Контроль и ревизия Волков 2011
.pdfВнутренний контроль и внутренний аудит
упреждения сбоев в системе управления необходимы мони- торинг и диагностика информационных потоков, формируе- мых на предприятии. Избыток или недостаток информации, излишнее дублирование, искажение информации на входе и выходе и др. – характеристики, указывающие на соответствие (несоответствие) организационнойструктурыбизнесувцелом. Другим важным аспектом контроля является анализ информа- ционных потоков, который помогает понять механизм работы предприятия. В процессе изучения информационных связей
иинформационных потоков получают представление о меха- низмах возникновения движения и обработки информации, а также направленности и интенсивности документооборота на предприятии. Цель анализа информационных потоков – вы- явление мест дублирования, причины избытка и недостатка информации, причин ее сбоев и искажений.
Кадровая политика предприятия. Третьим важнейшим элементом в создании соответствующей структуры контроля является правильная оценка кандидатов при приеме на рабо- ту (кадровая политика). В качестве определения значимости кадровой политике приведем некий статистический пример: «Исследования показали, что 30% всего населения вообще не относятся к категории честных, еще 30% можно назвать чест- ными лишь относительно (т.е. они честны тогда, когда стоит быть честным, а когда честным быть не обязательно – ведут себя исходя из обстоятельств) и лишь 40% честны всегда»1.
Как правило, работодателю приходится иметь дело с раз- личными и часто не самыми удачными комбинациями таких качеств, как честность, добросовестность и профессионализм. При отборе работников необходимо придерживаться «золотой середины» – уметь находить честных, порядочных и квалифи- цированных специалистов и создавать условия для сохранения
иприумножения этих качеств. Уже сегодня многие российские крупные и средние компании применяют на практике нарабо- танный мировой и отечественный опыт в подборе кадров.
Функциональные обязанности и распределение функци- ональных обязанностей, ответственности и полномочий. При
1СотниковаЛ.В. Внутреннийконтрольиаудит. – М.: Финстатинформ, 2000. – С. 34.
81
Контрольи ревизия
приеме на работу каждый сотрудник должен ознакомиться со своими обязанностями и требованиями руководства к будуще- му работнику. Согласившись на требования, работник обязан будет выполнять их в процессе своей деятельности. Функцио- нальные обязанности должны быть четко регламентированы, определены права, обязанности и функции, которые будет выполнять сотрудник. Распределение функциональных обя- занностей между сотрудниками одного подразделения необ- ходимо осуществить таким образом, чтобы один сотрудник не дублировал действия другого. В этом случае необходимо раз- личать профессиональные обязанности от контрольных дей- ствий, заложенных в должностные обязанности.
Внутренняя отчетность для целей финансового учета и управления. График документооборота – это главный элемент системы контроля. За организацию документооборота ответ- ственностьнесетглавныйбухгалтерпредприятия, врамкахсвоей компетенции он формирует документооборот для целей пра- вильной организации учета и своевременности создания финан- совой отчетности. Для целей управленческого учета может быть сформирован и поддерживаться иной документооборот – предо- ставлениеоперативнойинформациидляруководства.
Средства контроля – это процедуры оценки системы по направлениям: контроль в сфере планирования и контроль за исполнением. Контрольные процедуры должны обеспечивать:
–определение реальных финансовых планов и нормати- вов и своевременное доведение их до исполнителей;
–определение меры ответственности за нарушение фи- нансовых планов;
–определение меры ответственности за нарушение фи- нансовой дисциплины;
–определение меры ответственности за нарушение испол- нительской дисциплины;
–совершение только целесообразных хозяйственных опе- раций;
–должное (в соответствии с принципами учета: полнота, достоверность, своевременность, непротиворечивость) отражение хозяйственных операций в учете и в соответ- ствии с требованиями учетной политики организации;
82
Внутренний контроль и внутренний аудит
–ограничение доступа к активам предприятия;
–выявление нерационального использования активов;
–выявление необоснованных обязательств;
–своевременную инвентаризацию активов и обязательств
и принятие мер по результатам инвентаризации.
В табл. 2 приведены некоторые примеры применения методов внутреннего контроля для достижения поставленных целей.
|
Таблица 2 |
|
Достижение целей средствами внутреннего контроля |
||
|
|
|
Цели внутренне- |
Примеры средств внутреннего контроля, |
|
го контроля |
служащих для достижения целей |
|
1. Система бух- |
Контроль за доступом к терминалам, с которых |
|
галтерского учета |
осуществляется непосредственный ввод инфор- |
|
должна отражать |
мации (пароли и прочие идентификационные |
|
все санкциониро- |
процедуры): |
|
ванные, и только |
• исключительный доступ для ограниченного |
|
санкционирован- |
круга пользователей; |
|
ные, операции |
• контроль за взаимосвязанными операциями; |
|
|
• документальное подтверждение и санкциони- |
|
|
рование всех бухгалтерских записей; |
|
|
• проверка полноты бухгалтерских записей при |
|
|
разноске их по счетам бухгалтерского учета и |
|
|
при вводе в компьютер; |
|
|
• разделение обязанностей между подготовкой |
|
|
первичных документов, санкционированием |
|
|
хозяйственных операций и разноской по сче- |
|
|
там бухгалтерского учета. |
|
2. Точная входя- |
Внутренняя проверка на начальной стадии: |
|
щая информация |
• выборочные проверки суммирования расчетов; |
|
|
• использование внутрифирменных должност- |
|
|
ных инструкций, профессиональная подго- |
|
|
товка и эффективный надзор; |
|
|
• регулярные проверки качества выполненного |
|
|
анализа; |
|
|
• анализ внутренними аудиторами ошибок |
|
|
кодирования. |
|
|
83 |
Контрольи ревизия
|
Окончание табл. 2 |
|
|
Цели внутренне- |
Примеры средств внутреннего контроля, |
го контроля |
служащих для достижения целей |
3. Точная разно- |
Регулярная сверка счетов: |
ска по регистрам |
• регулярное составление пробного баланса; |
бухгалтерского |
• использованиедокументовдебиторовикреди- |
учета |
торовдляпроверкиточностиостатковвжурна- |
|
лахучетарасчетовсдебиторамиикредиторами; |
|
• сверка выписок банка и кассовой книги; |
|
• контроль за соблюдением сметы и прочие |
|
виды контроля за существенными суммами. |
4. Сохранность |
Создание надежных копий банка данных и фай- |
учетных докумен- |
лов данных (для компьютеризованной системы), |
тов |
изменяющихся при каждом новом появлении |
|
информации: |
|
• ограниченный доступ к массиву информации |
|
или проверка персонала; |
|
• обеспечение конфиденциальности и сохран- |
|
ности всех, не дублируемых данных; |
|
• дублируемое электропитание на случай сбоев |
|
в сети. |
5. Предотвраще- |
Разделение обязанностей: |
ние злоупотре- |
• ротация обязанностей; |
блений в резуль- |
• обязательные регулярные ежегодные отпуска |
тате тайного |
для всех сотрудников; |
сговора работни- |
• своевременнаярегистрациядокументов, активов; |
ков предприятия |
• регулярная сверка счетов бухгалтерского |
|
учета; |
|
• достаточные трудовые ресурсы в пиковые |
|
периоды. |
6. Обеспечение |
Использование предельных сроков представле- |
оперативной |
ния внутренней отчетности. Регулярные кон- |
управленческой |
сультации о ценности и достаточности пред- |
информации |
ставляемой информации. |
7. Выявление не- |
Обязательное представление документов, если |
обычных или ано- |
операция превышает установленные лимиты |
мальных фактов |
времени. |
|
Регулярный анализ существенных отклонений. |
84 |
|
Внутренний контроль и внутренний аудит
Состояние системы контроля зависит от политики выс- шего руководства предприятия, от стратегии и тактики управ- ления в целом. Внутренний контроль строится по следующим направлениям:
–философия и стиль управления;
–рациональность организационной структуры;
–распределение ответственности и полномочий;
–разграничение обязанностей;
–кадровая политика;
–бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчет- ность;
–внутренняя управленческая отчетность;
–эффективность контрольных действий;
–ценовая и финансовая политика.
Для оценки состояния контрольной среды, анализируют-
ся сведения об организации внутреннего контроля именно по этим направлениям.
4.5.Система управленческого контроля за деятельностью подразделений
Под общей системой контроля на предприятии пони- мают коммуникационную сеть управленческого учета, с по- мощью которой обеспечивается соответствие решений, при- нятых на предприятии, реализации их на практике, и основа правильных действий в будущем.
Внутренний управленческий контроль содержит мето- ды и способы, которые помогают управлению, планирова- нию и контролю за хозяйственной деятельностью предпри- ятия, подразделений и внутри них. Примером могут служить бюджетирование и составление отчетов, нормативный метод учета затрат.
Внутренний управленческий контроль сосредоточивает свое внимание на элементах предприятия — отделах, службах, цехах, участках, бригадах, называемых центрами ответствен- ности. Поскольку у каждого центра ответственности имеются свои цели, то для их осуществления они вырабатывают свою стратегию. Иногда такую процедуру управления называют
85
Контрольи ревизия
стратегическим планированием. Но по существу стратегиче- скоепланированиеневходитвсистемувнутреннего, управлен- ческого контроля, так как стратегия вырабатывается предпри- ятием и достаточно стабильна по причине редкого появления дополнительных, новых возможностей или трудностей в до-
стижении целей. Поэтому внутренний управленческий кон-
троль в большей мере представляет собой процесс, с помощью которого управленцы оказывают влияние на работников орга- низации для действительного выполнения организационной стратегии.
Рис. 1. Схема действия механического контроля
На управленческий контроль воздействуют факторы окружающей среды: существо организации, правила, направ- ления и процедуры по управлению деятельностью членов ор- ганизации, культура организации, внешняя среда.
Существо организации — люди, работающие совместно для достижения одной или нескольких целей. Имеются две системы контроля за существом организации: механическая и сметного контроля.
Механическая система контроля действует чаще всего в текущий период и заключается в следующем (рис. 1):
1)регулярной проверке работы подчиненных;
2)регулировании на основе фактических результатов, по- лученных после проведения работы.
Система сметного контроля использует элементы меха-
ническогоконтроляиобратнойсвязи. Онанеразрывносвязана с планированием и потому применяется как в текущий пери- од, так и в долгосрочной перспективе.
86
Внутренний контроль и внутренний аудит
Механическая система и система сметного контроля ор- ганизуются по-разному в зависимости от типа управления: с об- ратной или прямой связью. Обратная связь предусматривает «вход» и «выход». Под «входом» понимаются ресурсы: матери- альные, трудовые, финансовые. Под «выходом» — товары, ус- луги и затраты на их проведение. Такая связь включает в себя контроль путем сопоставления фактических данных с плано- выми, корректировку плановых данных в случаях выявления отклонений. Например, при контроле за затратами (рис. 2).
В данной системе фактические показатели сравнивают со сметными (стандартными) и корректируют в целях приведе- ния в соответствие сметных показателей с будущими резуль- татами.
Элементами системы внутреннего управленческого кон- троляявляетсяуправлениекаксобратнойсвязью, такиспрямой.
Управление с прямой связью предусматривает оценку ожидаемого уровня объема производства и затрат и сопо- ставление с плановыми показателями. При выявлении от- клонений предпринимают определенные действия для того, чтобы свести эти отклонения к минимуму. Основная цель — предупредить ошибки и решить поставленные задачи в бу- дущем.
При управлении с прямой связью первостепенное зна- чение имеют сметы. Сметы составляют, ориентируясь на же- лаемые результаты в будущем. В них вносят коррективы для принятия альтернативных решений до тех пор, пока смета не будет отражать планируемые результаты.
Правила, направления и процедуры по управлению дея- тельностью организации вырабатываются каждым предприя- тьем и существуют физически (охранные устройства, компью- терные пароли и др.), записаны в инструкциях, стандартах, в виде устных указаний начальников и др.
Действенность системы управленческого контроля также определяется культурой организации со своими нормами по- ведения, традициями, отношениями с общественными орга- низациями.
Характерсистемывнутреннегоконтролязависитотвнешней среды. Заказчики, поставщики, конкуренты, общество, государ-
87
Контрольи ревизия
Установление |
|
Планирование |
|
Процесс |
|
Контроль |
стандартов |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Анализ про- |
|
Выбор вариан- |
|
Принятие |
|
Выработка |
блем: увеличе- |
|
тов поведения: |
|
решений: |
|
формы пове- |
ние производ- |
|
использование |
|
оценка |
|
дения: пла- |
ства, снижение |
|
проблемного |
|
альтерна- |
|
ны-бюджеты, |
затрат и т.п. |
|
учета издер- |
|
тивных |
|
сметы; |
|
|
жек |
|
решений, |
|
появление |
|
|
и т.п. |
|
процедуры |
|
отклонений; |
|
|
|
|
выбора и |
|
определение |
|
|
|
|
т.п. |
|
причин, |
|
|
|
|
|
|
противоречий, |
|
|
|
|
|
|
конфликтов и |
|
|
|
|
|
|
т.п. |
Сбор |
|
Обработка |
|
Оценка |
|
Трактовка |
данных |
|
данных |
|
действий |
|
результатов |
Рис. 2. Схема системы сметного контроля,
основанной на принципе обратной связи
ственныеорганыидругиевнешниестороныпостоянновступают во взаимоотношения с предприятием и влияют не только на ин- формационную систему, ориентированную на внешних пользо- вателей, ноинапостроениесистемывнутреннегоконтроля.
Ежедневный контроль осуществляет руководитель низ- шего звена управления. Для этого ему необходима детализи- рованная, аналитическая информация, которая формируется в управленческом учете по центрам ответственности.
4.6. Оценка эффективности внутреннего контроля
Правильно функционирующая система внутреннего контроля не возникает случайно. На ее эффективность влияет ряд непременных условий, среди которых:
–качество управления, т.е. способность руководства эф- фективно планировать и контролировать работу;
88
Внутренний контроль и внутренний аудит
–квалификация персонала и его способность четко следо- вать должностным инструкциям;
–наличие трудовых ресурсов (необходимое условие для разделения и ротации обязанностей);
–наличие службы внутреннего аудита. Вышеперечисленные факторы взаимосвязаны и позво-
ляют утверждать, что для контрольных действий необходим высококвалифицированныйперсонал, способный осознать не- обходимость планирования и контроля.
Руководство, стремясь направить усилия на управление и обеспечение развития предприятия, делегирует часть кон- трольных функций службе внутреннего аудита. Ее кадровый состав способен организовать эффективный контроль и обе- спечить руководство информацией для обоснованных управ- ленческих решений.
Такимобразом, названныефакторыопределяюткачество управления. При отсутствии одного из них эффективность внутреннего контроля не будет достигнута.
Система внутреннего контроля на практике имеет неко-
торые ограничения:
–требование экономичности – затраты на осуществление контрольных мероприятий должны быть меньше эконо- мических выгод, которые дает контроль;
–большинство средств контроля имеет своей целью выяв- ление нежелательных хозяйственных операций, в отли- чиеотнеобычных. Этоозначает, чтопроцедурывнутрен- него контроля разрабатываются для предотвращения тех нарушений, которые либо можно предположить, либо они уже случались;
–нарушения, которые совершает лицо, знакомое со всеми применяемыми на предприятии процедурами контроля, не будут обнаружены этими процедурами;
–свойство человека делать ошибки по небрежности, из-за рассеянности, неправильного толкования или недопони- мания инструктивных материалов;
–умышленное нарушение системы контроля в результате сговора сотрудников экономического субъекта между со- бой и с третьими лицами;
89
Контрольи ревизия
–нарушение системы контроля вследствие злоупотребле- ний со стороны представителей руководства, ответствен- ных за выполнение определенных процедур контроля;
–изменение условий ведения хозяйственной деятельности или правил учета, не сопровождающееся изменением со- става и содержания контрольных процедур.
4.7.Принципы внутреннего аудита
Значительное повышение внимания к вопросам органи- зации внутреннего контроля на предприятиях обусловлено тем, что в современном бизнесе постоянно решаются вопросы экономии ресурсов, эффективности использования персона- ла и высокотехнологичного оборудования и т.д. На крупных предприятиях контроль, как элемент управления, отнимает много времени и усилий руководителя, в задачи которого так- же входит решение других не менее важных вопросов, напри- мер о расширении и переоснащении производства.
В момент, когда происходит увеличение производствен- ных мощностей, возрастают финансовые и информационные потоки, происходят существенные трансформации в структу- ре предприятия. Другими словами, у руководителя возникает необходимость в создании специализированной структуры, способной взять часть функций управления на себя.
Внутренний аудит в качестве объекта исследования исполь- зует всю структуру производственных отношений, в качестве предмета рассматривает базу данных бухгалтерского и управ- ленческого учета.
Служба внутреннего аудита анализирует отчетность предприятия, определяет направление будущего развития и способствует принятию управленческих решений. Внутрен- нийаудитвкакой-тостепенисинтезируетпланирование, учет, менеджмент, маркетинг. Все это интегрируется для главной целипредприятияиконечнойцеливнутреннегоаудита– полу-
чение предприятием максимальной прибыли сейчас и в перспективе. Основные цели, которые стоят перед внутренним аудитом:
–эффективное использование собственных средств (сни- жение времени оборота текущих активов, стабилизация
90