3 Различия финансовых инструментов в мсфо и рпбу
Несмотря на то, что российские принципы бухгалтерского учета (РПБУ) построены на основе международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), между ними существуют принципиальные различия. Эти различия в частности основаны на различиях в подходе к составлению отчетности. МСФО при работе с отчетностью рекомендуют отталкиваться не от законодательных норм, а от экономической сущности операций.
Одним из основных принципов МСФО является приоритет экономического содержания перед формой. РПБУ также провозглашают приоритет содержания перед формой, однако в реальности РПБУ в большей степени ориентированы на юридическую форму, процедуры учета и требования к оформлению документации и в меньшей на экономическую сущность операций.
В таблице 1 ниже приведены наиболее существенные и часто встречающиеся различия МСФО и РПБУ, касающиеся финансовых инструментов.
Таблица 1. Различия МСФО и РПБУ, касающиеся финансовых инструментов.
|
МСФО |
РПБУ |
Финансовые инструменты - оценка |
Отражение в отчетности финансовых инструментов регулируется МСФО 32, МСФО 39 и МСФО 7. Оценка финансовых вложений зависит от классификации: удерживаемые до погашения инвестиции, займы и дебиторская задолженность оцениваются по амортизируемой стоимости, прочие – по справедливой стоимости. Справедливая стоимость, как правило, представляет собой сумму, на которую можно было бы обменять актив или с помощью которой можно было бы урегулировать обязательство в сделке между независимыми и желающими осуществить такую сделку сторонами, осуществленной на коммерческой основе. Как правило, цена сделки (цена входа) принимается в качестве справедливой стоимости на момент начала договорных отношений |
В РПБУ учет финансовых инструментов ведется на основании ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» и ПБУ 19/2002 «Учет финансовых вложений». РПБУ содержит только понятие финансовых вложений, определение справедливой стоимости в них отсутствует. Финансовые вложения учитываются по исторической стоимости за вычетом обесценения. Вместо «справедливой стоимости» используется понятие «текущая рыночная стоимость». Однако руководство по определению рыночной стоимости отсутствует. В соответствии с ПБУ 19/2002 «Учет финансовых вложений» текущей рыночной стоимостью ценных бумаг будет их рыночная стоимость, определенная рынком ценных бумаг |
Производные инструменты и операции хеджирования |
МСФО требуют отражать в балансе все производные инструменты и разрешают отражать в учете операции хеджирования. Оценка производных финансовых инструментов и инструментов хеджирования производится по их справедливой стоимости. Изменение справедливой стоимости отражается в отчете о прибылях и убытках за исключением эффективной части хеджирования денежных потоков. В этом случае изменения признаются по статьям капитала до тех пор, пока результат соответствующей сделки не будет признан в отчете о прибылях и убытках |
В РПБУ не применяются ни признание производных инструментов, ни учет хеджирования. В отчетности отражаются по исторической стоимости только активы и обязательства, возникающие в связи с данными операциями. Финансовые результаты отражаются в отчете о прибылях и убытках только по завершении сделки (закрытии позиции) |
Классификация на долговые и долевые инструменты |
Классификация инструментов, имеющих характеристики как долговых, так и долевых инструментов, производится на основании договорного обязательства по предоставлению денежных средств, активов или собственных акций компании. Экономическое принуждение не является договорным обязательством. Контракты, индексированные и потенциально погашаемые собственными акциями компании, классифицируются в составе капитала при погашении путем предоставления фиксированного числа акций в обмен на фиксированную сумму денежных средств |
Согласно РПБУ акционерный капитал, добавочный капитал, резервный капитал, прочие фонды и нераспределенная прибыль классифицируются как капитал. Такие финансовые инструменты как займы и кредиторская задолженность классифицируются как обязательства. РПБУ не содержат соответствующих указаний относительно принципов классификации конвертируемых инструментов в качестве долговых или долевых. Как правило, инструмент классифицируется, исходя из его юридической формы |
Финансовые обязательства – классификация |
Долевые инструменты классифицируются в зависимости от характера договорных обязательств эмитента на относимые на капитал или обязательства. Привилегированные акции, подлежащие обязательному погашению, классифицируются как обязательства |
Акции, независимо от вида, являются частью капитала |
Составные (гибридные) финансовые инструменты |
Требуется обязательное разделение составных (гибридных) финансовых инструментов на долговой и долевой компоненты, а также, если это применимо, на производный компонент, который может подлежать оценке по справедливой стоимости |
Составные финансовые инструменты классифицируются в зависимости от юридической формы |
Признание обесценения - финансовые инструменты, имеющиеся в наличии для продажи |
Как правило, к обесценению долгового инструмента, имеющегося в наличии для продажи, приводит неисполнение обязательств. Убытки от обесценения, признанные в отчете о прибылях и убытках по долевым ценным бумагам, имеющимся в наличии для продажи, не могут быть восстановлены в отчете о прибылях и убытках для отражения их возмещения в будущем. Однако убытки от обесценения по долговым инструментам, классифицированным как имеющиеся в наличии для продажи, могут быть восстановлены в отчете о прибылях и убытках, если справедливая стоимость актива увеличивается в последующем периоде, и это увеличение можно объективно связать с событием, которое произошло после признания убытка от обесценения |
Обесценение рассчитывается только для таких финансовых вложений, рыночную стоимость которых можно определить. Обесценение определено как устойчивое снижение стоимости финансового актива. ПБУ 19/2002 «Учет финансовых вложений» дает определение устойчивому снижению стоимости финансового актива |
Прекращение признания финансовых активов – метод оценки |
Прекращение признания основывается на смешанной модели, которая принимает во внимание передачу как рисков и выгод, так и контроля. Контроль считается переданным, если получающая сторона обладает практической возможностью продажи переданного актива третьей стороне в одностороннем порядке без каких-либо ограничений. Проверка на предмет «юридического обособления» не производится |
Прекращение признания финансовых активов происходит в момент перехода права собственности |
Оценка - метод эффективной процентной ставки |
МСФО требуют использования первоначальной эффективной процентной ставки в течение всего срока действия инструмента для всех финансовых активов и обязательств, за исключением определенных переклассифицированных финансовых активов, в случае которых эффект увеличения денежных потоков признается в качестве перспективной корректировки эффективной процентной ставки |
В РПБУ отсутствует учет по методу эффективной процентной ставки. Проценты начисляются линейным методом |