Пример 2

В апреле 2019 года организация приобрела объект ОС за 690 000 руб. Срок полезного использования для целей бухгалтерского учета - 5 лет (60 мес.), способ начисления амортизации – линейный.

Амортизация начинает начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, то есть есть с мая и составляет

11 500 руб. = 690 000 /60 мес.

В феврале 2020 года следующего года станок модернизирован Стоимость модернизации – 45 000 руб. Срок полезного использования не увеличен.

Сумма амортизации за 10 месяцев (с мая 2019 года по февраль 2020 года) составит 115 000 руб. (11 500,00 * 10 мес.) :

Остаточная стоимость до амортизации 575 000 руб. (690 000 руб. - 115 000 руб.).

Оставшийся срок амортизации – 50 мес.

Размер амортизации изменится и будет начисляться в новой сумме начиная с месяца, следующего за месяцев окончания модернизации, то есть с марта.   

Сумма ежемесячной амортизации после модернизации составит

12 400 руб. (575 000 руб. + 45 000 руб.) / 50 мес.

Пример 3

Предположим, что срок полезного использования увеличен и составит в общем 80 мес. Учитывая, что 10 мес. амортизации уже прошли, оставшаяся амортизация за оставшиеся 70 мес. cоставит

8857 руб. (575 000 руб. + 45 000 руб.) / 70 мес.

Таким образом, сумма ежемесячной амортизации после модернизации может как увеличиться, так и уменьшиться.

Следует обратить внимание на то, что затраты, не связанные непосредственно с модернизацией (электроэнергия, тепло- и водоснабжение, охрана, уборка, дезинфекция помещения), считаются текущими расходами организации и на стоимость ОС не влияют. Ведь такие затраты все равно бы нужно было осуществлять.

Если мы обратимся к кейсу, то увидим, что все работы по модернизации были произведены в течение года, и, согласно условию, новая, увеличенная амортизация была учтена при формировании себестоимости.  Стоит обратить внимание на список расходов, приведенных в задании. Следует проанализировать, какие их них увеличили стоимость объекта основных средств, а какие будут списаны в этом же периоде. 

Для проведения модернизации могут быть привлечены заемные средства под проценты. Порядок учета процентов для целей отражения в бухгалтерском учете и налоговом учете отличается, и это повлияет на формирование бухгалтерской и налоговой отчетности.

Проценты по заемным средствам, используемым для проведения модернизации

Отражение в бухгалтерском учете

Согласно п. 7 ПБУ 15/2008,

«расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива».

То есть, как правило, проценты учитываются в том периоде, к которому они относятся, а при методе начисления они отражаются равномерно в течение срока действия договора займа (кредита) независимо от условий уплаты процентов. Исключение – инвестиционный актив. В этом случае проценты включаются в стоимость такого актива начиная с месяца, в котором начато сооружение или приобретение такого актива. 

«В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением, изготовлением инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение, изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, нематериальных активов или иных внеоборотных активов».

Таким образом, при формировании бухгалтерской отчетности такие проценты не будут признаваться как прочие расходы, а увеличат стоимость модернизируемого имущества. При этом совершенно не имеет значения, был ли заем (кредит) взят на конкретные цели (модернизация) или у него не было определенного назначения. Важно то, на что он израсходован фактически. Если на работы по созданию (приобретению, сооружению) инвестиционного актива были потрачены суммы в размере половины взятого кредита (займа), то и в состав инвестиционного актива будет включена половина начисленных процентов.

В приведенном кейсе на нужды модернизации был истрачены заемные средства в полном объеме.    

Отражение в налоговом учете

В налоговом учете действуют другие правила. Согласно статье 265 НК проценты по заемным средствам признаются внереализационными расходами в том периоде, в котором начислены проценты, и отражаются равномерно в течение срока действия договор займа (кредита) независимо от условий уплаты процентов. При этом назначения и использование заемных средств не имеет никакого значения.

Таким образом, одни и те же проценты при формировании инвестиционного актива будут вести себя по-разному:

• в бухучете включаться в стоимость имущества

• в налогообложении включаться в состав текущих внереализационных расходов

Это будет означать, что стоимость такого имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться.