с учетом налога на промысел составляет:

1. 10% — в случае приобретения одноразового патента на 3 дня;

2. 20% — в случае приобретения одноразового патента на 7 дней.

Таможенная пошлина. Таможенная пошлина пред­ставляет собой один из главных видов таможенных плате-

83

жей и выступает в форме обязательного взноса, взимаемого таможенными органами.

Таможенная пошлина — вид таможенного платежа, взимаемый с товаров, перемещаемых через таможенную границу государства (ввозимых, вывозимых или следую­щих транзитом). Наряду с чисто фискальной таможенная пошлина выполняет как стимулирующую, так и защитную функцию. Защитная функция таможенной пошлины пред­полагает формирование барьеров, препятствующих проник­новению на территорию государства товаров, более конку­рентоспособных по отношению к национальным, либо в которых государство не заинтересовано.

Плательщиком таможенных пошлин являются лица, ввозящие (вывозящие) или перемещающие товары через таможенную границу государства. Спецификой платель­щика является то, что им может быть как собственник то­вара, так и уполномоченное лицо (декларант). В отличие от налогового регулирования, здесь возможна передача обя­занности по уплате таможенных платежей другому лицу, не имеющему отношения к товару.

Объект таможенной пошлины представляет собой тамо­женную стоимость перемещаемых товаров, в отношении которых должна начисляться таможенная пошлина. Тамо­женная стоимость пересчитывается в национальную валю­ту по курсу Национального банка Украины, действующему на день подачи таможенной декларации.

Ставки таможенной пошлины едины на всей территории. Это, однако, не исключает многообразия ставок¹:

а) адвалорные — ставки, устанавливаемые в процентах к таможенной стоимости облагаемых товаров;

б) специфические — ставки, начисляемые в установлен­ ном размере за единицу измерения ввозимого товара (ки­ лограмм, метр и т.д.). Данная ставка предполагает специ­ фическую характеристику товара, тогда как предыдущая предполагает обезличенный предмет обложения;

в) комбинированные (смешанные) — ставки, использу­ ющие сочетание адвалорных и специфических пошлин при начислении таможенной пошлины. Смешанные пошлины

¹ См.: Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: во­просы теории и практики. — С.48.

84

используются как дополнение к специфическим пошлинам либо при их недостаточной эффективности. Применяются в ЮАР, Австралии. В США при обложении импорта часов таможенная ставка устанавливается как в зависимости от цены, так и от количества камней в часах;

г) сезонные — ставки, при помощи которых возможно оперативное реагирование на ввоз и вывоз на территорию государства сезонных товаров. Как правило, срок их введе­ ния не может превышать шести месяцев;

д) особые — представляют собой ставки, реализующие защитные функции таможенных пошлин.

Механизм применения льгот при уплате таможенных пошлин довольно разнообразен и включает:

1. Освобождение от уплаты таможенной пошлины определенных категорий плательщиков.

2. Уменьшение ставок пошлины.

3. Возврат ранее уплаченных сумм таможенных по­шлин.

4. Освобождение от таможенной пошлины определенных предметов.

Порядок уплаты и ставки таможенной пошлины опреде­ляются Единым таможенным тарифом Украины. Та­моженный тариф представляет собой систему ставок тамо­женных пошлин, применяемых к товарам, перемещаемым через таможенную границу.

В Украине облагаемые товары сосредоточены в товарной классификационной схеме, основанной на Гармонизиро­ванной системе описи и кодирования товаров. Все товары, подлежащие таможенному оформлению, сосредоточены в 21 разделе, 97 главах, 1241 товарной группе, 5019 товарных позициях. Каждый товар имеет четырехзначный цифровой код, где два первых знака означают товарную группу, два других — товарную позицию.

Таможенная пошлина уплачивается непосредственно таможенному органу одновременно с принятием таможен­ной декларации или до ее принятия. Пошлина зачисляется в Государственный бюджет, а таможенные органы осущест­вляют контроль за правильностью ее исчисления и сбора. Механизм внесения таможенной пошлины предполагает определенные гарантии (формы обеспечения внесения пла­тежей):

85

• залог товаров;

• гарантии финансово-кредитных учреждений;

• гарантии третьих лиц;

• внесение причитающихся сумм на депозит.

Государственная пошлина. Государственная пошлина представляют собой плату, которая взимается за соверше­ние юридически значимых действий в интересах юридичес­ких и физических лиц уполномоченными на это компетент­ными органами и выдачу им соответствующих документов, имеющих правовое значение. Особенности применения механизма государственной пошлины регулируются Де­кретом Кабинета Министров Украины от 21 января 1993 года № 7-93 «О государственной пошлине».

Плательщиками государственной пошлины выступают юридические и физические лица, которые обращаются в соответствующие органы и в интересах которых последние осуществляют юридически значимые действия и выдают документы, подтверждающие это. Объектом обложения выступают определенные действия, с которых взимается государственная пошлина (подача в суд исковых заявлений, кассационных жалоб, осуществление нотариальных дей­ствий, регистрация актов гражданского состояния, оформ­ление документов на право выезда за границу и приглаше­ние в Украину граждан других государств, выдача паспор­тов, прописка и т. д.).

Государственная пошлина взимается:

1. с исковых заявлений, заявлений с преддоговорных споров, заявлений (жалоб) по делам отдельного производ­ства и жалоб на решения, принятые относительно религи­озных организаций, с кассационных жалоб на решения судов и жалоб на решения, вступившие в законную силу, а также за выдачу судами копий документов;

2. с исковых заявлений и заявлений кредиторов по делам о банкротстве, которые подаются в арбитражные суды, и заявлений о проверке решений, постановлений, постанов­лений в порядке надзора, а также об их пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам;

3. за совершение нотариальных действий государствен­ными нотариальными конторами и исполнительными ко­митетами, а также за выдачу дубликатов нотариально удостоверенных документов;

86

4. за регистрацию актов гражданского состояния, а так-же выдачу гражданам повторных свидетельств о регистра­ции актов гражданского состояния и свидетельств в связи с изменением, дополнением, исправлением и возобновле­нием записей актов гражданского состояния;

5. за выдачу документов на право выезда за границу и о приглашении в Украину лиц из других стран, за продление срока их действия и за внесение изменений в эти документы; за регистрацию национальных паспортов иностранных граждан или документов, которые их заменяют; за выдачу или продление видов на жительство; за выдачу визы к на­циональному паспорту иностранного гражданина или до­кументу, который его заменяет, на право выезда из Украины и въезда в Украину, а также с заявлений о принятии в граж­данство Украины и о выходе из гражданства Украины;

6. за выдачу нового образца паспорта гражданина Укра­ины (кроме обмена ныне действующего паспорта на паспорт нового образца); за оформление нового образца паспорта гражданина Украины для поездки за границу; за выдачу гражданам Украины загранпаспорта на право выезда за границу или продление срока его действия;

7. за прописку граждан или регистрацию местожитель­ства;

8. за выдачу разрешений на право охоты и рыболов­ства;

9. за операции по выпуску (эмиссии) ценных бумаг, кроме облигаций государственных и местных займов, и с выдачи приватизационных бумаг;

10. за операции с объектами недвижимого имущества, которые осуществляются на товарных биржах, кроме опе­раций по принудительному отчуждению такого имущества в случаях, предусмотренных законами Украины;

11. за проведение публичных торгов (аукциона, тендера) объектами недвижимого имущества, кроме операций по принудительному отчуждения такого имущества в случаях, предусмотренных законами Украины;

12. за действия, связанные с получением патентов на сорта растений и продлением их действия;

13. за представление Кабинету Министров Украины про­екта создания промышленно-финансовой группы.

Ставки государственной пошлины определяются не­сколькими методами:

87

• в процентах (к цене договора, стоимости имущества, иска и т. д.);

• в твердых суммах:

а) в абсолютных денежных суммах;

б) в суммах, исчисленных в соответствующих частях к официально установленным величинам (минимальная за­ работная плата, необлагаемый минимум доходов).

Перечень ставок государственной пошлины представля­ет довольно обширный список, поскольку устанавливается в отношении конкретных видов объектов обложения (со­вершаемых действий).

Довольно широко представлена система льгот, исполь­зуемых как в отношении юридических, так и в отношении физических лиц (истцы при подаче иска о взыскании али­ментов; удостоверение завещаний и договоров дарения имущества в пользу государства; инвалиды I и II группы, Пенсионный фонд Украины и т.д.).

Особенностью государственной пошлины, в отличие от налогов, является возможность уплаты ее в иностранной валюте. Если налоги уплачиваются только в национальной валюте Украины, то государственная пошлина может упла­чиваться и в иностранной валюте (иски, поданные в суд или арбитражный суд в отношении объектов, оцениваемых в иностранной валюте, либо за действия и операции в ино­странной валюте).

Местные органы самоуправления имеют право устанав­ливать дополнительные льготы для отдельных плательщи­ков по уплате государственной пошлины, которая зачисля­ется в местные бюджеты, а Министерство финансов Укра­ины — по государственной пошлине, которая зачисляется в Государственный бюджет Украины.

Государственная пошлина уплачивается по месту рас­смотрения и оформления документов и зачисляется в бюд­жет местного самоуправления, кроме пошлины, взимаемой с исковых заявлений, которые подаются в арбитражный суд, с заявлений о проверке решений, определений и по­становлений арбитражных судов в порядке надзора, а так­же за действия, связанные с получением патентов на сорта растений, продлением их действия, и за представление в Кабинет Министров Украины проекта создания промыш-ленно-финансовой группы, которая зачисляется в Государ­ственный бюджет Украины.

88

Государственная пошлина с исковых заявлений и за­явлений кредиторов по делам о банкротстве, поступающих из других государств и рассматриваемых соответствующи­ми органами Украины, зачисляется в Государственный бюджет Украины.

Сбор за геологоразведочные работы, выполненные за счет Государственного бюджета. Отчисления за геоло­горазведочные работы, выполненные за счет Государствен­ного бюджета, взимаются с пользователей недрами, которые осуществляют добычу полезных ископаемых на ранее раз­веданных месторождениях. В соответствии с Кодексом Украины о недрах недра предоставляются исключительно в пользование организациям, предприятиям и гражданам только в том случае, если у них есть специальное разреше­ние (лицензия) на использование участка недр.

В соответствии с Законом Украины «О системе налого­обложения» отчисления за геологоразведочные работы, выполненные за счет Государственного бюджета, отнесены к общегосударственным, а следовательно, существуют еди­ные правила исчисления и уплаты отчислений при добыче полезных ископаемых на территории Украины. При этом не имеет значения качество добытых полезных ископаемых и условия добычи таковых.

Плательщиками отчислений за геологоразведочные ра­боты являются пользователи недр всех форм собственности, в том числе предприятия с иностранными инвестициями, которые добывают полезные ископаемые на ранее разве­данных месторождениях, а также на размещенных на территории Украины, ее континентальном шельфе, в ис­ключительной (морской) экономической зоне месторожде­ниях, которые были заранее оценены и с согласия заинте­ресованных недропользователей переданы им для промыш­ленного освоения.

Размер отчислений зависит от вида минерального сырья (природный газ, твердое горючее, торф, черные металлы, Цветные металлы, редкие металлы и т. д.). Единица изме­рения для минерального сырья определяется в процентах от стоимости добытого минерального сырья по ценам его реализации без учета платы за пользование недрами при Добыче полезных ископаемых, рентной платы и налога на Добавленную стоимость. Существует два вида расчета:

89

• расчет отчислений за геологоразведочные работы, выполненные за счет Государственного бюджета (по до-. бытым полезным ископаемым, часть которых реализуется в непереработанном, а часть в переработанном виде);

• расчет отчислений за геологоразведочные работы, выполненные за счет Государственного бюджета (при до­быче водных ресурсов).

От уплаты отчислений за геологоразведочные работы ' освобождаются собственники земли, землепользователи, осуществляющие в установленном порядке добычу полезных ископаемых местного значения для собственных нужд (т. е. без реализации добытого минерального сырья или продук­ции его переработки) или использующие недра для хозяй­ственных и бытовых потребностей на предоставленных им в собственность или пользование земельных участках.

Сбор за выполненные геологоразведочные работы не взимается при добыче:

1. ранее погашенных запасов полезных ископаемых, отнесенных в процессе разработки месторождений к ка­тегории утраченных в недрах;

2. углеводородного сырья из нерентабельных скважин с целью недопущения взрывоопасных газопроявлений в населенных пунктах нефтегазолромышленных районов;

3. подземных вод, не используемых в хозяйстве, добыча которых является технологически вынужденной в связи с добычей других полезных ископаемых в объемах, согласо­ванных с соответствующими органами Государственного горного надзора, Государственного геологического контро­ля и охраны окружающей природной среды;

4. ископаемых, которая осуществляется для устранения загрязнения недр;

5. ископаемых для устранения их вредного действия (засоления, заболачивания, загрязнения и т. д.). Стоимость добытого минерального сырья определяется, исходя из объ­емов добычи и цены единицы реализованного минерально­го сырья за соответствующий период.

Уплата отчислений за геологоразведочные работы в Го­сударственный бюджет производится в два этапа.

Сбор за специальное использование природных ресур­сов. Специфика сбора за специальное использование при-

90

родных ресурсов заключается в том, что его название от­ражает смысловую нагрузку платежа, но не дает его точно­го определения. К сбору за использование природных ресурсов относятся:

1. плата за специальное использование лесных ресур­сов;

2. плата за специальное использование пресных водных ресурсов;

3. плата за специальное использование недр при добыче полезных ископаемых.

Взимание платы за специальное использование природ­ных ресурсов осуществляется в соответствии со статьями 89-91 Лесного кодекса Украины. Использование лесных ресурсов подразделяется на специальное и общее. Спе­циальное использование лесных ресурсов осуществляется только на территории земельных участков, предоставлен­ных в пользование. Такими пользователями могут быть один или несколько временных лесопользователей в том случае, если используются несколько лесных ресурсов. Разрешается осуществлять такие виды специального ис­пользования лесных ресурсов: заготовку древесины во время рубок главного пользователя; заготовку живицы; заготовку второстепенных лесных материалов (пень, дуб, кора и другое); побочное лесное использование.

Виды платы за специальное использование лесных ре­сурсов:

1. по установленным таксам;

2. в виде арендной платы;

3. в виде дохода, полученного от реализации лесных ресурсов на конкурсных условиях.

Размер платы за специальное использование лесных ресурсов устанавливается, исходя из лимитов их исполь­зования, такс на лесную продукцию и услуг с учетом каче­ства и доступности. Таксы и порядок взимания таких платежей устанавливаются Кабинетом Министров Укра­ины. В случае применения конкурсных условий реализации лесных ресурсов плата устанавливается не ниже действу­ющих такс. Размер арендной платы устанавливается по соглашению сторон в договоре аренды, но не ниже установ­ленных такс на лесные ресурсы.

Платежи за специальное использование лесных ресурсов государственного значения зачисляются в размере 80% в

91

Государственный бюджет, 20% — в бюджет областей. Пла­та за специальное использование лесных ресурсов местного значения зачисляется в бюджеты местного самоуправления. Эти платежи направляются на выполнение работ по обнов­лению лесов, проведение лесохозяйственных мероприятий и содержание лесов в надлежащем санитарном состоянии.

В соответствии с Водным кодексом Украины плата за специальное водоиспользование взимается с целью обес­печения рационального использования и охраны вод, об­новления водных ресурсов и включает плату за забор воды из водных объектов и за сброс в них загрязняющих веществ. К специальному использованию пресных водных ресурсов относится использование водных ресурсов для удовлетво­рения водой производственных и сельскохозяйственных потребностей и нужд населения. Оно осуществляется с по­мощью специальных устройств и установок или без их применения, что влияет на качественные и количественные показатели состояния водных ресурсов.

Плата установлена за специальное использование прес­ных водных ресурсов общегосударственного и местного значения.

Плательщиками платежей за специальное использо­вание пресных водных ресурсов являются субъекты пред­принимательской деятельности — водопользователи не­зависимо от форм собственности, которые считаются юридическими лицами, включая предприятия гидроэнер­гетики и водного транспорта, предприятия с иностранными инвестициями, их филиалы, представительства, отделения и прочие обособленные подразделения, которые не счита­ются юридическими лицами, но имеют отдельный баланс, текущий и расчетный счета в банке. Плату за специальное использование пресных водных ресурсов вносят также хо­зяйственные производственные подразделения, не имеющие юридического статуса и подведомственные нехозрасчетным организациям. В некоторых случаях физические лица обя­заны платить за специальное использование воды.

Объектом исчисления платы за специальное исполь­зование пресных водных ресурсов является объем воды, которую водопотребители используют для собственных нужд, независимо оттого, поступает эта вода непосредствен­но из водохозяйственных систем (поверхностных или под-

92

земных источников), или от других водопользователей, или от предприятий коммунального хозяйства. Предприятия, использующие на нужды охлаждения оборудования обо­ротную систему водоснабжения, плату в бюджеты вносят только за воду, которую отбирают из водохозяйственных систем и используют для пополнения оборотной системы, размер платы за забор воды из водных объектов определя­ется на основе нормативов оплаты фактического забора воды и установленных лимитов на забор воды.

Размер платы за сброс загрязняющих веществ в водные объекты определяется на основе нормативов оплаты фак­тического сброса загрязняющих веществ и установленных лимитов сброса. Нормативы платы за специальное водо­пользование и порядок взимания таких платежей устанав­ливаются Кабинетом Министров Украины. Нормативы платежей и порядок их взимания регулируются Инструк­цией о порядке исчисления и уплаты платежей за специ­альное использование пресных водных ресурсов и Законом Украины от 25 июня 1991 года «Об охране окружающей природной среды». Нормативы платы за специальное ис­пользование пресных водных ресурсов утверждаются Ка­бинетом Министров по представлению Министерства охра­ны окружающей природной среды по согласованию с Министерством экономики и Министерством финансов.

Плата за специальное использование пресных водных ресурсов не взимается:

а) за воду, которая отпускается плательщиками сбора за специальное использование пресных водных ресурсов дру­ гим водопользователям;

б) за использование подземных вод, являющихся сырьем в технологическом процессе, для извлечения находящихся в них компонентов;

в) за использование подземных вод, которые извлека­ ются из недр вместе с добычей полезных ископаемых, а также забор которых помогает устранять опасное действие вод в хозяйственной деятельности (загрязнение, подтопле­ ние, засоленность, заболоченность, сдвиги и т. п.).

Сумма платежа за специальное использование пресных водных ресурсов исчисляется плательщиками самосто­ятельно с учетом льготных коэффициентов. Платежи ис­числяются квартальным расчетом, исходя из фактическо-

93

го объема использованной воды, установленного лимита и нормативов платы с учетом льгот. Уплата платежа за спе­циальное использование пресных водных ресурсов произ­водится плательщиками ежеквартально.

Плата за специальное использование недр при добыче полезных ископаемых введена на основании Закона Ук­раины «Об охране окружающей природной среды» и Ко­декса Украины о недрах.

Плательщиками сбора за специальное использование недр при добыче полезных ископаемых являются субъекты предпринимательской деятельности (независимо от форм собственности), в том числе предприятия с иностранными инвестициями, которые осуществляют добычу полезных ископаемых.

Объектом взимания платы за специальное использо­вание недр при добыче полезных ископаемых является объем фактически погашенных в недрах балансовых и за­балансовых запасов полезных ископаемых. Объем пога­шенных балансовых запасов полезных ископаемых опре­деляется как сумма объемов добытых полезных ископаемых и фактических их потерь в недрах во время их добычи. Но существуют потери, которые не подлежат учету при опреде­лении размера платежей за использование недр при добыче полезных ископаемых.

Размер платы за использование недр для добычи полез­ных ископаемых определяется недропользователями само­стоятельно: для угля каменного, угля бурого, металличе­ских полезных ископаемых, нерудного сырья для метал­лургии, горно-химической, горнорудной отраслей и стро­ительного сырья — исходя из объемов погашенных в недрах балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых и нормативов платы за единицу погашения в недрах запасов полезных ископаемых; для нефти, конденсата, газа при­родного, подземных вод, минеральных грязей и ила — ис­ходя из объемов добытых полезных ископаемых и норма­тивов платы за единицу добытых полезных ископаемых; для урана, сырья ювелирного, ювелирно-производственно­го, производственного и для облицовочных материалов — исходя из стоимости минерального сырья или продукции его первичной обработки и нормативов платы. В случае установления лимитов плата за использование недр для добычи полезных ископаемых исчисляется с их учетом.

94

От уплаты сбора освобождаются землевладельцы, зем­лепользователи, которые добывают полезные ископаемые без дальнейшей их реализации (т. е. для собственных нужд). Льготы предусмотрены при использовании недр для хозяй­ственных и бытовых нужд, если земельные участки нахо­дятся в собственности или в пользовании субъектов, добы­вающих полезные ископаемые. Скидка за использование недр применяется к платежам за пользование недрами и может предоставляться пользователю недр, осуществляю­щему добычу:

• дефицитных полезных ископаемых при низкой эко­номической эффективности разработки залежей, объектив­но обусловленной и не связанной с нарушением условий рационального использования разведанных запасов;

• полезных ископаемых из оставшихся запасов снижен­ного качества, кроме случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождений.

Платежи за пользование недрами направляются в Госу­дарственный бюджет, бюджеты Автономной Республики Крым, областей, городов Киева и Севастополя в таком со­отношении:

1. за добычу полезных ископаемых общегосударствен­ного значения: в Государственный бюджет — 40%, бюдже­ты Автономной Республики Крым, областей, городов Кие­ва и Севастополя — 60%;

2. за добычу полезных ископаемых местного значения и за пользование недрами в целях, не связанных с добычей полезных ископаемых: в бюджеты Автономной Республики Крым, областей, городов Киева и Севастополя — 100%;

3. за поиск и разведку месторождений полезных ископа­емых: в Государственный бюджет — 80%, в бюджеты Ав­тономной Республики Крым, областей, городов Киева и Севастополя — 20%;

4. за пользование недрами континентального шельфа и в пределах исключительной (морской) экономической зоны: в Государственный бюджет — 100%.

Сбор за загрязнение окружающей природной среды.

Отношения в области охраны окружающей среды регули­руются Законом Украины «Об охране окружающей сре­ды», а по отдельным видам использования природных

95

ресурсов — земельным, водным, лесным законодатель­ством, законодательством о недрах, об охране атмосферного воздуха и другим специальным законодательством.

Указанный сбор является общегосударственным сбором, который определен ст. 14 Закона Украины «О системе на логообложения». Предприятия, учреждения, организации, которые загрязняют окружающую среду, подлежат госу дарственному учету и обязаны бесплатно предоставлять информацию учреждениям, осуществляющим охрану окру жающей природной среды, об объемах выбросов, сбросов загрязняющих веществ, использовании природных ресур­сов, выполнении заданий по охране окружающей природ­ной среды и другую информацию в порядке, установленном Кабинетом Министров Украины.

Сбор за загрязнение окружающей природной среды рас­считывается на основании лимитов выбросов и сбросов за­грязняющих веществ и размещаемых отходов промыш­ленного, сельскохозяйственного, строительного и других производств. Порядок установления нормативов сбора утверждается Кабинетом Министров Украины. Был раз­работан Порядок установления нормативов сбора за загряз­нение окружающей природной среды от 1 марта 1999 года № 303. Документом устанавливается дифференцированный подход в части установления лимитов для различных видов загрязнения окружающей среды. За сверхлимитные объ­емы выбросов и сбросов, размещения отходов сбор исчис­ляется в пятикратном размере. Если у плательщиков сбора отсутствует утвержденный лимит выбросов, сбросов, раз­мещения отходов, то сбор взимается как за сверхлимитные выбросы и сбросы, размещение отходов в соответствии с их объемами. Предварительный расчет сбора, подлежащего уплате, представляется налоговой инспекции до 1 июня текущего года на последующий год.

Суммы сбора за загрязнение окружающей природной среды относятся на валовые расходы в пределах устанавли­ваемых лимитов выбросов и сбросов загрязняющих ве­ществ. За сверхлимитные выбросы и сбросы таких веществ устанавливается увеличенный размер сбора. Таким обра­зом, при превышении лимита сбор уплачивается за счет средств, оставшихся в распоряжении плательщика. Учи­тывая местные условия, местные органы власти могут уве-

96

личивать перечень видов загрязняющих веществ, на кото­рые устанавливается сбор за выбросы и сбросы.

Уплата сбора производится ежеквартально до 15 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Окончатель­ный годовой расчет сбора представляется плательщиками в налоговую инспекцию в десятидневный срок после пред­ставления годовой отчетности о количестве выбросов, сбро­сов, размещении отходов использованного топлива. Окон­чательный расчет сбора за отчетный год и уплата сбора осуществляется плательщиками до 15 января.

Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование. Взимание сбора на обязательное пенсионное страхование характеризуется двойственностью. В соот­ветствии с Законом Украины «Об общеобязательном го­сударственном пенсионном страховании» (далее — Закон № 1058)¹ страховые взносы не включаются в состав налогов, других обязательных платежей, которые составляют систе­му налогообложения. Однако из перечня общегосударствен­ных налогов и сборов, закрепленных в ст. 14 Закона Укра­ины «О системе налогообложения», этот платеж не исклю­чен и, значит, он входит в систему налогообложения. При этом Закон Украины «О сборе на обязательное государствен­ное пенсионное страхование» от 26 июня 1997 г. применя­ется в части, не противоречащей Закону №1058.

Плательщики взносов перечислены в ст. 15 Закона № 1058: работодатели (предприятия, учреждения и организации независимо от форм собственности, физические лица — субъекты предпринимательской деятельности и прочие лица (в том числе те, которые избрали особый способ на­логообложения), использующие работу физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или по договорам гражданско-правового характера); граждане Украины, иностранцы и лица без гражданства, которые работают на предприятиях, в учреждениях, организациях, у физиче­ских лиц — субъектов предпринимательской деятельности на условиях трудового договора или выполняют работы по договорам гражданско-правового характера; физические

¹ Официальный вестник Украины. — 2003. — № 33. — Ст. 1770.

97

лица — субъекты предпринимательской деятельности; лица, которые обеспечивают себя работой самостоятельно и занимаются адвокатской, нотариальной, творческой и другой деятельностью, связанной с получением дохода не­посредственно от этой деятельности, и пр.

Плательщиками данного сбора являются также субъек­ты, занимающиеся определенными видами операций в соответствии с Порядком уплаты сбора на обязательное пенсионное страхование с отдельных видов хозяйственных операций, утвержденным постановлением Кабинета Мини­стров Украины от 3 ноября 1998 г. № 1740¹. К ним относят ся, например, субъекты, осуществляющие операции по купле-продаже валют, торговле ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоцен­ных камней, и т.п.

Начисление страховых взносов осуществляется:

1. для работодателя — на суммы фактических затрат на оплату труда (денежного обеспечения) работников, включа­ющих расходы на выплату основной и дополнительной за­работной платы и других поощрительных и компенсацион­ных выплат, в том числе в натуральной форме, выплату воз­награждений физическим лицам за выполнение работ (услуг) по соглашениям гражданско-правового характера, подлежа­щих обложению налогом на доходы физических лиц, а так­же на суммы оплаты первых пяти дней временной нетрудо­способности, которая осуществляется за счет средств рабо­тодателя, и помощи по временной нетрудоспособности;

2. для лиц, указанных в пункте 5 статьи 14 Закона № 1058, — на суммы дохода (прибыли), полученного от соответствующей деятельности, которая подлежит обложе­нию налогом на доходы физических лиц;

3. на все суммы совокупного налогооблагаемого дохода (прибыли) застрахованных лиц; и пр.

Размер пенсионных взносов устанавливается Верховной Радой по предложению Кабинета Министров Украины вместе с принятием Закона о Государственном бюджете Украины на следующий год. Ставки сбора, взимаемого в Пенсионный фонд, дифференцированы в зависимости от плательщика и объекта налогообложения, например:

¹ Официальный вестник Украины. — 1998. — № 44. — Ст. 1632.

98

1. для субъектов предпринимательской деятельности различных форм собственности, их объединений, бюджет­ных, общественных и других учреждений и организаций, хи филиалов, объединений граждан и других юридических лиц, а также физических лиц — субъектов предпринима­тельской деятельности, которые используют труд наемных работников, 32% от объекта налогообложения;

2. с физических лиц, работающих на условиях трудово­го договора (контракта), и с физических лиц, выполняю­щих работы (услуги) согласно гражданско-правовым до­говорам, сбор в Пенсионный фонд взимается в размере 1 % от налогооблагаемого дохода, исчисленного в соответствии с Законом Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22 мая 2003 г. № 889, если такой доход не превышает 150 грн., и 2% — если такой доход превышает 150 грн.;

3. с юридических и физических лиц, осуществляющих операции по купле-продаже валюты, сбор в Пенсионный фонд взимается с суммы операций по купле-продаже валю­ты в размере 1,3 %;

4. с субъектов предпринимательской деятельности, осу­ществляющих торговлю ювелирными изделиями из золота, платины и драгоценных камней, такой сбор взимается в размере 5% от стоимости реализованных ювелирных из­делий.

Субъекты обязаны уплатить страховые взносы, начис-енные за соответствующий базовый отчетный период, не озднее 20 календарных дней со дня окончания отчетного ериода. При этом уплата взносов осуществляется исклю-ительно в денежной форме, в том числе с выплат (дохода), осуществляемых в натуральной форме.

Сбор на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства введен Законом Украины от 9 апреля 1999 года «О сборе на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства». За один день до вступления Закона в дей­ствие Кабинет Министров принял постановление «Об Утверждении Порядка взимания сбора и использования средств на развитие виноградарства, садоводства и хмеле­водства» от 29 июня 1999 года № 1170 и сам Порядок. При­казом ГНАУ «Об утверждении формы отчета о суммах на­численного сбора на развитие виноградарства, садоводства

99

и хмелеводства» от 3 августа 1999 года были утверждены формы отчета.

Плательщиками сбора являются субъекты предприни­мательской деятельности независимо от форм собственно­сти и подчинения, которые реализуют в оптово-розничной торговой сети алкогольные напитки и пиво.

Сбор уплачивается предприятиями торговли.

1. Субъекты розничной торговли платят сбор от реали-зации алкогольной продукции или пива, поступивших непосредственно от производителя.

2. В случае поступления алкогольной продукции и пива в розничную сеть из оптовой торговой сети сбор платит оптовик. Необходимо, чтобы в товарно-транспортных и платежных документах сумма сбора была указана отдель­ной строкой.

Объектом налогообложения является выручка от реали­зации алкогольных напитков и пива.

Ставка сбора составляет 1%.

Сбор уплачивается ежемесячно до 15 числа месяца, сле­дующего за отчетным (за июль — 13 августа). Сбор начис­ляется на всю сумму выручки, включая НДС.

Данный сбор зачисляется на специальные счета Госу­дарственного казначейства Украины. 30% этих средств используются на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства. Распорядителями этих средств являются местные органы исполнительной власти. Центральный орган исполнительной власти, осуществляющий государ­ственную политику в сфере виноградарства, садоводства и хмелеводства, распоряжается 70% средств от сбора. Суммы сбора, поступающие на специальный счет Государственно­го казначейства Украины, распределяются в соотношении: 70% — на развитие виноградарства, 30% — на развитие садоводства и хмелеводства.

Плата за торговый патент. Начиная с 1998 года в Украине стали появляться альтернативные формы налого­обложения, к которым относятся: осуществление предпри­нимательской деятельности с приобретением специального патента и упрощенная система налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства. И тот, и другой способ предполагают добровольность избрания-

100

tjTO касается фиксированного сельскохозяйственного на­лога, то он, хотя и предусматривает упрощенное налого­обложение, но применяется не по выбору плательщика. Иными словами, альтернативным не является.

Плата за торговые патенты предусмотрена в Законе Укра­ины «О системе налогообложения» (в редакции Закона Украины от 18 февраля 1997 года) как самостоятельный вид общегосударственных налогов и сборов (п. 19 ст. 14). Вместе с тем этот платеж занимает промежуточное положение между собственно налогами и государственным разрешени­ем. Действительно, согласно ст.2 Закона Украины от 23 марта 1996 года «О патентовании некоторых видов пред­принимательской деятельности», с изменениями (далее — Закон о патентовании) торговый патент — это государствен­ное свидетельство, которое удостоверяет право субъекта предпринимательской деятельности или его структурного (обособленного) подразделения заниматься определенными видами предпринимательской деятельности.

Определение плательщиков по плате за патенты при­ведено в п.1.2 СТ.1 Закона о патентовании: субъектами правоотношений, которые подлежат регулированию по этому Закону, являются юридические лица и субъекты предпринимательской деятельности, не имеющие статуса юридического лица, — резиденты и нерезиденты, а также их обособленные подразделения (филиалы, отделения, представительства и др.), которые занимаются предпри­нимательской деятельностью, предусмотренной частью первой статьи 1 Закона.

Исходя из приведенного определения, существует три группы плательщиков:

• юридические лица, независимо от организационно-правовой формы хозяйствования и формы собственности;

• граждане-предприниматели;

• обособленные подразделения (филиалы, отделения и т.п.), причем ни место их расположения, ни наличие от­дельного банковского счета или обособленного баланса в этом случае значения не имеет.

Обязательным условием, при котором перечисленные Категории резидентов и нерезидентов классифицируются Как субъекты патентования, является осуществление ими любого из видов подлежащей патентованию деятельности.

101

Объект патентования включает в себя четыре укрупнен­ных вида предпринимательской деятельности.

1. Торговая деятельность за наличные средства и кре-дитные карточки на территории Украины. Необходимо обратить внимание, что объектом патентования является не только розничная торговля, а вся торговая деятельность под которой в соответствии с Порядком занятия торговой деятельностью и Правилами торгового обслуживания на­селения, утвержденными постановлением Кабинета Мини­стров Украины от 8 февраля 1995 года № 108, понимается розничная и оптовая торговля, а также деятельность в тор­гово-производственной сфере (общественное питание).

2. Деятельность по предоставлению бытовых услуг.

Объектом регулирования согласно ст.З Закона о патен­товании является деятельность по предоставлению бытовых услуг, под которыми понимается «деятельность, связанная с предоставлением платных услуг для удовлетворения лич­ных потребностей заказчика за наличные средства, а также с использованием других форм расчетов, включая кредит­ные карточки».

3. Деятельность по обмену наличных валютных ценно­ стей (включая операции с наличными платежными сред­ ствами, выраженными в иностранной валюте, и с кредит­ ными карточками).

Под торговлей наличными валютными ценностями в этом Законе следует понимать продажу наличной иностран­ной валюты, других наличных платежных средств, выра­женных в иностранной валюте (в том числе дорожных, банковских и персональных чеков), а также операции по дебетованию кредитных (дебетовых) карточек в обмен на валюту Украины, другие наличные платежные средства, выраженные в валюте Украины, а также в обмен на другую иностранную валюту.

4. Деятельность по предоставлению услуг в сфере игор­ ного бизнеса. Необходимо отметить, что в Законе о патен­ товании (п.5.2 ст. 5) применено специальное (используемое только в целях этого Закона) определение игорного бизнеса: под игорным бизнесом следует понимать деятельность, связанную с устройством казино, других игорных мест (до­ мов), игровых автоматов с денежным или имущественным выигрышем, проведением лотерей (кроме государственных)

102

и розыгрышей с выдачей денежных выигрышей в наличной или имущественной форме.

Приведенный перечень объектов налогообложения яв­ляется исчерпывающим, и никакие иные виды деятель­ности патентованию не подлежат.

Законодательством предусмотрены основные принципы установления размера платы за патенты.

Во-первых, плата за торговые патенты всех видов уста­новлена не в ЭКЮ (как было до 1998 года), а в национальной валюте — гривне.

Во-вторых, плата за торговые патенты на осуществление операций по предоставлению услуг в сфере игорного бизне­са и операций по торговле валютными ценностями, как и ранее, установлена в виде фиксированных сумм, а плата за торговые патенты на осуществление торговой деятельности и деятельности по предоставлению бытовых услуг ограни­чена верхними и нижними пределами. Конкретный размер платы за эти патенты устанавливается органами местного самоуправления в зависимости от месторасположения объ­екта патентования и ассортиментного перечня товаров или вида предоставляемых услуг (никаких других критериев установления или пересмотра размера платы за патенты, в том числе уровень инфляции, законодательством прямо не предусматривается).

В-третьих, при получении всех видов патентов на осу­ществление торговой деятельности и деятельности по предоставлению бытовых услуг, кроме специального и краткосрочного, вносится одноразовая плата в размере стоимости торгового патента за один месяц.

В-четвертых, в случае приобретения торговых патентов на осуществление торговой деятельности и деятельности по предоставлению бытовых услуг возможна предваритель­ная оплата на следующие за текущим годы (но не более чем на три года).

Оплата производится ежемесячно, до 15 числа месяца, предшествующего отчетному. В момент приобретения па­тента вносится одноразовая плата в размере стоимости торгового патента за один месяц (последний месяц действия патента). В случае, если торговый патент приобретается не с начала месяца, размер платы за первый месяц определя­ется пропорционально количеству календарных дней со дня

103

приобретения торгового патента до конца месяца. При при обретении патента после 15 числа месяца одновременно оплачивается стоимость торгового патента за следующий отчетный месяц.

Единый сбор. Его уплата регулируется Законом Укра ины «О едином сборе, который взимается в пунктах про пуска через государственную границу Украины»¹ от 4 но-ября 1999 г.

Единый сбор установлен относительно транспортных средств отечественных и иностранных собственников, ко­торые пересекают государственную границу Украины, и взимается за осуществление в пунктах пропуска через го­сударственную границу Украины таможенного (при тран зите грузов и транспортных средств), санитарного, ветери­нарного, фитосанитарного, радиологического и экологиче­ского контроля грузов и транспортных средств, за проезд транспортных средств автомобильными дорогами Украины, а также за проезд автомобильных транспортных средств с превышением установленных размеров общей массы, осе­вых нагрузок и (или) габаритных параметров.

Единый сбор включает:

1. плату за осуществление предусмотренных вышеука­занным Законом видов контроля груза и транспортного средства;

2. плату за проезд транспортного средства автомобиль­ными дорогами;

3. дополнительную плату за проезд автомобильного транспортного средства с превышением установленных общей массы, осевых нагрузок и (или) габаритных параме­тров.

Плательщиками единого сбора являются собственники транспортного средства и груза; перевозчики груза; другие лица, уполномоченные собственником или перевозчиком.

Данный сбор не взимается при: 1) пересечении государ­ственной границы авиационными и водными транспортны­ми средствами, железнодорожными вагонами без груза, железнодорожными пассажирскими вагонами, легковыми автомобилями; 2) транзите груза, который не подлежит про-

¹ Ведомости Верховной Рады Украины. — 1999. — № 51. — Ст.454.

104

пуску через таможенную границу и перегружается на другое транспортное средство в зоне таможенного контроля пункта пропуска, который является одновременно пунктом ввоза и вывоза этого груза; 3) въезде и выезде транспортного средства в границах одного пункта пропуска через государственную границу без пересечения таможенной границы; 4) переме­щении товаров трубопроводным транспортом и линиями электропередачи. Кроме этого, единый сбор не взимается с транспортных средств, которыми перевозятся грузы гума­нитарной помощи, если сопроводительные документы оформлены на получателей гуманитарной помощи в Украи­не, внесенных в Единый реестр таких получателей.

Ставка сбора определяется видом транспортного сред­ства, вместительностью или общей массой его с грузом, режимом перемещения. Исчичляется в евро и уплачивается в национальной валюте Украины по официальному курсу Национального банка Украины надень его уплаты. Единый сбор не может превышать стоимость затрат, связанных с осуществлением таможенного, санитарного и других видов контроля грузов и транспортных средств, и затрат, связан­ных с восстановлением автомобильных дорог.

Единый сбор взимается единовременно в зависимости от режима перемещения (ввоз, транзит) по единому платеж­ному документу, форма и порядок заполнения которого утверждается Государственной таможенной службой.

Единый сбор в полном объеме перечисляется в Государ­ственный бюджет Украины.

Сбор за использование радиочастотного ресурса Укра­ины. Сбор за использование радиочастотного ресурса упла­чивается в соответствии с Законом Украины «О радиоча­стотном ресурсе Украины»¹ от 1 июня 2000 г.

Плательщиками являются пользователи радиочастот­ного ресурса, а именно — юридические или физические лица, деятельность которых связана с использованием радиоэлектронных средств и(или) радиовещательных устройств.

Объектом обложения выступает полоса радиочастот в МГц. При этом сбор уплачивается за все регионы, в которых субъекту разрешено использовать полосу радиочастот.

¹ Ведомости Верховной Рады Украины. — 2000. — № 36. — Ст.298.

105

Ставки сбора за использование радиочастотного ресур­са устанавливаются Кабинетом Министров Украины не чаще одного раза в год в гривнах отдельно по каждому региону Украины (Автономной Республике Крым, обла­стям, г. Киеву и Севастополю) и зависят от вида радиосвя­зи и диапазона радиочастот¹.

Уплата сбора осуществляется с даты фактического ис­пользования радиочастотного ресурса Украины ежемесяч но до 15 числа каждого текущего месяца. Сумма платежа рассчитывается плательщиками самостоятельно, исходя из размера установленных ставок и ширины полосы радио­частот, определенной в лицензии на использование радио­частотного ресурса Украины, а также за все регионы, на которые выдано разрешение (даже если в указанном реги­оне лицензиатом эти радиочастоты не используются).

Пользователи радиочастотного ресурса ежемесячно в течение 20 календарных дней, следующих за последним днем отчетного периода, подают в налоговую инспекцию налоговую декларацию, форма которой определяется цен тральным налоговым органом.

Средства, поступающие от пользователей радиочастот­ного ресурса Украины в виде сбора, перечисляются в Госу­дарственный бюджет Украины.

Сборы в Фонд гарантирования вкладов физических лиц. Сборы в Фонд гарантирования вкладов физических лиц уплачиваются в соответствии с Законом Украины «О Фонде гарантирования вкладов физических лиц»² от 20 сентября 2001 г.

Плательщиками этого сбора являются участники Фонда гарантирования вкладов физических лиц (банки — юриди­ческие лица).

Данный сбор дифференцируется на:

1) начальный сбор установлен в размере одного процен­та зарегистрированного уставного капитала банка и упла-

¹ О ставках ежемесячных сборов за использование радиоча­ стотного ресурса в Украине: постановление Кабинета Министров Украины от 31 января 2001 г. № 77 // Официальный вестник Украины. — 2001. — № 5. — Ст. 193.

² Ведомости Верховной Рады Украины. — 2002. — № 5. — Ст.ЗО.

106

чивается банками-участниками на протяжении тридцати календарных дней со дня получения банковской лицензии на осуществление банковской деятельности;

2. регулярный сбор установлен в размере по 0,25 про' цента общей суммы вкладов, включая начисленные по вкладам проценты, по состоянию на 31 декабря года, кото-рый предшествует текущему, и 30 июня текущего года-Начисление регулярного сбора осуществляется банками-участниками дважды в год, и уплата его осуществляется ежеквартально равными частями до 15 числа месяца, сле­дующего за отчетным периодом;

3. специальный сбор устанавливается в случае, если текущих доходов Фонда недостаточно для выполнения им в полном объеме своих обязательств относительно обслу-живания и погашения привлеченных кредитов, направлен­ных на возмещение средств вкладчикам банков-участников Фонда.

Сбор в виде целевой надбавки к действующему mapи-фу на электрическую и тепловую энергию. Сбор в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электриче-скую и тепловую энергию уплачивается в соответствии с Законом Украины «Об электроэнергетике» от 16 октября 1997 г.¹ Тарифы на передачу и снабжение электрической энергией местными (локальными) электросетями регули­руются Национальной комиссией регулирования электро­энергетики Украины. При этом оптовые тарифы могут предусматривать затраты на общее финансирование раз­вития нетрадиционных источников электрической энергии — целевые надбавки.

Плательщиками сбора являются участники оптового рынка электроэнергии в Украине (например, промышленные и непромышленные потребители электрической и тепловой энергии, кроме бюджетных учреждений и населения).

Объектом обложения выступает весь объем электриче­ской или тепловой энергии, которая отпускается по регу­лированному (оптовому) тарифу.

Размер сбора в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию устанавли-

¹ Ведомости Верховной Рады Украины.— 1998.— № 1.— Ст. 1.

107

вается Национальной комиссией регулирования электро­энергетики Украины и не может превышать 1780000 тыс. гривен.¹

Энергоснабжающая компания представляет потребите­лям электроэнергии счет на сумму потребленной энергии, в котором отдельно указывает сумму целевой надбавки. Уплата данного платежа в каждом отчетном периоде (меся­це) осуществляется после полной оплаты электроэнергии, отпущенной в этом отчетном периоде энергогенерующими компаниями на оптовый рынок электроэнергии Украины.

Поступление этого сбора используются в порядке, опре­деленном Кабинетом Министров Украины.

Гастрольный сбор. Этот общегосударственный сбор установлен Законом Украины «О гастрольных мероприя­тиях в Украине» от 10 июля 2003 г.²

Плательщиками сбора за проведение гастрольных меро­приятий на территории Украины являются организаторы гастрольных мероприятий (т.е. субъекты хозяйствования, которые занимаются организацией гастрольных меропри­ятий на территории Украины, уставными документами которых предусмотрена такая деятельность), за исключе­нием организаторов благотворительных гастрольных ме­роприятий.

Объектом налогообложения выступает выручка от реа­лизации билетов на гастрольное мероприятие.

Ставка сбора установлена в размере 3 % объекта нало­гообложения.

Плательщики в течение 10 календарных дней после даты проведения гастрольного мероприятия должны подавать в налоговую инспекцию по месту его проведения расчет сбо­ра по форме, установленной центральным налоговым орга­ном. Уплата сбора осуществляется одним платежным по-

¹ Ст. 105 Закона Украины «О Государственном бюджете Укра­ ины на 2004 год ». Однако в 2003 году был установлен иной размер целевой надбавки — 0,75 % к действующему тарифу на электри­ ческую энергию в ст. 10 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2003 год» // Урядовий кур'єр. — 2003. — №4. — С.7;№118. — С. 5.

² Официальный вестник Украины. — 2003. — № 32. — Ст. 1686.

108

ручением в течение 20 календарных дней, следующих за датой проведения гастрольного мероприятия (т.е. за датой его фактического завершения).

Денежные средства, поступившие от уплаты гастроль­ного сбора, распределяются таким образом: 30 % начислен­ных сумм остаются в местных бюджетах и используются на поддержку гастрольных мероприятий в соответственных регионах; 70 % перечисляются на специальный счет Госу­дарственного казначейства Украины и используются на поддержку гастрольных мероприятий отечественных га­стролеров на общегосударственном уровне.

Местные налоги и сборы. До определенного времени в Украине не было четкой законодательной определенности в отношении местных налогов и сборов. Этапным стал 1993 год, когда был принят Декрет Кабинета Министров Украи­ны «О местных налогах и сборах» № 56-93 от 20 мая 1993 года. Позднее Законом Украины от 16 июня 1993 года был внесен ряд изменений в Декрет. Основное содержание этого специфического нормативного акта состоит в характерис­тике конкретных видов налогов и сборов, а несколько за­ключительных статей раскрывают механизм их исчисления, изъятия, компетенции местных органов самоуправления.

Сбор за парковку автотранспорта. Плательщики — юридические и физические лица, паркующие автомобили в специально отведенных или оборудованных местах. Объ­ект обложения — один час парковки автотранспорта. Оплачивается водителем на месте парковки. Ставка (пре­дельный размер) — 3% необлагаемого минимума доходов граждан в специально оборудованных местах и 1% в от­даленных местах. Учет плательщиков определяют органы местного самоуправления. Источник оплаты — себестои­мость продукции (работ, услуг) или личные средства. По­добный механизм предусматривает и налоговая система Российской Федерации.

Рыночный сбор. Плательщики — юридические и физи­ческие лица, которые реализуют сельскохозяйственную и промышленную продукцию. Объект обложения — торговое место (на рынках, в павильонах, на площадках, с автома­шин, повозок). Ставка налога: для физических лиц — 20% необлагаемого минимума доходов граждан; для юридичес-

109

ких лиц — 3 необлагаемых минимума доходов граждан. И в первом, и во втором случае по данной схеме начис­ляются налоговые отчисления за каждый день торговли. Учет плательщиков ведет администрация рынка. Срок оплаты — до начала реализации продукции, а срок пере­числения сбора в бюджет определяется решением местного органа самоуправления. Источник оплаты — себестои­мость продукции либо личные средства.

Кабинет Министров Украины рекомендовал изменить максимальные ставки местных налогов на предельные (минимальную и максимальную) границы этих ставок. Так, рыночный сбор должен составлять от 10 до 20% необлага­емого минимума доходов в столице; от 5 до 20% — в городах; от 3 до 15% — в других населенных пунктах. Для иностран­ных юридических лиц соответственно: от 2 до 3 необлагае­мых минимумов — в столице; от 1 до 2 — в городах; от 0,5 до 1 — в других населенных пунктах. Размер рыночного сбора дифференцируется в зависимости от рынка, его ме­стонахождения и вида продукции.

Рынки перечисляют в городской бюджет на счет горфин-управления 50 % собранного рыночного сбора, но не менее среднемесячной индикативной суммы рыночного сбора. Оставшиеся 50 % рыночного сбора и среднемесячный сбор, собранный сверх среднемесячной индикативной суммы, остаются в распоряжении рынка и используются:

30% — на развитие рынка;

20% — на покрытие затрат по содержанию рынка.

Ставки рыночного сбора дифференцируются в зависи­мости от характера торговли, количества торговых мест, плательщика, места торговли.

Сбор за выдачу ордера на квартиру. Плательщик — по­лучатель ордера. Объект обложения — услуги, связанные с выдачей ордера. Ставка — 30% необлагаемого минимума доходов граждан. Учет плательщиков осуществляется ор­ганами учета и распределения жилья. Данный сбор опла­чивается в бюджет через учреждения банков до получения ордера. Источник оплаты — личные средства получателя ордера.

Сбор с владельцев собак. Плательщики — граждане — владельцы собак, проживающие в домах государственного и общественного жилищного фонда и приватизированных

110

квартирах. Объект обложения — за каждую собаку (кроме служебных) ежегодно. Ставка (предельный размер) — 10 % необлагаемого минимума доходов граждан на момент на­числения сбора. Учет плательщиков определяют местные органы самоуправления, которые устанавливают комисси­онные отчисления для компенсации расходов по ведению учета плательщиков. Источник оплаты — личные средства плательщиков.

Курортный сбор. Плательщики — граждане, которые пребывают в курортной местности. Объект обложения — проживание в пределах курортной местности. Ставка — не более 10% необлагаемого минимума доходов граждан. Учет плательщиков осуществляют администрации гостиниц, квартирно-посреднические организации, органы внутрен­них дел, контролирующие соблюдение паспортного режима. Удерживается во время регистрации не позднее 3-дневного срока с дня прибытия или при направлении на поселение в частном жилье граждан. Источник оплаты — личные сред­ства плательщиков. Данный вид сбора предусматривает широкий перечень льготных освобождений (ст. 7 Декрета Кабинета Министров № 56-93).

Сбор за участие в бегах на ипподроме. Плательщики — юридические и физические лица, которые выставляют своих лошадей на ипподроме в соревнованиях коммер­ческого характера. Объект обложения — за каждую лошадь, выставленную на соревнованиях коммерческого характера. Предельная ставка сбора — три необлагаемых минимума доходов граждан. Учет плательщиков осуществляется ад­министрацией ипподромов. Удерживается с плательщиков до начала соревнований, и механизм перечисления его в бюджет определяется местными органами самоуправления. Оплачивается за счет прибыли (дохода).

Сбор за выигрыши на бегах. Плательщики — лица, кото­рые выиграли на тотализаторе при игре на ипподроме. Объ­ект обложения — сумма выигрыша. Предельная ставка — не более 6% от суммы выигрыша. Учет плательщиков осущест­вляет администрация ипподромов, которая и удерживает сбор во время выдачи им выигрышей. Сроки перечисления в бюджет определяются местными органами самоуправле­ния. Источник оплаты — личные средства граждан.

Сбор с лиц, которые принимают участие в игре на то­тализаторе, на ипподроме. Последний из трех сборов,

111

имеющих схожую сферу применения. Плательщики —-лица, принимающие участие в игре на тотализаторе, на ипподроме. Объект обложения — плата за участие в игре на тотализаторе в форме процентной надбавки к плате за участие в игре. Предельная ставка не должна превышать 5% от суммы этой надбавки. Учет плательщиков осущест­вляется администрацией ипподромов. Сбор удерживается во время приобретения билетов на участие в игре и в соот­ветствии со сроками, утвержденными местными органами самоуправления, перечисляется в бюджет. Выплачивается за счет личных средств граждан.

Налог с рекламы. Плательщики — юридические и фи­зические лица, рекламирующие свою продукцию или дея­тельность. Объект обложения — стоимость услуг за уста­новление и размещение рекламы. Предельная ставка — 0,1% стоимости услуг за одноразовую рекламу и 0,5% —за размещение рекламы на длительное время. Учет платель­щиков проводят органы, на которые возложены функции размещения рекламы. Выплачивается во время оплаты услуг. Источник оплаты — себестоимость продукции (работ, услуг) или личные средства.

Сбор за право на использование местной символики. Плательщики — юридические и физические лица, ис­пользующие местную символику с коммерческой целью. Объект обложения — стоимость произведенной продукции, выполненных работ, предоставленных услуг с использова­нием местной символики. Ставка — 0,1% с юридических лиц и 5 необлагаемых минимумов доходов граждан. Учет плательщиков осуществляют органы местного самоуправ­ления, выдающие разрешение на использование символики. Источник оплаты — себестоимость продукции (работ, услуг) или личные средства плательщика.

Сбор за право на проведение кино- и телесъемок. Пла­тельщики — коммерческие кино- и телеорганизации, в том числе зарубежные, при съемках которым требуются дополнительные мероприятия. Объект обложения — рас­ходы на проведение дополнительных мероприятий. Пре­дельный размер сбора не должен превышать фактических расходов на проведение подобных мероприятий. Выплачи­вается за счет прибыли кино- и телеорганизаций. Конкрет­ные механизмы реализации утверждают местные органы самоуправления.

112

Сбор за право на проведение местных аукционов, кон­курсных распродаж и лотерей. Плательщики — юридиче­ские и физические лица, имеющие разрешение на проведе­ние аукционов, конкурсных распродаж и лотерей. Объект обложения — стоимость заявленных на местные аукционы, лотереи и т.д. товаров, исходя из их начальной цены или суммы, на которую выпускается лотерея. Предельная став­ка — 0,1 % от стоимости товаров или от суммы, на которую выпускается лотерея; предельный размер сбора за право проведения лотерей — три минимальные заработные платы. Плательщиков определяют органы местного самоуправле­ния, которые выдают разрешения на проведение местных аукционов, конкурсных распродаж и лотерей. Взимается сбор за три дня до проведения аукциона и т.д., либо во вре­мя получения разрешения на выпуск лотерей. Источник оплаты — прибыль (доход), остающаяся в распоряжении юридических лиц и граждан.

Коммунальный налог. Плательщики — юридические лица, за исключением бюджетных и планово-дотационных сельхозпредприятий. Объект обложения — годовой фонд оплаты труда, рассчитанный исходя из минимального раз­мера заработной платы. Предельная ставка — 10% годового фонда оплаты труда. Учет осуществляют налоговые инспек­ции на местах. Источник уплаты — прибыль (доход), оста­ющаяся в распоряжении юридических лиц. С 20 января 1995 года по Харьковской области ставка увеличена в 10 раз.

Сбор за выдачу разрешения на размещение объектов торговли. Плательщики — юридические и физические лица, которые реализуют продукцию. Объект — оформле­ние и выдача разрешений на торговлю в специально отве­денных местах. Предельный размер сбора — 20 необлагае­мых минимумов доходов граждан для постоянно торгую­щих субъектов и минимальная заработная плата в день за одноразовую торговлю. Учет осуществляют организации, располагающие подобными правами. Выплачивается за счет прибыли, остающейся в распоряжении юридических лиц, или личных средств граждан.

Налог по продаже импортных товаров. Плательщики — юридические лица и граждане, зарегистрированные как субъекты предпринимательства. Объект — суммарная сто­имость товаров по рыночным ценам. Предельный размер

113

налога по продаже импортных товаров не должен превышать 3 % выручки, полученной от реализации этих товаров.