1.2. Оценка и признание незавершенного производства в бухгалтерском учете

Эффективность принятия управленческих решений в деятельности зависит качества и достоверности информационной базы, использование которой создает основу для их принятия. Состояние и изменение величины незавершенного производства на предприятии, подтвержденное документально, отражает система бухгалтерского учета. Важным условием учета на предприятии является соблюдение порядка признания и оценки незавершенного производства, установленного законодательством РФ.

Общее понятие незавершенного производства в бухгалтерском учете закреплено в п.63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N34н (с изменениями).

Согласно данному пункту к незавершенному производству относятся продукция, не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки [40, 318с. ].

Следует отметить, что понятие незавершенного производства содержится и в большинстве отраслевых нормативных документов, которыми в своей деятельности руководствуются организации.

Обойтись без оценки незавершенного производства при ведении бухгалтерского учета нельзя (как, впрочем, и при ведении налогового учета).

Варианты оценки незавершенного производства , которые допустимы к использованию правилами бухгалтерского учета, перечислены в п. 64Положения N 34н.

Из указанной нормыследует, что в массовом и серийном производстве незавершенное производство может оцениваться:

- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов [16, с. 26].

В условиях единичного производства оценка незавершенного производства производится по фактическим затратам. То есть пока продукция не прошла всех стадий технологического процесса, все затраты по ее изготовлению образуют незавершенное производство.

Руководствуясь своими внутренними факторами (видом деятельности, типом производства, методом учета затрат, калькулирования себестоимости и прочим), организация самостоятельно определяет, каким способом она будет производить исчисление остатков незавершенного производства, и закрепляет свой выбор в учетной политике компании.

Надо сказать, что метод оценки незавершенного производства по фактической себестоимости является наиболее достоверным и довольно часто используется на практике. В этом случае на основании проведенной инвентаризации определяются количественные показатели незавершенного производства. Полученное количество незавершенного производства умножается на расчетную среднюю себестоимость единицы незавершенного производства, в результате чего определяется фактическая производственная себестоимость незавершенного производства на конец месяца. Однако оценка незавершенного производства по фактической себестоимости целесообразна лишь в случаях ограниченной номенклатуры производимой продукции или в условиях единичного (индивидуального) производства. При наличии нескольких видов изготавливаемых изделий данный метод становится очень трудоемким, так как предполагает оценку незавершенного производства по всем затратам - прямым и косвенным.

Способ оценки по нормативной (плановой) производственной себестоимости основан на использовании учетной (плановой) цены единицы незавершенного производства, устанавливаемой обычно экономическими службами компании. Применение учетных цен значительно упрощает процесс исчисления остатка незавершенного производства, в то же время увеличивается трудоемкость в определении себестоимости готовой продукции. Так как в данном случае возникает необходимость отражения в учете отклонений стоимости незавершенного производства по учетным ценам и фактической себестоимости, учитываемой на счете 20 «Основное производство». Поэтому в условиях оценки незавершенного производства по нормативной (плановой) себестоимости организации придется ежемесячно распределять отклонения между остатком незавершенного производства на конец месяца и готовой продукцией.

Г,М.Лисович [42, с.267] пишет, что распределять указанные отклонения организация может двумя вариантами:

1) пропорционально количественным показателям готовой продукции и незавершенного производства на конец месяца;

2) путем пересчета учетных цен незавершенного производства на конец месяца.

Какой вариант распределения отклонений используется организацией, применяющей метод оценки незавершенного производства по нормативной себестоимости, надо отметить в учетной политике.

Следует иметь в виду, что при использовании метода оценки по нормативной (плановой) производственной себестоимости в учетной политике необходимо привести методику определения последней.

Оценка незавершенного производства по стоимости прямых затрат предполагает, что в состав незавершенного производства включаются только прямые затраты организации. Необходимо отметить, что бухгалтерский учет, так же как и учет налоговый, предполагает разделение затрат, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), на прямые и косвенные. В состав прямых затрат включаются лишь те затраты, которые напрямую участвуют в создании продукции - сырье и материалы, оплата труда основного производственного персонала, суммы амортизации по оборудованию, участвующему в производстве, и т.д. Перечень прямых затрат в бухгалтерском учете не является закрытым, поэтому в их составе организация вправе учитывать любые затраты, прямо участвующие в производстве. Понятно, что их состав определяется спецификой производства. Учет прямых затрат ведется организациями на счете 20 «Основное производство». Если имеются вспомогательные производства, то в том же порядке прямые затраты учитываются и на счете 23 «Вспомогательные производства».

Косвенные расходы, в состав которых в основном включаются управленческие расходы, отражаемые на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и счете 26 «Общехозяйственные расходы», прямо не участвуют в создании продукции, следовательно, не могут учитываться в ее себестоимости. Эти затраты подлежат распределению, причем методика их распределения устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике. В соответствии с нормами бухгалтерского учета счет 25 «Общепроизводственные расходы» списывается на счет 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательное производство», а счет 26 «Общехозяйственные расходы» списывается или на счет 20 «Основное производство», или сразу на счет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж». Выбранный вариант списания общехозяйственных затрат также закрепляется в учетной политике.

Если организация оценивает свое незавершенного производства по прямым затратам, то все остальные затраты, учтенные ею на счете 20 «Основное производство», списываются на себестоимость готовой продукции. Аналогичное правило применяется и при оценке незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Оценивать незавершенного производства по прямым затратам и по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов целесообразно лишь в материалоемких производствах, при этом в учетной политике следует указать состав документов, содержащих информацию о технологии производства, чтобы имелась возможность оценить виды сырья, материалов и полуфабрикатов, участвующих в расчете незавершенного производства.