- •Глава 1. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 ук рф) § 1. Объект
- •§ 2. Объективная сторона
- •§ 3. Субъективная сторона
- •§ 4. Субъект
- •§ 5. Спорные вопросы квалификации
- •Глава 2. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 ук рф) § 1. Объект
- •§ 2. Объективная сторона
- •§ 3. Субъективная сторона
- •§ 4. Субъект
- •§ 5. Спорные вопросы квалификации
- •Глава 3. Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 ук рф) § 1. Объект
- •§ 2. Объективная сторона
- •§ 3. Субъективная сторона
- •§ 4. Субъект
- •§ 5. Спорные вопросы квалификации
- •Глава 4. Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 ук рф) § 1. Объект
- •§ 2. Объективная сторона
- •§ 3. Субъективная сторона
- •§ 4. Субъект
- •§ 5. Спорные вопросы квалификации
- •Глава 5. Уголовная ответственность должностных лиц налоговых органов за неисполнение ими своих должностных обязанностей (должностные преступления в сфере налогового администрирования)
- •Проект Федерального закона о внесении дополнений в Уголовный кодекс рф
- •Заключение
- •Нормативный материал
- •Использованная литература
- •Материалы из Интернета
§ 5. Спорные вопросы квалификации
Спорные вопросы квалификации в данном случае аналогичны тем, которые рассмотрены мною применительно к ст. 198 УК РФ. В частности, особо следует отметить полемику о возможности взыскания налога с доходов, полученных в результате незаконной предпринимательской деятельности (ст. 171 УК РФ), а также в результате производства, приобретения, перевозки или сбыта немаркированных товаров и продукции (ст. 171.1 УК РФ).
Глава 3. Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 ук рф) § 1. Объект
Федеральным законом от 8 декабря 2003 г. Уголовный кодекс РФ был дополнен ст. 199.1, предусматривающей ответственность за неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с налоговым законодательством РФ исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенное в крупном размере.
Непосредственным объектом преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, является установленный законом порядок уплаты налогов и сборов в бюджетную систему РФ.
Предметом преступления являются налоги, подлежащие исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему РФ.
§ 2. Объективная сторона
Объективную сторону преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, образует противоправное бездействие, заключающееся в нарушении установленных законодательством РФ о налогах и сборах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему РФ налогов.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются физические лица и организации, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.
Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ.
Налоговые агенты обязаны (п. 3 ст. 24 НК РФ):
1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства;
2) письменно сообщать в налоговую инспекцию по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;
3) вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов, в т.ч. по каждому налогоплательщику;
4) представлять в налоговую инспекцию по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налога;
5) в течение 4 лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.
При этом следует отметить, что налоговый агент обязан исчислить и произвести удержание суммы налога из тех денежных средств, которые предназначены для выплаты налогоплательщику. Следовательно, статус налогового агента может возникнуть лишь у тех физических лиц или организаций, которые являются "источниками выплат доходов налогоплательщику".
В соответствии с действующим налоговым законодательством РФ обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему РФ налогов возникает в нескольких случаях:
1) в соответствии со ст. 226 НК РФ организации и физические лица, выступающие как работодатели, обязаны исчислять, удерживать и перечислять в бюджетную систему РФ налог на доходы физических лиц;
2) в соответствии со ст. 161 НК РФ российские организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах РФ, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на добавленную стоимость;
3) в соответствии с п. 4 ст. 286, ст. 310 НК РФ российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство, - партнеры иностранных организаций, не имеющих постоянных представительств и получающих доходы на территории РФ, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на прибыль;
4) в соответствии с п. 5 ст. 286 НК РФ российские организации, выплачивающие дивиденды владельцам акций или долей в уставных капиталах, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на прибыль.
Объективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, характеризуется бездействием, заключающимся в нарушении вышеуказанных обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислении в бюджетную систему РФ налогов.
При этом важно отметить, что положение ст. 199.1 УК РФ, предусматривающее ответственность за неисполнение обязанностей налогового агента относительно сборов, является юридически некорректным: законодательством РФ о налогах и сборах на налоговых агентов не возлагается обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению в бюджетную систему РФ какого бы то ни было вида сборов!
Еще одним некорректным с точки зрения действующего законодательства РФ о налогах и сборах является положение как ст. 199.1 УК РФ, так и Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006, предусматривающее уголовную ответственность за неисполнение налоговым агентом обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению соответствующих налогов во внебюджетные фонды.
Ранее под страховыми взносами в государственные внебюджетные социальные фонды понимались платежи, уплачиваемые юридическими и физическими лицами (плательщиками) в соответствующие фонды в порядке и размерах, установленных нормативными правовыми актами. После вступления в силу с 1 января 2001 г. главы 24 НК РФ *(106) страховые взносы (обязательные платежи) охватываются понятием единого социального налога (ЕСН). Данный налог относится к категории федеральных налогов, устанавливается НК РФ и является обязательным к уплате на всей территории Российской Федерации. Это прямой, регулярный налог, который носит целевой характер - зачисляется в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды для финансирования реализации гражданами права на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Суммы от уплаты ЕСН распределяются в федеральный бюджет (финансирование базовой части трудовой пенсии), бюджет Фонда социального страхования РФ, а также фондов обязательного медицинского страхования (федерального и региональных) в размерах, установленных ст. 241 НК РФ.
Налогоплательщиками ЕСН согласно п. 1 ст. 235 НК РФ являются:
1) налогоплательщики, производящие выплаты физическим лицам - налогоплательщики-работодатели;
2) налогоплательщики, не являющиеся работодателями.
К первой категории налогоплательщиков относятся организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями. Объектом налогообложения для этих налогоплательщиков согласно п. 1 ст. 236 НК РФ признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые (выплачиваемые) налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам.
Ко второй категории налогоплательщиков относятся индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, а объектом налогообложения для них согласно п. 2 ст. 236 НК РФ признаются полученные ими доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Если налогоплательщик одновременно относится к обеим категориям (например, индивидуальный предприниматель получает доходы от предпринимательской деятельности и, являясь работодателем, выплачивает вознаграждение по договорам физическим лицам), он обязан исчислять и уплачивать налог отдельно по каждому основанию.
Налогоплательщики первой категории уплачивают ЕСН в федеральный бюджет, Фонд социального страхования РФ, Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования. Налогоплательщики второй категории уплачивают ЕСН в федеральный бюджет, Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.
Таким образом, обязанность по уплате ЕСН исполняется именно налогоплательщиками, но не налоговыми агентами. Поэтому непонятно, о каких налогах во внебюджетные фонды может идти речь в ст. 199.1 УК РФ, посвященной ответственности исключительно налогового агента?!
Обязательным признаком объективной стороны состава преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199.1 УК РФ, является крупный размер неуплаченных вследствие неисполнения обязанностей налогового агента сумм налогов, а квалифицированного состава (ч. 2 ст. 199.1 УК РФ) - особо крупный размер неуплаченных налогов.
А как определяется размер неуплаченного налога в процентах по ст. 199.1 УК РФ? С одной стороны, в абз. 5 п. 17 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 указывается, что при определении крупного (особо крупного) размера ущерба суды должны руководствоваться правилами, содержащимися в примечании к ст. 199 УК РФ, и исчислять его исходя из сумм тех налогов, которые подлежат перечислению в бюджетную систему РФ "самим налоговым агентом". С другой стороны, невозможно ведь одно и то же примечание УК РФ трактовать по-разному применительно к разным преступлениям?! А в примечании к ст. 199 УК РФ ясно сказано, что крупный (особо крупный) размер исчисляется от сумм всех налогов, подлежащих уплате субъектом! Поэтому в настоящее время возникает вполне закономерный вопрос в отношении определения крупного (особо крупного) размера неуплаченного налога по ст. 199.1 УК РФ.
По нашему мнению, разъяснение судей ВС РФ о том, что крупный (особо крупный) размер по ст. 199.1 УК РФ исчисляется исходя из сумм тех налогов, которые подлежат перечислению в бюджетную систему РФ "самим налоговым агентом", следует трактовать таким образом, что указанный размер исчисляется от сумм тех налогов, которые субъект в силу положений НК РФ обязан перечислить в бюджетную систему РФ в качестве налогового агента. Обязанность налогового агента возникает только в четырех вышеописанных случаях в отношении исчисления, удержания и перечисления в бюджетную систему РФ налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость и двух случаев по уплате налога на прибыль. Иных случаев существования обязанностей налогового агента действующее налоговое законодательство не предусматривает. Налоги и сборы, не уплаченные субъектом в качестве налогоплательщика, но не в качестве налогового агента, не могут учитываться при определении крупного (особо крупного) размера по ст. 199.1 УК РФ, поскольку данная статья предусматривает уголовную ответственность именно и исключительно за неисполнение обязанностей налогового агента.
Преступление, предусмотренное ст. 199.1 УК РФ, является оконченным с момента фактического неперечисления налоговым агентом в личных интересах в порядке и в сроки, установленные НК РФ, в бюджетную систему РФ сумм налогов в крупном или особо крупном размере, которые он обязан был исчислить и удержать у налогоплательщика.